Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
30 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług wniesienia wkładu niepieniężnego do Towarzystwa Budownictwa Społecznego. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Gmina Miejska (...) (dalej zwana: „Gminą” lub „Wnioskodawcą”) jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W ramach swojej działalności Gmina wykonuje szereg czynności, do wykonywania których zobowiązana jest na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz. U. z 2026 r. poz. 662 z późn. zm.), zwana dalej „ustawą o samorządzie gminnym”. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania własne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty.
Gmina jest właścicielem nieruchomości położonych na terenie Gminy, które mogą być wnoszone aportem do Spółki. Gmina planuje wybudowanie na posiadanych nieruchomościach budynków mieszkalnych wielorodzinnych pod wynajem dla mieszkańców czekających w gminie na podpisanie umowy najmu lokalu mieszkalnego, na zasadach wynikających z regulacji prawa miejscowego w obszarze gospodarki mieszkaniowej. Tym samym Gmina na wskazanym terenie chce realizować zadanie własne, do którego została powołana, określone w art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o samorządzie gminnym, tj. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnego budownictwa mieszkaniowego.
Do realizacji planów inwestycyjnych Gmina wykorzystuje i w przyszłości również zamierza wykorzystać dostępne narzędzia w postaci spółki, w której Wnioskodawca posiada na dzień złożenia wniosku 65,91% udziałów, pozostałymi udziałowcami są Gminy (...) i (...), którą jest (...) Towarzystwo Budownictwa Społecznego Sp. z o.o. z siedzibą w (...) (dalej: (...) lub Spółka lub Towarzystwo). Jak wskazano wyżej Gmina posiada 65,91% udziałów w (...).
Spółka powołana została na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (dalej: ustawa o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa; poprzednio jako ustawa o niektórych formach popierania budownictwa mieszkaniowego) w celu budowania domów mieszkalnych oraz ich eksploatacji na zasadach najmu zgodnie z przepisami tej ustawy (art. 27 ust. 1). Spółka działa, w szczególności, w oparciu o przepisy ww. ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa i posiada status społecznej inicjatywy mieszkaniowej (tzw. SIM) w rozumieniu tej ustawy (art. 23, oraz art. 24 ust. 5).
Przedmiotem działania (...) jest tworzenie budownictwa społecznego, w tym w szczególności zgodnie z Aktem Założycielskim Spółki, budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu oraz: a) nabywanie budynków mieszkalnych, b) przeprowadzanie remontów i modernizacji obiektów przeznaczonych na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych na zasadach najmu, c) wynajmowanie lokali użytkowych znajdujących się w zasobach Towarzystwa, d) sprawowanie, na podstawie umów zlecenia zarządu budynkami mieszkalnymi i niemieszkalnymi niestanowiącymi jego własności, e) prowadzenie innej działalności związanej z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.
Uwzględniając zapisy Aktu Założycielskiego Spółki oraz przepisy ustawy z dnia 8 grudnia 2006 r. o finansowym wsparciu niektórych przedsięwzięć mieszkaniowych tj. Dz. U. z 2026 r. poz. 511 z późn. zm. (dalej: ustawa o finansowym wsparciu), (...) realizuje budownictwo mieszkaniowe na wynajem dla najemców kierowanych przez (...) oraz przez Gminę (art. 5a ust. 2 ww. ustawy).
Towarzystwo jako spółka gminna buduje i eksploatuje mieszkania przeznaczone na wynajem dla osób, które ze względu na dochody nie mogą zaspokoić swoich potrzeb mieszkaniowych poprzez najem lokalu mieszkalnego na wolnym rynku, lub budowę czy kupno własnego mieszkania, ale które stać na opłacenie kosztów czynszu najmu oraz wpłaty partycypacyjnej. Kierowanie osób fizycznych do objęcia lokali następuje w ten sposób, że (...) przedstawia Gminie listę najemców poszczególnych lokali w budynku. W zakresie w jakim wynika to z umowy z (...).
Wnoszone przez Gminę Miejską (...) do Spółki wkłady pieniężne i niepieniężne (aporty nieruchomości) przekazywane są do Spółki w związku z realizacją przez Spółkę zadania własnego gminy w obszarze zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnego budownictwa mieszkaniowego, które stanowią usługę publiczną świadczoną w ogólnym interesie gospodarczym. Usługa ta polega na przyznawaniu – w drodze akceptacji listy najemców - lokali mieszkalnych na wynajem na rzecz mieszkańców Gminy, osób spełniających warunki przydziału wynikające z przepisów prawa oraz regulaminu przydziału i wynajmu mieszkań.
Działając m.in. na podstawie ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 725), ustawa o finansowym wsparciu oraz ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 679) (...) realizuje zadania własne wynikające ze statutu. Celem realizacji usług w ogólnym interesie gospodarczym (...) zawiera odrębnie dla każdej inwestycji umowę z Gminą.
