Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
28 września 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
X. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca”) jest polską spółką, posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka jest podatnikiem ryczałtu od dochodów spółek (Estońskiego CIT) i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka jest również zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka stosuje opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek od (…) 2022 r. Kapitał zakładowy Spółki wynosi (…) zł i dzieli się na (…) równe i niepodzielne udziały o wartości nominalnej (…) zł każdy. Wspólnikami Spółki są cztery osoby fizyczne: A, B, C oraz D (dalej łącznie: „Wspólnicy”).
Każdy ze Wspólników posiada (…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł, stanowiących 25% kapitału zakładowego Spółki. Obecni Wspólnicy nabyli udziały w Spółce (…) 2020 r., w drodze odpłatnego nabycia od dotychczasowego wspólnika. Nabycie zostało sfinansowane ze środków własnych Wspólników. Nie nastąpiło ono w ramach podwyższenia kapitału zakładowego, aportu, reorganizacji, darowizny ani dziedziczenia. Cena nabycia udziałów stanowiła świadczenie na rzecz ich zbywcy, a nie wkład wnoszony przez obecnych Wspólników do Spółki. Spółka planuje obniżenie kapitału zakładowego poprzez dobrowolne umorzenie części udziałów należących do każdego ze Wspólników.
Umorzenie nastąpi za zgodą Wspólników, w drodze nabycia przez Spółkę udziałów własnych w celu ich umorzenia, za wynagrodzeniem. Planowana czynność zostanie przeprowadzona na podstawie art. 199 § 1, 2 i 7 Kodeksu spółek handlowych oraz postanowień umowy Spółki przewidujących możliwość umorzenia udziałów. Umowa Spółki dopuszcza umorzenie udziałów zarówno przez obniżenie kapitału zakładowego, jak i z czystego zysku. W ramach opisywanego zdarzenia przyszłego wybrany zostanie tryb umorzenia wymagający obniżenia kapitału zakładowego. Wynagrodzenie przysługujące Wspólnikom zostanie określone w uchwale zgromadzenia wspólników.
Spółka nabędzie od każdego ze Wspólników po (…) udziałów o wartości nominalnej (…) zł każdy, tj. udziały o łącznej wartości nominalnej (…) zł od każdego Wspólnika. Łącznie Spółka nabędzie w celu umorzenia (…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł. Wynagrodzenie za udziały nabywane w celu umorzenia zostanie ustalone w wysokości odpowiadającej ich wartości nominalnej, tj. (…) zł za jeden udział. Każdemu ze Wspólników będzie zatem przysługiwało wynagrodzenie w wysokości (…) zł, a łączna kwota wynagrodzenia wyniesie (…) zł.
W związku z umorzeniem wskazanych udziałów kapitał zakładowy Spółki zostanie obniżony z kwoty (…) zł do kwoty (…) zł, tj. o kwotę (…) zł, odpowiadającą łącznej wartości nominalnej umarzanych udziałów. Obniżenie kapitału zakładowego będzie połączone ze zmianą odpowiednich postanowień umowy Spółki. Po przeprowadzeniu umorzenia kapitał zakładowy Spółki będzie dzielił się na (…) udziały o wartości nominalnej (…) zł każdy. Każdy ze Wspólników zachowa (…) udziałów o łącznej wartości nominalnej (…) zł, stanowiących nadal 25% kapitału zakładowego Spółki. Umorzenie nie spowoduje wystąpienia któregokolwiek ze Wspólników ze Spółki ani zmiany proporcji ich udziału w jej kapitale zakładowym.
Zgodnie z przygotowanymi projektami uchwał umorzenie udziałów nastąpi z chwilą zarejestrowania obniżenia kapitału zakładowego. Wynagrodzenie zostanie wypłacone Wspólnikom w pieniądzu, w terminie 14 dni od zarejestrowania obniżenia kapitału zakładowego. Na dzień (…) 2025 r. Spółka posiadała kapitały zapasowe w wysokości (…) zł. W kwocie tej mieścił się zysk wypracowany przed rozpoczęciem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, wynoszący (…) zł. W celu sfinansowania wypłaty wynagrodzenia za umarzane udziały Spółka planuje zaciągnięcie w banku pożyczki hipotecznej w wysokości około (…) zł, przeznaczonej na finansowanie dowolnego celu związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą.
