PODSTAWA PRAWNA: Na podstawie art. 207 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111 ze zm.) oraz art. 7g ust. 2, art. 2 ust. 1 pkt 1, art. 7ha ust. 3 pkt 2 w zw. z art. 7ha ust.1 pkt 4 i art. 7ha ust. 7 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 412), zwanej dalej: „ustawą o podatku akcyzowym” po wszczęciu z urzędu postanowieniem nr 0111-KDSB3-2.452.2.2025.1.SL z dnia 22.12.2025 r. (doręczonym w dniu 02.01.2026 r.) postępowania w sprawie zmiany lub uchylenia ostatecznej decyzji odmawiającej wydanie decyzji WIA Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zmienia z urzędu decyzję nr 0201-IGI.421.72.2023.JS z dnia 17 maja 2023 r. i odmawia wydania decyzji WIA uznając tym samym, że wyrób o nazwie „(…)” nie jest wyrobem akcyzowym.
UZASADNIENIE: W dniu 17.02.2023 r. do Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu wpłynął wniosek (…) o wydanie wiążącej informacji akcyzowej dla wyrobu o nazwie handlowej „(…)”. Po przeprowadzeniu postępowania w sprawie przedmiotowego wniosku, w dniu 17 maja 2023 r. decyzją nr 0201-IGI.421.72.2023.JS, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu odmówił wydania wiążącej informacji akcyzowej uznając przedmiotowy wyrób za nie akcyzowy.
W uzasadnieniu do wydanej decyzji wskazano, ze przedmiotowy wyrób klasyfikowany do kod CN 2905 32 00 stanowi pojedynczą substancję chemiczną a nie roztwór i tym samym nie wypełnia definicji płynu do papierosów elektronicznych wskazanej w art. 2 ust.1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym zgodnie z treścią której za płyn do papierosów elektronicznych uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę, przy czym roztwór uważa się za przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, gdy jest używany albo ze względu na jego skład i właściwości fizykochemiczne może być użyty w papierosach elektronicznych, bez względu na miejsce jego sprzedaży bądź oferowania na sprzedaż.
Zgodnie z treścią art. 7ha ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym, Dyrektor Krajowej Informacji Akcyzowej wszczyna postępowanie z urzędu w sprawie zmiany lub uchylenia ostatecznej WIA w przypadku wystąpienia błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Na podstawie art. 7ha ust. 3 pkt. 2 ustawy, Dyrektor KIS po przeprowadzeniu postępowania określonego w ust. 1, zmienia wydaną WIA i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy. Z kolei zgodnie z treścią ar 7ha ust. 7 przepisy ust.1 i 3 stosuje się odpowiednio do innych niż WIA ostatecznych rozstrzygnięć wydanych w sprawach dotyczących wydawania WIA.
W dniu 22.12.2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem nr 0111-KDSB3-2.452.2.2025.1.SL wszczął z urzędu postępowanie w sprawie zmiany albo uchylenia decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu nr 0201-IGI.421.72.2023.JS z dnia 17 maja 2023 r. dotyczącej wyrobu o nazwie (…). Przedmiotem niniejszego postępowania było ustalenie, czy w świetle przesłanek zawartych w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z 21.06.2024 r. (nr DAG1.8101.1.2024) należy uznać, że decyzja o nr 0201-IGI.421.72.2023.JS wydana w dniu 17 maja 2023 r., uznająca przedmiotowy wyrób za nieakcyzowy, opierała się na właściwej interpretacji przepisów prawa obowiązujących w dniu jej wydania.
W prowadzonym ponownym postępowaniu w przedmiotowej sprawie zgromadzono dodatkowe dowody i informacje, stanowiące uzupełnienie materiałów załączonych do wniosku o wydanie WIA, niezbędne dla wydania rozstrzygnięcia. Postanowieniem nr 0111-KDSB3-2.452.2.2025.14.SL z dnia 10.03.2026 r., zgodnie z treścią art.200 Ordynacji podatkowej, poinformowano Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonych dowodów. Z możliwości tej Strona nie skorzystała. Mając na uwadze obowiązujący stan faktyczny i prawny przedmiotowej sprawy, wyjaśniam co następuje.