W ramach wskazanej usługi publicznej z zakresu budownictwa mieszkaniowego na wynajem Gmina Miejska (...) zawiera z (...) każdorazowo odrębną umowę wykonawczą determinującą relacje pomiędzy Gminą a (...) w zakresie warunków, na jakich (...) będzie świadczył na rzecz Gminy usługę publiczną w ogólnym interesie gospodarczym z zakresu budownictwa mieszkaniowego na wynajem i zasady rozliczania należnej z tego tytułu dla (...) rekompensaty. Zawierana umowa ma charakter wykonawczy w stosunku do Gminy, która stanowi akt powierzenia Spółce świadczenia usługi publicznej świadczonej w ogólnym interesie gospodarczym z zakresu budownictwa mieszkaniowego na wynajem.
Zgodnie z regulacją art. 31 ust. 1 ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (...) zawiera z Gminą dla każdej inwestycji umowę określającą zasady współdziałania Społecznej Inicjatywy Mieszkaniowej doprecyzowującą szczegóły planowanej inwestycji, w tym ilość mieszkań dla gminy, ich parametry, wysokość i rodzaj wkładu Gminy w planowaną inwestycję oraz inne kwestie regulowane cytowaną ustawą. Wykorzystując dostępne mechanizmy prawne, dotychczas inwestycje realizowane były w ten sposób, że Gmina pozyskiwała dotacje, które następnie przekazywane były do (...) w formie podwyższenia kapitału zakładowego celem wsparcia (...) w realizowaniu inwestycji mieszkaniowej.
W przyszłości Gmina zakłada, że współpraca przebiegała będzie na tych samych zasadach, ewentualne podwyższenie kapitału zakładowego Spółki następować będzie z środków własnych Gminy. Ponadto Gmina współpracując z (...), przyjmuje następujące założenia realizacji inwestycji umożliwiającej wykonanie zadania własnego gminy polegającego na dostarczeniu mieszkańcom lokali mieszkalnych na wynajem: a) (...) Towarzystwo Budownictwa Społecznego sp. z o.o. będzie inwestorem w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy o finansowym wsparciu, który będzie realizował zadania własne na gruntach stanowiących własność tej Spółki.
Prawo własności gruntów Spółka pozyska m.in. w drodze aportu przez wspólnika spółki – Gminę.
W zamian za aport Gmina obejmuje udziały proporcjonalnie do wartości aportu; b) 100% lokali mieszkalnych powstałych w wybudowanych budynkach mieszkalnych, stanowiących własność (...), przeznaczonych zostanie na wynajem na podstawie listy chętnych zaakceptowanej przez Gminę; c) Zasadniczo Gmina pozyskuje środki finansowe na wsparcie inwestycji z dotacji (środki zewnętrzne) założeniem jest pozyskiwanie finansowania zewnętrznego, przy czym możliwe jest również finansowanie wsparcie inwestycji z środków własnych Gminy w takiej sytuacji Gmina zabezpieczy w budżecie środki finansowe na sfinansowanie inwestycji; d) Gmina, podpisuje każdorazowo z (...) umowę określającą zasady realizacji i finansowania inwestycji na przekazanych przez Gminę do Spółki w formie aportu gruntach zasady na jakich mieszkańcy korzystać będą z lokali wybudowanych przez (...) zasady ustalania wysokości rekompensaty dla Spółki za świadczenie przez Spółkę usług w ogólnym interesie gospodarczym.
Umowa zawierana jest na czas określony z możliwością przedłużenia jej na kolejny okres. Konieczność zawarcia umowy pomiędzy (...) i Gmina reguluje art. 31 ust. 1 zdanie drugie ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa; e) (...) przedstawia Gminie do akceptacji listę najemców – mieszkańców Gminy, Wniesienie aportem działek do Spółki nie będzie miało charakteru stricte inwestycyjnego, gospodarczego, czy spekulacyjnego, ale będzie stanowiło jedynie niezbędny element realizacji rządowego programu wspierającego budownictwo mieszkaniowe na wynajem opartego o finansowe wsparcie, o którym mowa w ustawa o finansowym wsparciu.
Jej dokapitalizowanie (np. lokatą kapitału przez gminę, czy pozyskaniem dodatkowych udziałów w Spółce, przejęciem pakietu kontrolnego) związane będzie z realizacją zadania własnego z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o samorządzie gminnym – gminnego budownictwa mieszkaniowego - wybudowaniem kolejnych lokali mieszkalnych dla mieszkańców. Zatem, wniesienie przez Gminę aportu gruntów do Spółki będącej SIM, nie jest czynnością charakterystyczną dla obrotu gospodarczego. Realizacja przedmiotowej inwestycji planowana jest przy wykorzystaniu rządowego instrumentu wspierania budownictwa mieszkaniowego - finansowego wsparcia, o którym mowa w art. 1 ustawa o finansowym wsparciu.
Budowa budynku mieszkalnego (budynków mieszkalnych) wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą prowadzona będzie na nieruchomości stanowiącej własność (...), która uprzednio zostanie wniesiona do Spółki aportem przez Gminę. Finansowe wsparcie z Funduszu Dopłat udzielone będzie beneficjentowi wsparcia - Gminie na mocy stosownej umowy, która zostanie zawarta pomiędzy Bankiem i Gminą.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawa o finansowym wsparciu finansowego wsparcia udziela się gminie (...), jako beneficjentowi wsparcia, na pokrycie części kosztów przedsięwzięcia polegającego na tworzeniu lokali mieszkalnych na wynajem powstających w wyniku realizacji przez inwestora innego niż gmina albo związek międzygminny: 1) budowy budynku na nieruchomości gruntowej stanowiącej własność albo będącej w użytkowaniu wieczystym inwestora albo beneficjenta wsparcia.