Zgodnie z obecnymi założeniami Spółka zamierza sfinansować wypłatę wynagrodzenia z wykorzystaniem tej pożyczki oraz środków wskazanych przez nią jako pochodzące z kapitałów zapasowych. Celem gospodarczym wskazanym przez Spółkę dla planowanego umorzenia udziałów i obniżenia kapitału zakładowego jest redukcja nadmierności kapitałowej. Operacja doprowadzi do zmniejszenia nominalnego zaangażowania kapitałowego wszystkich Wspólników, przy zachowaniu dotychczasowych proporcji ich udziału w kapitale zakładowym Spółki. Poza wynagrodzeniem za umarzane udziały Wspólnicy nie otrzymają od Spółki żadnych dodatkowych świadczeń ani korzyści związanych z planowaną operacją.
Pytania
1. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dobrowolne umorzenie (…) udziałów w Spółce, połączone z obniżeniem jej kapitału zakładowego oraz wypłatą Wspólnikom wynagrodzenia odpowiadającego wartości nominalnej umarzanych udziałów, spowoduje po stronie Spółki powstanie dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w związku z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek?
2. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dobrowolne umorzenie (…) udziałów w Spółce, połączone z obniżeniem jej kapitału zakładowego oraz wypłatą Wspólnikom wynagrodzenia odpowiadającego wartości nominalnej umarzanych udziałów, spowoduje po stronie Spółki powstanie dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek?
Państwa stanowisko w sprawie
Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisane w zdarzeniu przyszłym: 1. dobrowolne umorzenie (…) udziałów w Spółce, połączone z obniżeniem jej kapitału zakładowego oraz wypłatą Wspólnikom wynagrodzenia odpowiadającego wartości nominalnej umarzanych udziałów, nie spowoduje po stronie Spółki powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w związku z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
2. dobrowolne umorzenie (…) udziałów w Spółce, połączone z obniżeniem jej kapitału zakładowego oraz wypłatą Wspólnikom wynagrodzenia odpowiadającego wartości nominalnej umarzanych udziałów, nie spowoduje po stronie Spółki powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY Ad 1 Stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający: wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).
Zgodnie z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi; 2) świadczenia wykonane na rzecz: a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu, b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym; 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji; 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia; 5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce; 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego; 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju; 8) wydatki na reprezentację; 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów; 10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę; 11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki; 12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.
Na mocy art. 28 ust. 4 ustawy o CIT do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się: 1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej; 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku: a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej, b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej; 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.
Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu od dochodów spółek jest, co do zasady, efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji. Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji.
Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki: - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT), - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego, - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.
Charakter dochodu stanowiącego „ukryty zysk” wskazuje, że - co do zasady - ukrytym zyskiem są świadczenia, których wynikiem jest przysporzenie bezpośrednie lub pośrednie dla podmiotu powiązanego ze spółką będącą podatnikiem ryczałtu. Wskazać należy, że w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, ustawodawca przykładowo wymienia niektóre kategorie ukrytych zysków, jednak należy podkreślić, że katalog ukrytych zysków ma otwarty charakter, zatem wyszczególnienie części z nich w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie oznacza że są to jedyne kategorie dochodu uznane za ukryte zyski.
Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem.
Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy. Nadmienić należy, że świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.
Rozumienie powyższej normy przedstawiono w „Przewodniku do Ryczałtu od dochodu spółek” z 23 grudnia 2021 r. (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) w pkt 14.1 dotyczącym opodatkowania przychodów ze świadczeń otrzymanych przez wspólnika spółki, innych niż z wypłat podzielonych zysków spółki, w okresie gdy spółka jest opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek wskazano: Wspólnicy spółki, która podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek mogą z tej spółki otrzymywać inne świadczenia niż z wypłat podzielonych zysków spółki, których wypłata powoduje powstanie w spółce dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
Zatem, jak już wspomniano, należy mieć na uwadze, że zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Wnioskodawca nie kwestionuje, że wyliczenie zawarte w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT ma charakter otwarty. Nie oznacza to jednak, że przy ocenie świadczenia wyraźnie wymienionego w tym wyliczeniu można pominąć cechy, z którymi ustawodawca powiązał jego kwalifikację. Definicję należy odczytywać łącznie: zarówno przez pryzmat jej zdania wstępnego, jak i przewidzianych w niej szczegółowych przypadków.
Uznanie, że każde wynagrodzenie za umorzenie udziałów jest ukrytym zyskiem już z tej przyczyny, że trafia do Wspólnika, pozbawiałoby znaczenia zwrot „wypłacone z zysku” zamieszczony w pkt 5. Gdyby zamiarem ustawodawcy było objęcie tym przepisem wszelkich wypłat za umarzane udziały, wystarczające byłoby wskazanie wynagrodzenia z tytułu umorzenia, bez określania źródła jego pokrycia. Wykładnia prowadząca do pominięcia części przepisu nie znajduje uzasadnienia w jego treści.