Ze zgromadzonych dokumentów wynika, że przedmiotem niniejszej decyzji jest wyrób o nazwie „(…)” , będący zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy, w temperaturze pokojowej (…) o numerze CAS (…). Z załączonego do wniosku o wydanie WIA świadectwa jakości z dnia 27.12.2022 r. wynika, że wyrób objęty ww. wnioskiem stanowi (…) Zgodnie z deklaracją przedmiotowy wyrób (…). Zdaniem Wnioskodawcy wyrób powinien być klasyfikowany do kodu CN 2905 32 00. W dniu 30.01.2026 r. Wnioskodawca został wezwany pismem nr (…) do uzupełnienia wniosku poprzez wskazanie dodatkowych informacji z zakresu okoliczności sprzedaży wyrobu objętego wnioskiem w tym jego prezentacji i dedykowanej grupy odbiorców.
Pismem z dnia 20.02.2026 r. Wnioskodawca przekazał, iż przedmiotowy wyrób jest (…). Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych, wyroby nowatorskie, urządzenia do waporyzacji, zestawy części do urządzeń do waporyzacji, saszetki nikotynowe i inne wyroby nikotynowe, wymienione w załączniku nr 1 do ustawy.
Zgodnie z treścią art. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy, a także do wiążących informacji akcyzowych (…) stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str.382, z późn. zm.).
W myśl art.3 ust. 2 ww. ustawy, zmiany w Nomenklaturze Scalonej (CN) nie powodują zmian w opodatkowaniu akcyzą wyrobów akcyzowych i samochodów osobowych, jeżeli nie zostały określone w niniejszej ustawie. W myśl art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej Nomenklatura scalona obejmuje: a) nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego; b) wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna; c) przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.
Zgodnie z art. 1 ust. 3 ww. rozporządzenia, Nomenklatura Scalona zawarta jest w załączniku I. Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zgodnie z regułą 1. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne.
Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej. Zgodnie natomiast z regułą 6., klasyfikacja towarów do podpozycji tej samej pozycji powinna być przeprowadzona zgodnie z ich treścią i uwagami do nich, z uwzględnieniem ewentualnych zmian wynikających z pozostałych reguł, stosując zasadę, że tylko podpozycje na tym samym poziomie mogą być porównywane. W pozycji 2905 Nomenklatury scalonej klasyfikowane są alkohole alifatyczne i ich fluorowcowane, sulfonowane, nitrowane lub nitrozowane pochodne.
Zgodnie z treścią pkt C not wyjaśniających do pozycji 2905 Systemu Zharmonizowanego grupa wyrobów określana jako – diole i pozostałe alkohole wielowodorotlenowe, obejmuje: (I) Diole (1) Glikol etylenowy (etanodiol). Bezbarwna gęsta ciecz o słabym, ostrym zapachu. Używany do produkcji nitroglikolu (materiał wybuchowy) oraz jako rozpuszczalnik lakierów, środek przeciwdziałający zamarzaniu oraz w syntezie organicznej. (2) Glikol propylenowy (propanodiol-1,2). Ciecz bezbarwna, lepka i higroskopijna.
Mając na uwadze przywołane wyżej brzmienie pozycji 2905 Nomenklatury scalonej oraz uwzględniając deklarowany skład przedmiotowego wyrobu wskazać należy, że ww. produkt winien być zaklasyfikowany do kodu CN 2905 32 00 obejmujący Glikol propylenowy (propano-1,2-diol). Dokonana klasyfikacja zgodna jest z postanowieniami reguł 1. i 6. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej oraz komentarzem zawartym w notach wyjaśniających do Systemu Zharmonizowanego do pozycji 2905. Należy zwrócić uwagę, że wyroby zaklasyfikowane do kodu CN 2905 32 00 nie zostały ujęte w załączniku numer 1 do ustawy o podatku akcyzowym, obejmującym wyroby akcyzowe.
