Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest: - prawidłowe w zakresie uznania, że planowana Transakcja w ramach przedstawionego zdarzenia przyszłego będzie podlegała opodatkowaniu VAT; - prawidłowe w zakresie uznania, że planowana Transakcja będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT; - prawidłowe w zakresie prawa Kupującego do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz prawa do zwrotu nadwyżki kwoty podatku naliczonego przez Kupującego. Uzasadnienie Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.
Dz.U. z 2023 r., poz. 1570, ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy: Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) w tym zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6. Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610, ze. zm.).
Zgodnie z tym przepisem: Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego: Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.
Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”.
Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy: Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.
Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.
Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki: 1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania; 2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; 3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; 4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.
Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.
O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności. Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo nabyć od Sprzedającego udział w prawie użytkowania wieczystego oraz udział we współwłasności będących przedmiotem Transakcji składników, obejmujących: - udział w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu położonych przy ul. (...).
Sprzedający jest współużytkownikiem wieczystym Gruntu 1 w udziale wynoszącym (...); - udział w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu położonych przy ul. (...).
Sprzedający jest współużytkownikiem wieczystym Gruntu 2 w udziale wynoszącym (...); - związany z Udziałem w Gruncie 1 i Udziałem w Gruncie 2 udział wynoszący (...) w prawie własności posadowionych na Gruncie dwóch budynków biurowo-usługowych, budynku hotelowo-usługowego oraz udział wynoszący (...) w prawie własności Budowli oraz Urządzeń Budowlanych, wraz z prawem do wyłącznego korzystania z określonych powierzchni Budynku A oraz części Budowli, oraz prawem do wyłącznego albo niewyłącznego korzystania z określonych pozostałych części Nieruchomości, oraz - innych składników majątkowych, praw oraz obowiązków określonych powyżej w opisie sprawy.
Budynki B i C są posadowione na działkach o numerach ewidencyjnych (...) oraz działce o numerze ewidencyjnym (...), z kolei Budynek A jest posadowiony na działkach o numerach ewidencyjnych (...) oraz (...). Grunt zabudowany jest również, poza Budynkami B i C oraz Budynkiem A, następującymi budowlami (w rozumieniu Prawa Budowlanego), w stosunku do których Sprzedającemu przysługuje udział w prawie własności w wysokości (...) i w związku z tym udział w prawie własności tychże budowli będzie przedmiotem planowanej Transakcji: - drogi i chodniki; - podziemny (...) z podziemną częścią Budynków, wybudowany częściowo na Gruncie; - lampy zewnętrzne; oraz - wolnostojące nośniki reklamowo-informacyjne.
Budowle obejmują również w całości zlokalizowaną poza Gruntem sieć wodociągową (obiekt liniowy), w stosunku do której Sprzedającemu przysługuje ww. udział w prawie własności. Wobec sieci wodociągowej planowane jest przekazanie jej własności na rzecz gestora. Jeśli do dnia Transakcji nie nastąpi przekazanie własności sieci wodociągowej na rzecz gestora, udział w prawie własności sieci wodociągowych będzie przedmiotem planowanej Transakcji. Budowle są elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem i - w odróżnieniu od powierzchni samych Budynków B i C oraz Budynku A - nie są i nie będą zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu.
Obiekty te pełnią jednak rolę pomocniczą względem Budynków B i C oraz Budynku A, są niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i w związku z tym służą i będą służyć działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Budynkach B i C oraz Budynku A (podlegającej opodatkowaniu VAT).
Oprócz Budowli opisanych powyżej, przedmiotem Transakcji będzie również udział wynoszący (...) przysługujący Sprzedającemu w prawie własności następujących urządzeń budowlanych (w rozumieniu Prawa Budowlanego), które w części znajdują się poza granicami Gruntu: - przyłącza kanalizacji sanitarnej zewnętrznej do Budynku A, Budynków B i C; - przyłącza wodociągowe do Budynku A, Budynków B i C; oraz - przyłącze telekomunikacyjne wraz z kanalizacją teletechniczną do Budynku A, Budynków B i C. Na Nieruchomości znajdują się również obiekty małej architektury wspierające funkcjonalnie Nieruchomość.