W ocenie Wnioskodawcy z art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT należy zatem wyprowadzić wniosek, że wynagrodzenie stanowiące rzeczywiste rozliczenie obniżenia kapitału zakładowego, a nie wynagrodzenie wypłacone z zysku, nie powinno być automatycznie kwalifikowane jako ukryty zysk. Odmienny rezultat nie może wynikać wyłącznie z powtórnego zakwalifikowania tej samej wypłaty pod zdanie wstępne art. 28m ust. 3, bez wskazania dodatkowych okoliczności świadczących o rzeczywistej dystrybucji zysku. Wypłata za umarzane udziały niewątpliwie pozostaje w związku ze statusem Wspólnika i prawami wynikającymi z uczestnictwa w Spółce.
Nawet jednak przy przyjęciu, że związek ten mieści się w ogólnym sformułowaniu „w związku z prawem do udziału w zysku”, nie staje się bezprzedmiotowe zastrzeżenie zawarte w pkt 5. Wnioskodawca wywodzi swoje stanowisko nie z negowania powiązań ze Wspólnikami, lecz z konieczności zastosowania wszystkich elementów przepisu dotyczącego wynagrodzenia za umorzenie udziałów. W analizowanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będąc opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek planuje dokonywać obniżenia kapitału zakładowego poprzez umorzenie części udziałów co nastąpi w drodze dobrowolnego umorzenia. Czynność ta będzie wiązać się z wypłatą wspólnikowi wynagrodzenia.
Zasady umarzania udziałów określa art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.; dalej: „KSH”), zgodnie z którym: § 1. Udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe).
Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. § 2. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników.
W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie. § 3. Za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia. § 4. Umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników.
Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym. § 5. W przypadku ziszczenia się określonego w umowie spółki zdarzenia, o którym mowa w § 4, zarząd powinien powziąć niezwłocznie uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego, chyba że umorzenie udziału następuje z czystego zysku. § 6. Umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego. § 7. W razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego. Stosownie do art. 200 § 1 KSH: Spółka nie może obejmować lub nabywać ani przyjmować w zastaw własnych udziałów.
Zakaz ten dotyczy również obejmowania lub nabywania udziałów bądź przyjmowania ich w zastaw przez spółkę albo spółdzielnię zależną. Wyjątek stanowi nabycie w drodze egzekucji na zaspokojenie roszczeń spółki, których nie można zaspokoić z innego majątku wspólnika, nabycie w celu umorzenia udziałów oraz nabycie albo objęcie udziałów w innych przypadkach przewidzianych w ustawie. Przytoczone regulacje rozróżniają umorzenie z czystego zysku, niewymagające obniżenia kapitału zakładowego, oraz umorzenie wymagające takiego obniżenia. W drugim przypadku następuje zmniejszenie kapitału zakładowego i unicestwienie udziałów, z którymi związane są prawa majątkowe i korporacyjne Wspólnika.
Wynagrodzenie jest świadczeniem należnym w związku z ustaniem tych praw w zakresie umarzanych udziałów, a nie samym wykonaniem uprawnienia do otrzymania dywidendy. W opisanym zdarzeniu przyszłym Spółka wybierze umorzenie dobrowolne połączone z obniżeniem kapitału zakładowego. Od każdego Wspólnika nabędzie (…) udziałów, które zostaną umorzone. Łącznej wypłacie (…) zł będzie odpowiadało obniżenie kapitału zakładowego dokładnie o tę samą kwotę. Wspólnicy nie otrzymają dodatkowych świadczeń związanych z tą operacją. Zdaniem Wnioskodawcy taki sposób ukształtowania rozliczenia przemawia za jego kapitałowym charakterem, odmiennym od wypłaty wynagrodzenia z zysku.
Zdaniem Wnioskodawcy należy odróżnić charakter prawny i bilansowy rozliczenia ze Wspólnikami od sposobu zapewnienia Spółce płynności niezbędnej do wykonania przelewu. Informacja o zaciągnięciu pożyczki hipotecznej opisuje sposób pozyskania gotówki. Sama pożyczka nie przesądza ani o opodatkowaniu wypłaty, ani o braku opodatkowania. Także wskazanie salda kapitałów zapasowych nie zastępuje ustalenia, z jakiego tytułu i w związku z obniżeniem którego kapitału wynagrodzenie staje się należne. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że cała kwota wynagrodzenia, tj. (…) zł, odpowiada kwocie obniżenia kapitału zakładowego.