Ponadto w art. 5a ust. 1 ww. ustawy zapisano, że „W przypadku gdy inwestorem jest społeczna inicjatywa mieszkaniowa albo spółka gminna, finansowego wsparcia na pokrycie części kosztów przedsięwzięcia, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 lit. a, udziela się również, jeżeli utworzone z udziałem gminy albo związku międzygminnego, jako beneficjenta wsparcia, lokale mieszkalne mogą być wynajęte przez gminę albo związek międzygminny z prawem do podnajmowania osobom fizycznym bez zgody społecznej inicjatywy mieszkaniowej albo spółki gminnej.” Na mocy kolejnej umowy, która zostanie zawarta pomiędzy Gminą i (...) (inwestorem).
Na montaż finansowy inwestycji składają się następujące elementy: grunt wnoszony aportem przez Gminę, partycypacje najemców w kosztach realizacji inwestycji, środki własne (...) (o ile są konieczne), kredyt SBC (zaciągany przez (...)) dofinansowania (tj. KPO, FD, grant OZE), partycypacja Gminy (o ile jest konieczna). Jednocześnie Gmina w szczególnych przypadkach uzyskuje prawo do wskazania najemców lokali.
Zawarcie opisywanej umowy pomiędzy (...) i Gminą jest jednym z koniecznych warunków uzyskania przez Gminę finansowego wsparcia, o czym stanowi art. 5 ust. 2 ww. ustawy: „Warunkiem udzielenia finansowego wsparcia, (...), jest zawarcie przez gminę albo związek międzygminny umowy z inwestorem innym niż gmina albo związek międzygminny...”. Zwiększanie kapitału zakładowego (...) przez Gminę stanowi zwiększania podstawy do udziału w zyskach Spółki Wnioskodawca nie jest tutaj jedynym udziałowcem. Jednakże w przypadku (...)-u zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa: „Dochody SIM nie mogą być przeznaczane do podziału między wspólników lub członków.
Przeznacza się je w całości na działalność statutową SIM.”
Pytanie
Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, polegającym m.in. na wniesieniu przez Gminę wkładu niepieniężnego do Spółki w postaci prawa własności gruntów, na których powstaną stanowiące własność (...) Towarzystwa Budownictwa Społecznego Sp. z o.o. wielorodzinne budynki mieszkalne z lokalami mieszkalnymi pod wynajem dla Gminy Miejskiej (...), zastosowanie znajduje art. 15 ust. 6 ustawy o VAT skutkujący uznaniem, że Gmina (...) w zakresie tego wniesienia nie działa jako podatnik VAT, a w konsekwencji przedmiotowa czynność wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki nie podlega przepisom ustawy o VAT?
Państwa stanowisko Zdaniem Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym, polegającym m.in. na wniesieniu przez Gminę wkładu niepieniężnego do Spółki w postaci prawa własności gruntów, na których powstaną stanowiące własność (...) Towarzystwa Budownictwa Społecznego Sp. z o.o. wielorodzinne budynki mieszkalne z lokalami mieszkalnymi pod wynajem dla Gminy Miejskiej (...), realizującego w ten sposób ustawy obowiązek wynikający z ustawy o gospodarce komunalnej, zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnego budownictwa mieszkaniowego, zastosowanie znajduje art. 15 ust. 6 ustawy o VAT skutkujący uznaniem, że Gmina Miejska (...) w zakresie tego wniesienia nie działa jako podatnik VAT, a w konsekwencji przedmiotowa czynność nie podlega przepisom ustawy o VAT.
UZASADNIENIE stanowiska Wnioskodawcy: Aby dana czynność podlegała pod przepisy ustawy o VAT muszą być spełnione łącznie następujące warunki: i. czynność ta musi być czynnością, o której mowa w szczególności w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, ii. czynność ta musi być wykonana przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Z powyższego wynika, że jeżeli choć jeden z powyższych warunków nie jest spełniony, to wykonana czynność nie podlega pod przepisy ustawy o VAT. W ocenie Wnioskodawcy wniesienie wkładu niepieniężnego w zamian za udziały stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
W efekcie wniesienia działek aportem przez Gminę do Spółki dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami (gruntami) jak właściciel, a Gmina otrzyma wynagrodzenie w formie udziałów. Pierwszy ze wskazanych wyżej warunków należy więc uznać za spełniony. Aby jednak wniesienie wkładu niepieniężnego podlegało pod ustawę o VAT wniesienia tego musi dokonać podmiot działający w charakterze podatnika VAT w rozumieniu ustawy o VAT. W zakresie warunku drugiego należy więc przytoczyć regulacje art. 15 ustawy o VAT.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Z powyższych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku VAT występować mogą w dwoistym charakterze: · podmiotów niebędących podatnikami VAT, gdy realizują zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, oraz · podatników VAT, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności.
Czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników VAT, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników VAT, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z właściwą stawką lub zwolnieniem z VAT. Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina posiada osobowość prawną. Gmina wykonuje zadania własne określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej (art. 8 ustawy o samorządzie gminnym).