Dodatkowo należy zaznaczyć, że przez Grunt mogą przechodzić instalacje (np. sieć ciepłownicza) będące własnością podmiotów trzecich, które w świetle Prawa Budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Z perspektywy prawnej, zgodnie z art. 49 Kodeksu Cywilnego, takie instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ wchodzą one w skład właściwego przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, jak Państwo wskazali takie instalacje nie będą przedmiotem Transakcji.
W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego w szczególności następujących elementów: - know-how związanego z prowadzeniem przedsiębiorstwa deweloperskiego; - praw i obowiązków wynikających z umów serwisowych i umów na dostawę mediów dotyczących Budynku A. Planowane jest, że na dzień Transakcji lub około tej daty, umowy o dostawę mediów i umowy serwisowe dotyczące Budynku A zostaną wypowiedziane lub rozwiązane.
Należy przy tym dodać, iż Kupujący lub jego najemca we własnym zakresie zawrze nowe umowy na dostawę mediów i dostawę usług serwisowych, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów/usług serwisowych; - praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Sprzedającego; - praw i obowiązków wynikających z dokumentów finansowania oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego; - dokumentacji prawnej i księgowej innej - co do zasady - niż dokumentacja wskazana powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Sprzedającego, a także kopii dokumentów podatkowych Sprzedającego; - praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Sprzedającego i bank; - praw wynikających z należnych, lecz niezapłaconych wierzytelności z tytułu czynszu i opłat eksploatacyjnych, płatnych przez najemców na podstawie Umów Najmu i odpowiednio Umowy Najmu Centrum Konferencyjnego, przysługujących Sprzedającemu w chwili dokonania Transakcji, zafakturowanych przez Sprzedającego na najemców w miesiącu dokonania Transakcji (w zakresie, w jakim takie wierzytelności będą istniały na dzień Transakcji); - środków pieniężnych innych niż ewentualne kaucje najemców oraz zabezpieczenia praw z gwarancji i rękojmi udzielone przez wykonawców, o których mowa w opisie przedmiotu Transakcji; - praw i obowiązków wynikających z umowy zawartej pomiędzy Sprzedającym a X Sp. z o.o. o zarządzanie nieruchomością w odniesieniu do części Budynku A przeznaczonej do wyłącznego korzystania przez Sprzedającego na podstawie Umowy o Podział do Korzystania.
Należy przy tym dodać, iż Kupujący lub jego najemca we własnym zakresie zawrze nową umowę na zarządzanie nieruchomością w odniesieniu do części Budynku A przeznaczonej do wyłącznego korzystania przez Sprzedającego na podstawie Umowy o Podział do Korzystania, z preferowanym przez siebie dostawcą usług zarządzania, przy czym nie można wykluczyć, że z uwagi na zobowiązania w stosunku do drugiego współużytkownika wieczystego i współwłaściciela Budynku A w zakresie powierzenia zarządzania częściami wspólnymi Budynku A firmie X Sp. z o.o., może się okazać, że Kupujący lub jego najemca powierzy zarządzenie częściami Budynku A przeznaczonymi do jego wyłącznego korzystania ponownie X Sp. z o.o. Jak wynika z opisu sprawy zespół elementów składających się na przedmiot Transakcji nie został formalnie wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego.
Przenoszony w ramach Transakcji zespół elementów nie jest wyodrębniony prawnie, tj. elementy te nie wchodzą w skład wyodrębnionego na mocy odpowiednich uchwał i zarejestrowanego w Krajowym Rejestrze Sądowym oddziału przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz nie są wyodrębnione w innej formie organizacyjnej, np. na mocy uchwały wewnętrznej, czy też wewnętrznego regulaminu. Przedmiot Transakcji nie będzie wyodrębniony finansowo w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego w znaczeniu takim, iż Sprzedający prowadzi jedno przedsiębiorstwo, przez co nie dokonywał żadnych finansowych wyodrębnień działalności prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa.