W ocenie Wnioskodawcy, relacja ta uzasadnia kwalifikowanie opisanego świadczenia jako rozliczenia z tytułu zmniejszenia tego kapitału. Okoliczność, że Spółka posiada również kapitały zapasowe, w tym zyski z lat poprzednich, oraz wykorzysta posiadane środki pieniężne obok finansowania bankowego, nie przesądza sama w sobie o tym, że świadczenie jest wynagrodzeniem „wypłaconym z zysku” w rozumieniu art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT. Nie jest natomiast podstawą stanowiska Wnioskodawcy twierdzenie, że każda wypłata dokonana z wykorzystaniem kredytu lub pożyczki pozostaje poza zakresem ukrytych zysków.
Decydujące znaczenie ma przedstawiona konstrukcja umorzenia i odpowiadające wynagrodzeniu obniżenie kapitału zakładowego, a nie techniczne pochodzenie pieniędzy na rachunku bankowym. Podobnie sama okoliczność wypracowania określonego zysku przed rozpoczęciem stosowania ryczałtu nie stanowi w niniejszym wniosku samodzielnej podstawy twierdzenia o neutralności całej wypłaty. Ustalenie wynagrodzenia według wartości nominalnej udziałów nie jest przy tym równoznaczne z ustaleniem ich wartości rynkowej.
W niniejszej sprawie znaczenie tej okoliczności polega na ścisłym powiązaniu wysokości świadczenia z zakresem obniżenia kapitału zakładowego, a nie na domniemaniu, że każda wypłata według wartości nominalnej jest wyłączona z opodatkowania. Obecni Wspólnicy nabyli udziały od ich poprzedniego właściciela. Zapłata ceny zbywcy nie była wkładem do Spółki. Wnioskodawca nie utożsamia zatem planowanego wynagrodzenia ze zwrotem pieniędzy wpłaconych przez obecnych Wspólników na pokrycie kapitału zakładowego ani nie twierdzi, że wynagrodzenie nie przekroczy poniesionych przez nich kosztów nabycia udziałów.
W ocenie Wnioskodawcy ta okoliczność nie uzasadnia jednak odmiennej kwalifikacji świadczenia po stronie samej Spółki. Art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT odwołuje się do wynagrodzenia wypłaconego z zysku, a nie do sposobu, w jaki aktualny Wspólnik uzyskał własność udziałów. Odpłatne przeniesienie istniejących udziałów pomiędzy zbywcą i nabywcą nie przekształca samo przez się kapitału zakładowego Spółki w jej zysk. Rozliczenie praw udziałowych przysługuje podmiotowi będącemu uprawnionym z tych praw w chwili przeprowadzenia operacji. Ewentualny dochód Wspólnika wynikający z różnicy między wynagrodzeniem a kosztem nabycia udziałów stanowi odrębne zagadnienie podatkowe.
Nie może być utożsamiany z dochodem z tytułu ukrytych zysków po stronie Spółki. W art. 28m ust. 3 pkt 12 ustawy o CIT ustawodawca wymienił świadczenia wypłacone w przypadku zmniejszenia „udziału kapitałowego wspólnika w spółce”. Zdaniem Wnioskodawcy, pojęcia tego nie należy automatycznie utożsamiać z udziałem w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Są to odrębne konstrukcje prawa spółek. Zgodnie z art. 50 § 1 KSH, zamieszczonym w przepisach o spółce jawnej: Udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.
Sam art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT odrębnie wymienia umorzenie udziału lub akcji, zmniejszenie wartości udziału lub akcji oraz zmniejszenie udziału kapitałowego wspólnika. To rozróżnienie powinno zostać zachowane także przy odczytywaniu pkt 12. W przeciwnym razie przepis dotyczący udziału kapitałowego niweczyłby wskazane w pkt 5 zastrzeżenie dotyczące wynagrodzenia za umorzenie udziałów wypłaconego z zysku. Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, a przedmiotem operacji będzie umorzenie określonej liczby udziałów o wartości nominalnej (…) zł każdy. Nie jest to rozliczenie udziału kapitałowego w spółce osobowej.
Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, pkt 12 nie stanowi odrębnej podstawy do objęcia opisanej wypłaty opodatkowaniem niezależnie od przesłanek dotyczących umorzenia udziałów. Zachowanie przez każdego Wspólnika udziału wynoszącego 25% nie jest samoistnym wyłączeniem podatkowym; potwierdza jedynie, że operacja nie służy wystąpieniu któregokolwiek ze Wspólników ze Spółki. Przepisy o ukrytych zyskach służą objęciu opodatkowaniem także takich świadczeń na rzecz Wspólników, które zastępują dystrybucję zysku w postaci dywidendy. Nie wynika z nich jednak zasada, że każde przekazanie majątku pomiędzy Spółką a Wspólnikiem jest opodatkowane.