Powyższe nie wyklucza prowadzenia przez gminę działalności gospodarczej (choć w ograniczonym zakresie), na co wskazuje art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie. Zadaniami użyteczności publicznej w rozumieniu ustawy o samorządzie gminnym są zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych (art.
9 ust. 4 ustawy o samorządzie gminnym). Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadaniem własnym gminy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o samorządzie gminnym, są sprawy dotyczące gminnego budownictwa mieszkaniowego. Ponadto zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego, tworzenie warunków do zaspokajania potrzeb mieszkaniowych wspólnoty samorządowej należy do zadań własnych gminy.
Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego, gmina wykonuje ww. zadanie wykorzystując mieszkaniowy zasób gminy lub w inny sposób. Zgodnie z art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa. Mowa tu o ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 679 z późn. zm., dalej: ustawa o gospodarce komunalnej).
Ustawa o gospodarce komunalnej określa zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej (art. 1 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej). Gospodarka komunalna obejmuje w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych (art. 1 ust. 2 ustawy o gospodarce komunalnej).
Gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego (art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej). Jak wskazuje art. 3 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, jednostki samorządu terytorialnego w drodze umowy mogą powierzać wykonywanie zadań z zakresu gospodarki komunalnej osobom fizycznym, osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej z uwzględnieniem odpowiednich przepisów.
Przekazanie wykonania zadania innemu podmiotowi przez jednostkę samorządu terytorialnego na podstawie art. 3 ustawy o gospodarce komunalnej nie łączy się ze zwolnieniem jednostki samorządu terytorialnego z obowiązku zapewnienia realizacji zadania. Obowiązek ten, jako umocowany w prawie publicznym, nie może być przekazany w drodze umowy jednostkom z sektora prywatnego ani innym jednostkom publicznym. Samo jego wykonanie może być jednak powierzone podmiotowi zewnętrznemu, który nie staje się przez to podmiotem samorządowym.
Należy zatem odróżnić publicznoprawny obowiązek zapewnienia realizacji zadania, który ciąży na określonej jednostce samorządu terytorialnego, od prywatnoprawnego jego wykonywania na podstawie umowy (por. Ustawa o gospodarce komunalnej. Komentarz. C. Banasiński i inni, Warszawa 2017, wydawnictwo Wolters Kluwer, do art. 3). Gospodarka komunalna może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego utworzonych do realizacji zadań własnych gminy (art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej).
Zgodnie zaś z art. 9 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek. Zgodnie art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej spółki kapitałowe, mimo że posiadają odrębną podmiotowość od jednostki samorządu terytorialnego, są traktowane w świetle przepisów ustawy o gospodarce komunalnej jako jednostki organizacyjne powołane w celu wykonywania gospodarki komunalnej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Ustawodawca przypisuje im bowiem podobną funkcję w sferze użyteczności publicznej, co samorządowemu zakładowi budżetowemu.
Przy czym, poza sferą użyteczności publicznej ustawodawca pozwala na tworzenie spółek, wykluczając w niej formy gospodarki budżetowej (wprost odnosząc się do samorządowego zakładu budżetowego w art. 7 ustawy o gospodarce komunalnej). Niewątpliwie więc takie brzmienie przepisów ustawy o gospodarce komunalnej oznacza, że spółki prawa handlowego utworzone do realizacji zadań własnych gminy mogą być traktowane jako forma wykonania zadań użyteczności publicznej we własnym zakresie przez jednostkę samorządową. Gmina posiada 64,44% udziałów w (...). Spółka realizuje budownictwo mieszkaniowe na wynajem dla najemców kierowanych przez (...) oraz dla najemców kierowanych przez Gminę.
Istotną okolicznością jest fakt, że osoby fizyczne kierowane przez Gminę do objęcia lokalu, ponoszą opłaty jak najemcy lokali mieszkalnych wchodzących w skład mieszkaniowego zasobu gminy, w gminie, na terenie której położony jest wynajmowany lokal mieszkalny. Towarzystwo jako spółka gminna buduje i eksploatuje mieszkania przeznaczone na wynajem dla osób, które ze względu na dochody nie mogą zaspokoić swoich potrzeb mieszkaniowych poprzez najem lokalu mieszkalnego na wolnym rynku, lub budowę czy kupno własnego mieszkania, ale które stać na opłacenie kosztów eksploatacji tego mieszkania.
(...) Towarzystwo Budownictwa Społecznego sp. z o.o. posiada status społecznej inicjatywy mieszkaniowej w rozumieniu ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa. Wnoszone przez Gminę do Spółki wkłady pieniężne i niepieniężne następują w związku ze świadczoną przez Spółkę na rzecz Gminy usługą w ogólnym interesie gospodarczym polegającą na dostarczeniu gminie lokali mieszkalnych na wynajem i na zasadach wynikających z umowy zawartej pomiędzy Gminą a Bankiem określającą udział finansowy Gminy w realizacji danego przedsięwzięcia i wysokość wsparcia z Funduszu Dopłat prowadzonego przez Bank Gminne budownictwo mieszkaniowe bowiem stanowi usługę świadczoną w ogólnym interesie gospodarczym.