Sprzedający nie prowadzi dla przedmiotu Transakcji odrębnych ksiąg rachunkowych. Kupujący nie zamierza prowadzić działalności hotelowej i składniki związane z działalnością hotelową prowadzoną przez najemcę części hotelowej Budynku A nie zostaną przeniesione na Kupującego w ramach Transakcji. Aby móc prowadzić działalność przy wykorzystaniu zakupionego przedmiotu Transakcji, Kupujący musi zaangażować inne środki materialne i niematerialne, w tym środki finansowe pozwalające na zakup i funkcjonowanie przedmiotu Transakcji, a także swoją wiedzę i doświadczenie w zakresie działalności na rynku nieruchomościowym.
Kupujący lub jego najemca we własnym zakresie zawrze, między innymi, nową umowę na zarządzanie nieruchomością w odniesieniu do części Budynku A przeznaczonej do wyłącznego korzystania przez Sprzedającego na podstawie Umowy o Podział do Korzystania. Kupujący lub jego najemca zawrze także nowe umowy o dostawę mediów oraz umowy serwisowe pozwalające na zapewnienie należytego funkcjonowania przedmiotu Transakcji.
W tak przedstawionym opisie sprawy, Państwa wątpliwości sprowadzają się do ustalenia, czy planowana sprzedaż ww. udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz w prawie współwłasności ściśle określonych budynków i budowli będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a nie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.
Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie również stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Planowana transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Zatem w analizowanej sprawie, przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania.
W związku z czym planowana transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT lecz będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe. Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług.
Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.
Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy: Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.
Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne. Ponadto jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: - towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania, - przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Niespełnienie jednego z ww. warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku przewidzianego w ww. przepisie.
Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna.
W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy: W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.
Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości rezygnacji przez Zainteresowanych ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Udziału w Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, co z kolei oznacza, że planowana Transakcja będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku.
W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem Budynku, budowli, urządzeń budowlanych, obiektów małej architektury wchodzących w skład Transakcji nastąpiło pierwsze zasiedlenie. Jak wskazali Państwo w opisie sprawy Budynki B i C, jak również Budynek A, zostały dopuszczone do użytkowania na podstawie decyzji nr (...) z dnia (...) r. wydanej przez Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla (...).
W roku (...) zawarto pierwsze umowy najmu dotyczące powierzchni zlokalizowanych w Budynkach B i C i Budynku A. Począwszy od (...) r. - rozpoczęto przekazywanie pierwszych powierzchni najemcom w ramach zawartych umów najmu. Zatem okres od pierwszego zasiedlenia do momentu sprzedaży będzie dłuższy niż 2 lata. Ponadto po oddaniu do użytkowania, Sprzedający nie poniósł wydatków na ulepszenie (w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych) Budynków B i C, Budynku A, ani jakichkolwiek Budowli, czy też Urządzeń Budowlanych, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% ich wartości początkowej w okresie dwóch ostatnich lat.
Wydatki na ulepszenie (w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych) Budynków, Budowli, czy też Urządzeń Budowlanych w wysokości co najmniej 30% ich wartości początkowej nie zostaną również poniesione do dnia Transakcji. Z powyższego wynika, że w odniesieniu do tej części Budynków i Budowli, w stosunku do których do dnia Transakcji upłynie okres co najmniej 2 lat od ich pierwszego zasiedlenia, Transakcja będzie spełniać warunki zwolnienia z opodatkowania VAT przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Może jednak również zaistnieć sytuacja, iż do dnia Transakcji część powierzchni w Budynkach, zasadniczo przeznaczonej do wynajmu, w ogóle nie zostanie jeszcze objęta umowami najmu (lub też nie zostanie wydana najemcom na podstawie zawartych umów najmu), jak również okres od wynajęcia (lub wydania najemcom) części powierzchni w Budynkach do daty Transakcji będzie krótszy, niż 2 lata.