Ustawodawca różnicuje skutki poszczególnych rozliczeń, w tym rozliczeń o charakterze kapitałowym. Przykładowo, stosownie do art. 28m ust. 4 pkt 3 ustawy o CIT do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się: 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat. Ponadto, przy zwrocie dopłaty art. 28m ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT odnosi się do nadwyżki ponad kwotę wniesionej dopłaty. Przepisy te nie znajdują bezpośredniego zastosowania do opisywanego umorzenia.
Potwierdzają jednak, jako argument systemowy, że ustawodawca odróżnia rozliczenie kapitału od przekazania określonych dodatkowych korzyści. Nie jest zatem prawidłowe zastępowanie analizy art. 28m ust. 3 pkt 5 ogólnym stwierdzeniem, że każda dystrybucja majątku do Wspólnika musi być ukrytym zyskiem. W analizowanej sprawie cel operacji został określony jako redukcja nadmierności kapitałowej. Za wynagrodzenie Wspólnicy utracą umarzane udziały, a kapitał zakładowy Spółki zostanie odpowiednio obniżony. Sama dywidenda nie prowadzi do unicestwienia udziałów i obniżenia kapitału zakładowego.
Te różnice nie zastępują oceny podatkowej, ale przemawiają przeciwko automatycznemu zrównaniu obu zdarzeń wyłącznie ze względu na tożsamość beneficjentów wypłaty.
Przedstawiony kierunek wykładni znajduje oparcie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 27 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 1122/22. Sąd wskazał: „Skoro zgodnie z brzmieniem powołanego przepisu do opodatkowania dochodu z tytułu ukrytych zysków dochodzi w przypadku, gdy wynagrodzenie z tytułu umorzenia czy zmniejszenia wartości udziału wypłacane jest z zysku, to jednoznacznie z tego wynika (a co najmniej przez wniosek a contrario), że dochód z tytułu ukrytych zysków nie powstaje, jeżeli przedmiotowe wynagrodzenie nie jest wypłacane z zysku.” Wyrokiem z 16 stycznia 2026 r., sygn. akt II FSK 555/23, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wskazanego wyroku WSA w Gliwicach.
Następnie, ponownie rozpatrując sprawę, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną z 13 maja 2026 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.217.2022.8.JKU, w której uznał za prawidłowe stanowisko o braku dochodu z ukrytych zysków w opisanym tam zdarzeniu. Korzystne rozstrzygnięcie dotyczyło obniżenia kapitału zakładowego przez zmniejszenie wartości nominalnej udziałów oraz wypłaty środków wniesionych przez wspólników na pokrycie kapitału zakładowego, a nie wypłaty z zysku.
Organ wskazał wprost: „stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia, czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym otrzymane przez wspólników świadczenie wynikające z obniżenia kapitału zakładowego Spółki poprzez zmniejszenie wartości nominalnej udziałów i wypłaty z tego tytułu wynagrodzenia ze środków pieniężnych wpłaconych przez wspólników tytułem wkładu na pokrycie kapitału zakładowego (a więc nie z zysku) nie stanowi dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy na gruncie CIT estońskiego – jest prawidłowe.” Mając na uwadze przedstawioną wykładnię, Wnioskodawca uważa, że opisane wynagrodzenie powinno zostać zakwalifikowane jako rozliczenie związane z obniżeniem kapitału zakładowego, a nie jako wynagrodzenie wypłacone z zysku.
Za takim wnioskiem przemawia w szczególności pełna zgodność kwoty wynagrodzenia z kwotą obniżenia kapitału zakładowego, unicestwienie określonej liczby udziałów oraz brak dodatkowych świadczeń dla Wspólników. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, opisane dobrowolne umorzenie udziałów oraz wypłata wynagrodzenia w łącznej wysokości (…) zł nie spowodują powstania po stronie Spółki dochodu z tytułu ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 w związku z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT.
Ad 2 Stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający: wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).
Stosownie do art. 28m ust. 4a ustawy o CIT 4a do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w ust. 1 pkt 3, nie zalicza się wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku: 1) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej; 2) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej. Ustawa o CIT nie zawiera odrębnej definicji wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą.
Z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wynika, że dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą to wszelkiego rodzaju wydatki poniesione przez podatnika opodatkowanego ryczałtem na cele niezwiązane z prowadzoną przez tego podatnika działalnością gospodarczą, a zatem takie wydatki, które nie służą prowadzeniu tej działalności, nie służą ani osiąganiu przychodów z tej działalności, ani zabezpieczeniu źródeł tych przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy zastosowanie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT wymaga zatem oceny celu konkretnego świadczenia oraz jego związku z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa.