Realizacja inwestycji i współpraca między Spółką a Gminą następuje w oparciu o powierzenie na mocy stosownej Uchwały Gminy i Aktu Założycielskiego Spółki. Podpisane Porozumienie wykonawcze, a następnie podpisywane umowy na konkretne inwestycje są aktem wykonawczym w stosunku do wskazanego w pierwszym zdaniu aktu powierzenia Spółce świadczenia usług w ogólnym interesie gospodarczym i stanowią wykonanie zadania własnego gminy. Celem umowy na konkretną inwestycję jest ustalenie szczegółowych zasad rozliczenia rekompensaty z tytułu świadczonej przez (...) usługi w ogólnym interesie gospodarczym.
Umowa na konkretną inwestycję jest umową, o której mowa w art. 31 ust. 1 zdanie 2 ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ma zatem charakter publicznoprawny, nie jest to więc umowa cywilnoprawna. Analogicznie należy także podejść do wniesienia aportem działek do Spółki. Czynność ta dla zachowania mocy prawnej wymaga formy aktu notarialnego, który co do zasady uznaje się za formę umowy cywilnoprawnej. Uwzględniając natomiast całokształt planowanej transakcji i jej obwarowania prawne, nie można w ocenie Gminy w prosty sposób dokonać przełożenia, że forma aktu notarialnego niweczy występowanie Gminy w charakterze organu władzy publicznej.
Zdaniem Wnioskodawcy, zawieranie umów w związku z realizacją przez jednostki samorządu terytorialnego zadań publicznych nie wyklucza możliwości skorzystania przez podmioty publiczne z wyłączenia z VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Należy bowiem rozróżnić formę prawną umowy od jej treści, okoliczności jej zawarcia i celu jaki realizuje, a którym jest w omawianym przypadku zadanie własne gminy z udziałem środków publicznych, tj. finansowego wsparcia. Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.
W wydawanych wyrokach Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził niejednokrotnie, że nawet dokonywanie czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej nie musi automatycznie oznaczać, że dokonując takiej czynności gmina działa jako podatnik VAT.
Przykładowo, w wyroku z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. I FSK 1192/14, NSA zwrócił uwagę, że: „Z powyższego wynika zatem, że Skarżąca Gmina z tytułu realizacji „zadania dodatkowego”, tj. wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji świadczenia usługi odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania odpadów w postaci podstawienia oraz odbioru kontenerów przeznaczonych na odpady budowlane”, będzie wyłączona z opodatkowana, gdyż realizuje te zadania jako zadania własne w oparciu o reżim publicznoprawny. Nietrafnie pełnomocnik Gminy wskazuje, że czynności te będą podlegać opodatkowaniu tym podatkiem, bowiem Gmina występuje tu w stosunku cywilnoprawnym.
Nie w każdym przypadku, gdy zostanie zawarta umowa cywilnoprawna między organem władzy publicznej, a innym podmiotem i na podstawie tej umowy organ ma wykonywać określoną czynność za wynagrodzeniem, powinien stać się on podatnikiem VAT. W niniejszej sprawie w zakresie pobieranego wynagrodzenia (w istocie opłaty będącej daniną publiczną) Gmina występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do właścicieli nieruchomości.
Pobieranie opłaty jest czynnością mieszczącą się w sferze publiczno-prawnej, w wykonaniu której gmina występuje w roli organu władzy publicznej, a zatem w rozpatrywanym sporze nie jest podatnikiem VAT, co oznacza, że opłata w zakresie świadczenia odbioru odpadów komunalnych (budowlanych) / zagospodarowania ich, nie jest obciążona VAT”. Gmina za pośrednictwem (...) wykonuje zadania własne w postaci gminnego budownictwa mieszkaniowego, więc nie może być uznana za podatnika podatku VAT zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
Spółka powołana została na podstawie przepisów ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa w celu budowania domów mieszkalnych oraz ich eksploatacji na zasadach najmu zgodnie z przepisami tej ustawy. Wykonywanie działalności przez (...) jako SIM jest całkowicie podporządkowane Gminie i jej mieszkańcom. W ocenie Gminy, wniesienie aportem działek do Spółki będącej SIM, nie jest czynnością charakterystyczną dla obrotu gospodarczego. Jest natomiast dokonywane w reżimie publicznoprawnym.
W ocenie Wnioskodawcy, ponadto zwiększanie kapitału zakładowego (...) przez Gminę nie stanowi zwiększania podstawy do udziału w zyskach Spółki, gdyż w przypadku (...) zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa: „Dochody SIM nie mogą być przeznaczane do podziału między wspólników lub członków. Przeznacza się je w całości na działalność statutową SIM”. Gmina nie będzie zatem wnosząc aportem działki działała w charakterze podatnika VAT. Konsekwentnie, wniesienie aportem działek do Spółki nie będzie podlegało pod przepisy ustawy o VAT. Stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne z orzecznictwem sądów.
W tym zakresie można wskazać: · wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 października 2022 r. sygn. I SA/Sz 375/22, w którym Sąd w analogicznej sprawie wyjaśnił, że: „Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie w świetle przedstawionego stanu faktycznego należy uznać za uzasadnione stanowisko Gminy, że za pośrednictwem STBS - wykonuje ona swoje zadania własne w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 7 u.s.g., art. 9 ust. 1 i 3 u.s.g. i art. 2 u.g.k.).