W tym zakresie Transakcja nie będzie zatem objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ zwolnienie regulowane tym przepisem nie obejmuje dostawy towarów dokonywanej w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, ani też sytuacji, w której pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Ponadto z wniosku wynika, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony w związku ze wszystkimi wydatkami poniesionymi na zakup wskazanych wyżej działek gruntu oraz realizacją projektu deweloperskiego, mającego na celu wzniesienie Budynków B i C, Budynku A, Budowli oraz Urządzeń Budowlanych.
W związku z powyższym Sprzedającemu nie będzie również przysługiwało zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10a. Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a ustawy o VAT, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W opisie sprawy wskazano, że Sprzedający nigdy nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z VAT. Powyższe wyklucza zatem możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy przedmiotowych udziałów w Nieruchomości zabudowanej.
Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: 1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; 2) złożą: a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części (tzw. „opcja VAT”).
Natomiast zgodnie z nowym brzmieniem art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: 1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; 2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a; 3) adres budynku, budowli lub ich części. Zgodnie z informacjami zawartymi we wniosku zarówno Kupujący, jak i Sprzedający będą w momencie zawarcia Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą spełniać ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT.
Sprzedający oraz Kupujący zamierzają złożyć przed dniem Transakcji do właściwego dla Kupującego naczelnika urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w przedmiocie rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT o wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości w ramach Transakcji podatkiem VAT. Alternatywnie, Sprzedający oraz Kupujący mogą również złożyć powyższe oświadczenie w treści aktu notarialnego obejmującego Transakcję.
W związku z powyższym, jeśli przed dokonaniem dostawy Przedmiotu Transakcji spełnione zostaną warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, to wówczas transakcja sprzedaży nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT i będzie podlegała w całości opodatkowaniu właściwą stawką tego podatku. W konsekwencji, sprzedaż udziałów w prawie użytkowania wieczystego, wskazanych w przedmiocie transakcji, gruntów oraz sprzedaż udziałów w prawie własności ściśle określonych w opisie sprawy budynków, budowli i urządzeń budowlanych będzie w całości opodatkowana właściwą stawką podatku od towarów i usług. Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.
Przechodząc do kwestii prawa do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury otrzymanej od Zbywcy, dokumentującej sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, wskazać należy, że: Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych: Podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika że: W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy. Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.
Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.
Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z wniosku wynika, że Kupujący jest osobą prawną z siedzibą w (...) inwestującą w nieruchomości komercyjne i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.
Po nabyciu opisanych we wniosku udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz odpowiednio prawa własności w części nieruchomości obejmujących budynki biurowe z częścią handlowo-usługową, Wnioskodawca (Kupujący) zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem na cele komercyjne powierzchni znajdujących się w ww. budynkach, podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabycie nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia i zwrotu nadwyżki przez Kupującego podatku naliczonego z tytułu przeprowadzonej Transakcji.
W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem udziałów w prawie użytkowania wieczystego, wskazanych w przedmiocie transakcji, gruntów oraz zakupem udziałów w prawie własności ściśle określonych w opisie sprawy budynków, budowli i urządzeń budowlanych. Natomiast w przypadku, gdy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym to Kupującemu będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy.
Podsumowując, stanowisko w zakresie pytania nr 3, zgodnie z którym Wnioskodawca jako Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dokonanie Transakcji, jest prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zadanych pytań), w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Państwo, w treści składanego wniosku, kształtujecie jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych oraz konkretnych stanów prawnych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15). Ponadto powołane w stanowisku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej.
Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.
Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).
Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Wnioskodawca - Zainteresowany będący stroną postępowania (art. 14r § 2 o.p.) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, ze zm., dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art.
53 § 1 PPSA): ‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo ‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).