Samo zmniejszenie środków pieniężnych Spółki nie jest wystarczające do rozpoznania tego dochodu. Przepis obejmuje bowiem wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, a nie każdą wypłatę, która nie prowadzi bezpośrednio do uzyskania przychodu. Takie podejście znajduje oparcie w objaśnieniach podatkowych Ministra Finansów z 23 grudnia 2021 r., zatytułowanych „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek”. Wskazano w nich, że kwalifikacja wydatku zależy od indywidualnego stanu faktycznego, a praktyka dotycząca kosztów uzyskania przychodów może być wykorzystywana pomocniczo.
Jednocześnie wyraźnie odróżniono wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą od wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Podobieństwa tych kategorii należy poszukiwać przede wszystkim w celu poniesienia wydatku, ocenianym z uwzględnieniem zarobkowego charakteru działalności oraz dążenia do osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła. W konsekwencji ewentualny brak możliwości zaliczenia wynagrodzenia za umarzane udziały do kosztów uzyskania przychodów w klasycznym CIT nie przesądza o powstaniu dochodu określonego w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Odrębność zasad opodatkowania ryczałtem wynika także z art. 28h ust. 1 ustawy o CIT.
W niniejszej sprawie nie chodzi o rozpoznanie podatkowego kosztu nabycia udziałów własnych, lecz o ustalenie, czy opisane świadczenie pozostaje poza działalnością gospodarczą Spółki. Te zagadnienia wymagają odrębnej oceny. Przywołany art. 28m ust. 4a ustawy o CIT dotyczy natomiast wydatków związanych z używaniem określonych składników majątku. Nie stanowi bezpośredniej podstawy wyłączenia wynagrodzenia za umarzane udziały z opodatkowania. Z niewymienienia tego wynagrodzenia w ust. 4a nie wynika jednak automatycznie jego opodatkowanie. Właściwą podstawą oceny pozostaje ogólna przesłanka związku wydatku z działalnością gospodarczą, wynikająca z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.
Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenie działalności gospodarczej obejmuje nie tylko sprzedaż towarów lub usług oraz ponoszenie bieżących kosztów operacyjnych, lecz również podejmowanie decyzji dotyczących organizacji przedsiębiorstwa i jego struktury kapitałowej. Nie każda czynność z tego zakresu przynosi odrębny, bezpośredni przychód. Nie oznacza to jednak, że rozliczenia służące realizacji uzasadnionej gospodarczo zmiany kapitału należy z tej przyczyny traktować jako wydatki ponoszone poza działalnością Spółki. Ocena powinna uwzględniać cel całej operacji, a nie wyłącznie sam przelew na rachunek Wspólnika.
W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, celem operacji jest redukcja nadmierności kapitałowej. Spółka zamierza zmniejszyć nominalne zaangażowanie kapitałowe wszystkich Wspólników, zachowując dotychczasowe proporcje ich uczestnictwa. W ocenie Wnioskodawcy decyzja o wielkości kapitału zakładowego utrzymywanego w przedsiębiorstwie mieści się w sferze zarządzania jego finansowaniem. Wynagrodzenie za udziały nabywane w celu umorzenia jest elementem wykonania tej decyzji, a nie świadczeniem oderwanym od jej przedmiotu i gospodarczego celu.
Jak wynika z przytoczonych w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 1 przepisów art. 199 KSH, dobrowolne umorzenie za wynagrodzeniem wiąże się z nabyciem udziałów przez Spółkę, określeniem wynagrodzenia w uchwale oraz, w wybranym wariancie, obniżeniem kapitału zakładowego. Sama dopuszczalność czynności na gruncie KSH nie przesądza jeszcze o jej kwalifikacji podatkowej. W analizowanym przypadku istotne jest jednak to, że wypłata stanowi rozliczenie konkretnej zmiany kapitałowej, której cel gospodarczy został wskazany w opisie zdarzenia przyszłego. Wypłacie łącznej kwoty (…) zł będzie odpowiadało umorzenie (…) udziałów oraz obniżenie kapitału zakładowego dokładnie o (…) zł.
Wspólnicy utracą prawa wynikające z umorzonych udziałów. Nie będzie to zatem przekazanie środków bez odpowiadającej mu zmiany praw udziałowych i kapitału zakładowego. Ścisłe powiązanie wypłaty z tą zmianą przemawia, zdaniem Wnioskodawcy, za potraktowaniem jej jako rozliczenia związanego z organizacją kapitałową przedsiębiorstwa. Każdy ze Wspólników zachowa (…) udziałów, stanowiących nadal 25% kapitału zakładowego, a poza wynagrodzeniem za umarzane udziały nie otrzyma dodatkowych świadczeń ani korzyści związanych z operacją. Należy również odróżnić cel wypłaty od sposobu zapewnienia środków na jej dokonanie.