Skoro zatem Gmina za pośrednictwem STBS wykonuje zadania własne w postaci gminnego budownictwa mieszkaniowego to nie może być uznana za podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u.” · wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 listopada 2023 r. sygn. I SA/Gd 682/23, w którym Sąd wskazał „W niniejszej sprawie Gmina podała, że utworzyła GIS, której ma 100% udziałów. Przedmiotem działania GIS jest tworzenie budownictwa społecznego.
Jak wskazano we wniosku, GIS, jako spółka gminna buduje i eksploatuje mieszkania przeznaczone na wynajem dla osób, które ze względu na dochody nie mogą zaspokoić swoich potrzeb mieszkaniowych poprzez najem na wolnym rynku lub budowę czy kupno własnego mieszkania, ale które stać na opłacenie kosztów eksploatacji tego mieszkania.” Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie w świetle przedstawionego stanu faktycznego należy uznać za uzasadnione stanowisko Gminy, że za pośrednictwem GIS - wykonuje ona swoje zadania własne w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 7 u.s.g., art. 9 ust. 1 i 3 u.s.g. i art. 2 u.g.k.).
Skoro zatem Gmina za pośrednictwem GIS wykonuje zadania własne w postaci gminnego budownictwa mieszkaniowego to nie może być uznana za podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u. · wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 czerwca 2023 r. sygn. I SA/Łd 363/23, w tym wyroku Sąd wskazał z kolei, że „Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie w świetle przedstawionego stanu faktycznego należy uznać za uzasadnione stanowisko Powiatu, że za pośrednictwem powołanej uchwałą Powiatu spółki - wykonuje ona swoje zadania własne w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 2 u.g.p.
Skoro zatem Powiat za pośrednictwem K. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wykonuje zadania własne w zakresie promocji i ochrony zdrowia to nie może być uznana za podatnika podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.t.u.
Podsumowując, Sąd uznaje stanowisko organu przedstawione w zaskarżonej interpretacji jako odpowiedź na pytanie nr 1 za nieprawidłowe i wskazuje, że podziela pogląd wyrażony w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 5 października 2022 r. (I SA/Sz 357/22), zgodnie z którym w sytuacji, w której spółka jest kontrolowana przez jednostkę samorządu terytorialnego może być uznana za formę bezpośredniego działania jednostki samorządu terytorialnego tym samym spółka może zostać uznana za jednostkę organizacyjną gminy i nie powinna być w takim przypadku postrzegana jako podmiot zewnętrzny. Tym bardziej, że podstawą działania spółki jest wyłącznie akt organu gminy powołujący ją do życia.
Bazując na przedstawionym we wnioski opisie zdarzenia przyszłego Sąd uznał, że w tym szczególnym przypadku Powiat nie będzie działał w charakterze podatnika VAT.” Mając na uwadze powyższe, stanowisko wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe i uzasadnione.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 2 pkt 6 i 22 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: 6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii; 22) sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Pojęcie „dostawa towarów” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki.
Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych: · wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, · w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną wartość. Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu.
Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść. Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów.
W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy. Nie każdą jednak czynność stanowiącą dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy można uznać za czynność opodatkowaną. Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w ramach tej czynności jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
Pojęcie „podatnik” zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast na mocy art. 15 ust. 2 ustawy: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Według art. 15 ust. 6 ustawy: Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
Z ww. art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie przewidziane w tym przepisie dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa, do realizacji których zostały one powołane. Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.
UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym: Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.
W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte. Dokonując wykładni powołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 6 ustawy należy rozgraniczyć sferę imperium, która jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest więc również organ władzy publicznej, jeżeli w stosunku do określonej czynności lub transakcji zachowuje się jak podmiot gospodarczy.
Z tego właśnie względu ustawodawca uznał w art. 15 ust. 6 ustawy, że organy nie są podatnikami w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis nie jest samodzielną podstawą do określenia, kiedy organ władzy publicznej jest podatnikiem VAT. Nie można go bowiem interpretować w oderwaniu od wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy definicji podatnika jako podmiotu wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu ust. 2 tego artykułu, przy czym działalność ta musi być wykonywana samodzielnie – we własnym imieniu i na własny rachunek.
Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze: · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nie odrębnymi przepisami prawa, oraz podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.
Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662): Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym: Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Według art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o samorządzie gminnym: Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnego budownictwa mieszkaniowego.
Natomiast w świetle art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 399): Do gminnego zasobu nieruchomości należą nieruchomości, które stanowią przedmiot własności gminy i nie zostały oddane w użytkowanie wieczyste, oraz nieruchomości będące przedmiotem użytkowania wieczystego gminy. Jak stanowi art. 13 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami: Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu.
W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży, zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji. Z opisu sprawy wynika, że są Państwo (Gmina) czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Są Państwo właścicielem nieruchomości położonych na terenie Gminy, które mogą być wnoszone aportem do Spółki.
Planują Państwo wybudowanie na posiadanych nieruchomościach budynków mieszkalnych wielorodzinnych pod wynajem dla mieszkańców czekających w gminie na podpisanie umowy najmu lokalu mieszkalnego, na zasadach wynikających z regulacji prawa miejscowego w obszarze gospodarki mieszkaniowej. Do realizacji planów inwestycyjnych wykorzystują Państwo i w przyszłości również zamierzają Państwo wykorzystać dostępne narzędzia w postaci spółki, którą jest (...) Towarzystwo Budownictwa Społecznego Sp. z o.o., w której posiadają Państwo na dzień złożenia wniosku 65,91%.