Dodatkowo, mając na uwadze obowiązujące przepisy o podatku akcyzowym, biorąc pod uwagę tożsamość przedmiotowego wyrobu, klasyfikowanego do kodu CN 2905 32 00, wykluczono możliwość jego przynależności do wyrobów energetycznych, energii elektrycznej, napojów alkoholowych, wyrobów tytoniowych, wyrobów nowatorskich, suszu tytoniowego, urządzeń do waporyzacji, zestawów części do urządzeń do waporyzacji, saszetek nikotynowych oraz innych wyrobów nikotynowych.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku akcyzowym, za płyn do papierosów elektronicznych uznaje się roztwór przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, zarówno z nikotyną, jak i bez nikotyny, w tym bazę do tego roztworu zawierającą glikol lub glicerynę, przy czym roztwór uważa się za przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, gdy jest używany albo ze względu na jego skład i właściwości fizykochemiczne może być użyty w papierosach elektronicznych, bez względu na miejsce jego sprzedaży bądź oferowania na sprzedaż.
Pozycja 46 załącznika nr 1 do ww. ustawy, zawierającego wykaz wyrobów akcyzowych, wskazuje, że wyrobem akcyzowym jest płyn do papierosów elektronicznych bez względu na kod CN. Wykładnia językowa przywołanego wyżej przepisu prowadzi do wniosku, że płynem do papierosów elektronicznych jest zarówno roztwór, jak również baza do tego roztworu, która zawiera glikol lub glicerynę. Zarówno glikol, jak i gliceryna, mogą samodzielnie stanowić bazę do tego roztworu, tym samym, w znaczeniu stricte chemicznym baza, o której mowa w definicji płynu do papierosów elektronicznych nie musi być roztworem.
Poprzez użyte sformułowanie „w tym” ustawodawca uznaje za płyn do papierosów elektronicznych nie tylko roztwór, ale również bazy do tego roztworu. Nie wyklucza to uznania za płyn do papierosów elektronicznych innych niż zawierające glikol czy glicerynę roztworów, a także samego glikolu lub samej gliceryny niezmieszanych z innymi wyrobami, jeśli tylko służą do wykorzystania w papierosach elektronicznych. O klasyfikacji danego wyrobu jako płynu do papierosów elektronicznych decyduje bowiem jego przeznaczenie do wykorzystania w papierosach elektronicznych.
Powyższe wskazuje, iż wyrób uważa się za przeznaczony do wykorzystania w papierosach elektronicznych, gdy jest używany albo ze względu na jego skład i właściwości fizykochemiczne może być użyty w papierosach elektronicznych, bez względu na miejsce jego sprzedaży, bądź oferowania na sprzedaż. Natomiast jeżeli gliceryna nie jest przeznaczona do użycia w papierosach elektronicznych, nie stanowi płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ww. definicji zawartej w ustawie o podatku akcyzowym. Przedmiotowy produkt, zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy, jest (…).
Powyższe wskazuje, iż ww. wyrób mimo że mógłby stanowić bazę do płynu do papierosów elektronicznych z uwagi na swoje przeznaczenie (w tym sposób prezentacji i okoliczności sprzedaży) nie stanowi płynu do papierosów elektronicznych w rozumieniu ww. definicji zawartej w ustawie o podatku akcyzowym i nie jest wyrobem akcyzowym określonym w poz. 46 załącznika nr 1 do ww. ustawy. Przedmiotowy produkt nie jest również wyrobem akcyzowym, wskazanym w poz. od 42 do 45 i od 47 do 51 ww. załącznika nr 1 do ustawy , w których to ujęto wyroby akcyzowe bez względu na kod CN.
W myśl art. 7ha ust. 3 pkt 2 oraz art. 7ha ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po przeprowadzeniu postępowania określonego w ust. 1 i 2 zmienia WIA i inne niż WIA ostateczne rozstrzygnięcia wydane w sprawach dotyczących wydawania WIA i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy. Zważywszy na to, iż ww. decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu nr 0201-IGI.421.72.2023.JS wydana w dniu 17 maja 2023 r., uznająca przedmiotowy wyrób za nieakcyzowy, opierała się na niewłaściwym uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia, zaistniała potrzeba jej zmiany.
W związku z powyższym, działając na podstawie art. 7ha ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, postanowiono jak w sentencji. POUCZENIE Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia. Odwołanie, zgodnie z art. 7g ust. 3 ustawy, można złożyć wyłącznie za pośrednictwem konta na PUESC. Odwołanie powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).