Planowane zaciągnięcie bankowej pożyczki hipotecznej oraz wykorzystanie środków wskazanych jako pochodzące z kapitałów zapasowych opisują finansowanie płatności. Same w sobie nie przesądzają ani o gospodarczym związku wydatku, ani o jego braku. Wnioskodawca nie wywodzi zatem neutralności wypłaty wyłącznie z pozyskania finansowania bankowego lub z posiadania zysków wypracowanych przed rozpoczęciem stosowania ryczałtu. Nie utożsamia także nadmierności kapitałowej z posiadaniem nadwyżki gotówki. Podstawą stanowiska pozostaje opisany cel obniżenia kapitału i związek wynagrodzenia z jego realizacją.
Odrębnego podkreślenia wymaga relacja między dochodem z tytułu ukrytych zysków a dochodem z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca wyróżnił te kategorie odpowiednio w art. 28m ust. 1 pkt 2 i pkt 3 ustawy o CIT. Jak wskazano także w pkt 63 powołanych objaśnień podatkowych, przykłady tych dochodów mogą częściowo się pokrywać, jednak w przypadku wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest wymagane badanie powiązań z beneficjentem. Oznacza to, że dla zastosowania pkt 3 rozstrzygające nie jest samo otrzymanie świadczenia przez Wspólników, lecz ocena celu wydatku po stronie Spółki.
Zdaniem Wnioskodawcy, art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT nie może być traktowany jako automatyczna, zastępcza podstawa opodatkowania każdej wypłaty, której nie zakwalifikowano jako ukrytego zysku. Brak przesłanek jednej kategorii dochodu nie dowodzi spełnienia przesłanek drugiej. Również sam gospodarczy związek świadczenia nie zastępuje oceny wymaganej przepisami o ukrytych zyskach. Dlatego stanowisko do pytania nr 2 opiera się na odrębnym uzasadnieniu i nie sprowadza się do powtórzenia konkluzji dotyczącej pytania nr 1. Argumentu na rzecz takiego rozróżnienia dostarcza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 12 maja 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.201.2023.1.BS.
W zakresie pytań nr 2 i nr 4 organ uznał za prawidłowe stanowisko o braku dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą w związku z wypłatą wynagrodzenia za umorzenie części udziałów. Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy opisane wynagrodzenie pozostaje związane z działalnością gospodarczą Spółki jako rozliczenie służące przeprowadzeniu obniżenia kapitału zakładowego w celu redukcji nadmierności kapitałowej. O tej kwalifikacji decyduje łącznie cel operacji, unicestwienie określonej liczby udziałów, odpowiadające wypłacie zmniejszenie kapitału zakładowego oraz brak dodatkowych świadczeń związanych z operacją.
W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, dobrowolne umorzenie (…) udziałów w Spółce, połączone z obniżeniem jej kapitału zakładowego oraz wypłatą Wspólnikom wynagrodzenia w łącznej wysokości (…) zł, odpowiadającego wartości nominalnej umarzanych udziałów, nie spowoduje po stronie Spółki powstania dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.
Stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 554 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”): Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający: 2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków); 3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).
W myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT: Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności: 1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi; 2) świadczenia wykonane na rzecz: a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu, b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym; 3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji; 4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia; 5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce; 6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego; 7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju; 8) wydatki na reprezentację; 9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów; 10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę; 11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki; 12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.
W myśl art. 28m ust. 4 ustawy o CIT: Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się: 1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej; 2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku: a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej, b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej; 3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.
W myśl art. 28n ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT: Podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu ukrytych zysków i dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ustalona w miesiącu, w którym wykonano świadczenie lub dokonano wypłaty lub wydatku. Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest, co do zasady, efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza/wspólnika, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.
Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy albo wspólników lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami/wspólnikami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.
Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki: - wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, - inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT), - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza/wspólnika lub podmiotu powiązanego, - wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu powiązanego z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem/wspólnikiem.
Charakter dochodu stanowiącego „ukryty zysk” wskazuje, że – co do zasady – ukrytym zyskiem są świadczenia, których wynikiem jest przysporzenie bezpośrednie lub pośrednie dla podmiotu powiązanego ze spółką będącą podatnikiem ryczałtu.
Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dobrowolne umorzenie (…) udziałów w Spółce, połączone z obniżeniem jej kapitału zakładowego oraz wypłatą Wspólnikom wynagrodzenia odpowiadającego wartości nominalnej umarzanych udziałów, spowoduje po stronie Spółki powstanie dochodu z tytułu: - ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w związku z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek; - wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
W kwestii zasad dotyczących sposobu i źródeł finansowania wynagrodzenia za umorzenie udziałów należy sięgnąć do ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”). Jak wynika z art. 199 § 1 KSH: Udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.