Spółka działa, w szczególności, w oparciu o przepisy ww. ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa i posiada status społecznej inicjatywy mieszkaniowej (tzw. SIM) w rozumieniu tej ustawy (art. 23, oraz art. 24 ust. 5).
Przedmiotem działania (...) jest tworzenie budownictwa społecznego, budowanie domów mieszkalnych i ich eksploatacja na zasadach najmu oraz nabywanie budynków mieszkalnych, przeprowadzanie remontów i modernizacji obiektów przeznaczonych na zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych na zasadach najmu, wynajmowanie lokali użytkowych znajdujących się w zasobach Towarzystwa, sprawowanie, na podstawie umów zlecenia zarządu budynkami mieszkalnymi i niemieszkalnymi niestanowiącymi jego własności, prowadzenie innej działalności związanej z budownictwem mieszkaniowym i infrastrukturą towarzyszącą.
Wnoszone przez Państwa do Spółki wkłady pieniężne i niepieniężne (aporty nieruchomości) przekazywane są do Spółki w związku z realizacją przez Spółkę zadania własnego gminy w obszarze zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie gminnego budownictwa mieszkaniowego, które stanowią usługę publiczną świadczoną w ogólnym interesie gospodarczym.
W ramach usługi publicznej z zakresu budownictwa mieszkaniowego na wynajem zawierają Państwo z (...) każdorazowo odrębną umowę wykonawczą determinującą relacje pomiędzy Gminą a (...) w zakresie warunków, na jakich (...) będzie świadczył na rzecz Gminy usługę publiczną w ogólnym interesie gospodarczym z zakresu budownictwa mieszkaniowego na wynajem i zasady rozliczania należnej z tego tytułu dla (...) rekompensaty. Wykorzystując dostępne mechanizmy prawne, dotychczas inwestycje realizowane były w ten sposób, że Gmina pozyskiwała dotacje, które następnie przekazywane były do (...) w formie podwyższenia kapitału zakładowego celem wsparcia (...) w realizowaniu inwestycji mieszkaniowej.
W przyszłości Gmina zakłada, że współpraca przebiegała będzie na tych samych zasadach, ewentualne podwyższenie kapitału zakładowego Spółki następować będzie z środków własnych Gminy. Budowa budynku mieszkalnego (budynków mieszkalnych) wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą prowadzona będzie na nieruchomości stanowiącej własność (...), która uprzednio zostanie wniesiona do Spółki aportem przez Państwa. Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem od towarów i usług wniesienia do Spółki w formie aportu wkładu niepieniężnego w postaci prawa własności gruntów. Pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu.
Ustawodawca określił wskazane pojęcie szeroko. Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny i niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe. Ustawa definiuje więc podatnika jako każdy podmiot, niezależnie od jego formy organizacyjno-prawnej, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, bez względu na cel oraz rezultat takiej działalności.
W szczególności działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia zysku. W opisanej sytuacji w przypadku transakcji wniesienia aportu do Spółki wyczerpane zostaną przesłanki do uznania tej czynności za podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 1 ustawy. Transakcja zbycia nieruchomości w drodze aportu jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną).
Jak wskazano wyżej, gmina – w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych. W tym zakresie wykonywane przez Państwa czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Jednocześnie należy wskazać, że opisana we wniosku czynność nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.
Organy władzy publicznej nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie będą wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W przypadku dostawy nieruchomości za odpłatnością (w tym wniesienie aportu) nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Państwa działania są w tym przypadku tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy nieruchomości.
Wykluczenie gminy z kategorii podatników prowadziłoby do zakłóceń konkurencji, o których mowa w art. 13 Dyrektywy 112. Dokonywanie transakcji mieniem stanowiącym gminne zasoby wiąże się z zarządzaniem mieniem publicznym, które ma istotny wpływ na kształtowanie lokalnego rynku nieruchomości, ma także wpływ na kształtowanie polityki przestrzennej. Jednostka samorządu terytorialnego występuje na rynku w roli właściciela i zarządcy nieruchomościami, zbywcy lub nabywcy praw do nieruchomości (najem, dzierżawa). Z tego względu ma pozycję na rynku nieruchomości taką, jak przedsiębiorca działający w sektorze nieruchomościowym, który uzyskuje stałe dochody ze swojej działalności.
Powyższe okoliczności powodują, że obrót nieruchomościami, w tym aport, należy zakwalifikować jako działalność gospodarczą, a jednostkę samorządu terytorialnego uznać za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Braku opodatkowania ww. czynności nie można wywodzić traktując czynności wykonywane przez Spółkę jako Państwa zadania własne w zakresie gminnego budownictwa mieszkaniowego.
W tym zakresie należy powołać wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 22 lutego 2018 r. w sprawie C-182/17. TSUE w wyroku tym wskazał: „1) Artykuł 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. należy interpretować w ten sposób, że, z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych, działalność taka jak będąca przedmiotem postępowania głównego, polegająca na wykonywaniu przez spółkę niektórych zadań publicznych gminy zgodnie z umową zawartą między tą spółką a gminą stanowi odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej na mocy tego przepisu.
2) Artykuł 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że – z zastrzeżeniem sprawdzenia przez sąd odsyłający istotnych okoliczności faktycznych i prawa krajowego – działalność, taka jak omawiana w postępowaniu głównym, polegająca na wykonywaniu przez spółkę określonych publicznych zadań gminy na mocy umowy zawartej między tą spółką a gminą, nie jest objęta zasadą nieopodatkowania podatkiem od wartości dodanej przewidzianą w tym przepisie wówczas, gdy działalność ta stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy” a następnie stwierdził, że: „Jako że [...] została bowiem utworzona przez gminę [...] w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością o celu niezarobkowym, spółka ta jest przede wszystkim osobą prawną prawa prywatnego posiadającą, według przepisów, którym podlega, pewną autonomię w stosunku do wspomnianej gminy w zakresie funkcjonowania i bieżącego własnego zarządzania.
Chociaż zakres autonomii [...] jest oczywiście ograniczony ze względu na fakt, iż kapitał spółki, w którym osoby prywatne nie mogą objąć udziałów, jest w 100% własnością gminy [...], inne czynniki mogą wskazywać na to, że owa gmina nie jest w stanie wywierać decydującego wpływu na działalność [...]”. Tym samym nie można uznać, że za pośrednictwem Spółki będą Państwo świadczyć zadania własne w postaci gminnego budownictwa mieszkaniowego.
Spółka nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą – mimo że wykonuje (będzie wykonywać) czynności z katalogu zadań własnych, wymienionych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w Państwa imieniu jako jednostki samorządu terytorialnego. Spółka jest odrębnym od Państwa podmiotem gospodarczym.
Zatem wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości do Spółki ((...) Towarzystwo Budownictwa Społecznego Sp. z o.o.) będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Państwo wystąpią w tym przypadku w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a nie jako organ władzy publicznej korzystający z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Tym samym stwierdzam, że Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 5 października 2022 r. sygn. I SA/Sz 375/22, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 22 listopada 2023 r. sygn. I SA/ Gd 682/23 wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 27 czerwca 2023 r. sygn. I SA/Łd 363/23 oraz Naczelny Sąd Administracyjny z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. I FSK 1192/14 należy zaznaczyć, że każdy z wyroków sądów zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Wskazane przez Państwa orzeczenia sądów zapadły w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko tym wyrokom opisów spraw.
Z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Państwa wyroki nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie. W związku z powyższym, nie negując orzecznictwa sądów, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca powołanych przez Państwa wyroków zamyka się w obrębie spraw, dla których wyroki te zostały wydane. Zatem powołane przez Państwa wyroki sądowe wiążący charakter mają w konkretnych sprawach i ściśle określonym stanie faktycznym.
Tylko do tych konkretnych elementów odnosi się moc wiążąca orzeczenia sądu administracyjnego. Jednocześnie wskazać należy, że orzecznictwo w ww. zakresie nie jest jednolite. Przykładowo można powołać (również nieprawomocny) wyrok WSA w Gliwicach z 9 lipca 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 1537/23, w którym Sąd oddalając skargę na interpretację indywidualną w podobnej sprawie wskazał m.in.: „Należy zauważyć również, że jak wskazano we wniosku S. do której Gmina ma wnieść aport nie pozostaje pod wyłączną kontrolą wnioskodawczyni, ani też innych jednostek samorządu terytorialnego.
Oprócz 10 jednostek samorządu podstawowego stopnia podziału terytorialnego kraju (wnioskodawczyni i 9 innych gmin), jednym z udziałowców spółki jest Skarb Państwa. Z tego względu trudno kwalifikować spółkę jako spółkę komunalną, będącą pod pełną kontrolą jednej jednostki samorządu terytorialnego. Tymczasem w orzecznictwie wskazuje się, że spółka kontrolowana przez konkretną jednostkę samorządu terytorialnego może być uznana za formę bezpośredniego jej działania w sferze gospodarki komunalnej (por. wyrok WSA w Gdańsku z 22 listopada 2023 r., sygn. akt I SA/Gd 682/23). Nadto realizacja zadania publicznego odbywać ma się na podstawie umowy (art.
33p ust. 2 u.s.f.r.m.) łączącej Gminę z S. Spółka traktowana jest zatem jako podmiot zewnętrzny wobec Gminy, działający na jej zlecenie w oparciu o umowę obejmującą realizacją zadań nałożonych na Gminę odrębnymi przepisami. Ze względów przedstawionych wcześniej, zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 15 ust. 6 u.p.t.u. okazał się chybiony”. Podobnie rozstrzygnięto w wyroku z 5 września 2023 r. sygn. akt I SA/Go 150/23, w którym wskazano, że: „(...) z uwagi na przytoczone wcześniej argumenty, przy czynności wniesienia aportem nieruchomości do spółki gmina wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u. Art. 15 ust. 6 u.p.t.u. nie będzie miał zastosowania”.
Ponadto podobne stanowisko wyrażone zostało także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 kwietnia 2022 r. sygn. akt I FSK 2137/18. Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym albo opisem zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.
47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.