Zgodnie z art. 199 § 2 KSH: Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.
Jak stanowi art. 199 § 6 i 7 KSH: § 6. Umorzenie udziału z czystego zysku nie wymaga obniżenia kapitału zakładowego. § 7. W razie umorzenia wymagającego obniżenia kapitału zakładowego, umorzenie następuje z chwilą obniżenia kapitału zakładowego. Stosownie do art. 200 § 1 KSH: Spółka nie może obejmować lub nabywać ani przyjmować w zastaw własnych udziałów. Zakaz ten dotyczy również obejmowania lub nabywania udziałów bądź przyjmowania ich w zastaw przez spółkę albo spółdzielnię zależną.
Wyjątek stanowi nabycie w drodze egzekucji na zaspokojenie roszczeń spółki, których nie można zaspokoić z innego majątku wspólnika, nabycie w celu umorzenia udziałów oraz nabycie albo objęcie udziałów w innych przypadkach przewidzianych w ustawie. Według stanowiska doktryny, umorzenie udziałów spółki w trybie art. 199 § 1 Kodeksu spółek handlowych prowadzi do unicestwienia niektórych udziałów w kapitale zakładowym oraz praw związanych z tym udziałem. Wypłata wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów (akcji) jest bez wątpienia świadczeniem związanym z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk, którego beneficjentem jest udziałowiec lub akcjonariusz.
Treść art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT wskazuje, iż przykładowym świadczeniem kreującym dochód z tytułu ukrytych zysków jest wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce. Powołany przepis referuje do wypłaconego z zysku wynagrodzenia z tytułu m.in. umorzenia udziału (akcji), nie dokonując przy tym rozróżnienia na zysk wypracowany przed oraz w trakcie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
W związku z powyższym, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, do dochodu z tytułu ukrytych zysków należy zaliczyć również wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji) wypłacone zarówno z zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem, jak i przed okresem opodatkowania ryczałtem. W związku z powyższym, otrzymane przez wspólnika świadczenie, stanowiące wynagrodzenie z tytułu dobrowolnego umorzenia udziałów, niezależnie od formy jego sfinansowania będzie podlegało opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków.
W związku z tym, dobrowolne umorzenie (…) udziałów w Spółce, połączone z obniżeniem jej kapitału zakładowego oraz wypłatą Wspólnikom wynagrodzenia odpowiadającego wartości nominalnej umarzanych udziałów będzie podlegała opodatkowaniu Ryczałtem gdyż stanowi dochód z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT. Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1, jest nieprawidłowe.
Odnosząc się z kolei do ustalenia poniesionych wydatków jako wydatki nie związane z działalnością gospodarczą, wskazać należy, że z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca jedynie w art. 28m ust. 4a ustawy o CIT doprecyzował, że wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą są wydatki i odpisy amortyzacyjne oraz odpisy z tytułu trwałej utraty wartości od składników majątku (np. samochodów osobowych), które są wykorzystywane w celach mieszanych.
W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Wskazać również należy, że prowadzenie działalności wiąże się z ponoszeniem wydatków, ale nie każdy z tych wydatków jest związany z działalnością gospodarczą, która jest ukierunkowana na osiągnięcie przychodu.
Zatem, nie każdy wydatek ma na celu osiągnięcie przychodów, a część ponoszonych wydatków wynika z „negatywnych” działań podatnika i takie wydatki powinny być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Dobrowolne umorzenie (…) udziałów w Spółce, połączone z obniżeniem jej kapitału zakładowego oraz wypłatą Wspólnikom wynagrodzenia odpowiadającego wartości nominalnej umarzanych udziałów, nie stanowi wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą. Umorzenie udziałów w Spółce wynika bezpośrednio praw funkcjonowania Spółki handlowej zawartej w celach biznesowych (w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania źródła przychodu).
Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, należało uznać za prawidłowe.
Reasumując, stanowisko Państwa w zakresie ustalenia, czy - w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dobrowolne umorzenie (…) udziałów w Spółce, połączone z obniżeniem jej kapitału zakładowego oraz wypłatą Wspólnikom wynagrodzenia odpowiadającego wartości nominalnej umarzanych udziałów, spowoduje po stronie Spółki powstanie dochodu z tytułu ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 2 w związku z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, należało uznać za nieprawidłowe; - w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dobrowolne umorzenie (…) udziałów w Spółce, połączone z obniżeniem jej kapitału zakładowego oraz wypłatą Wspólnikom wynagrodzenia odpowiadającego wartości nominalnej umarzanych udziałów, spowoduje po stronie Spółki powstanie dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowi źródła prawa, wiąże strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawarte w nich stanowisko organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
Powołane orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.
47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.