Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
22 lipca 2026 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 lipca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy na rzecz Skarbu Państwa Działek oraz działki nr 1, w zamian za odszkodowanie. Uzupełnili go Państwo pismem z 21 września 2026 r. (wpływ 21 września 2026 r.) – w odpowiedzi na wezwanie oraz pismem z dnia 21 października 2026 r. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Gmina (...) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Gmina”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, posiadającym status podatnika VAT czynnego. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Większość z nich realizowana jest przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Poza tym Gmina dokonuje wybranych czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające ustawie o VAT. Zgodnie z art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 662, dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina może posiadać mienie komunalne.
W świetle powołanego przepisu mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw.
Zgodnie z art. 44 ustawy o samorządzie gminnym, nabycie mienia komunalnego następuje: 1) na podstawie ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym; 2) przez przekazanie gminie mienia w związku z utworzeniem lub zmianą granic gminy w trybie, o którym mowa w art. 4; przekazanie mienia następuje w drodze porozumienia zainteresowanych gmin, a w razie braku porozumienia – decyzją Prezesa Rady Ministrów, podjętą na wniosek ministra właściwego do spraw administracji publicznej; 3) w wyniku przekazania przez administrację rządową na zasadach określonych przez Radę Ministrów w drodze rozporządzenia; 4) w wyniku własnej działalności gospodarczej; 5) przez inne czynności prawne; 6) w innych przypadkach określonych odrębnymi przepisami.
W zależności od sposobu nabycia i/lub przyjętego sposobu wykorzystywania danego składnika majątkowego stanowiącego mienie komunalne, Gminie przysługuje, bądź nie przysługuje – z tytułu tego nabycia – prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Składnikiem mienia komunalnego są w szczególności nieruchomości stanowiące własność Gminy.
Na mocy przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 311, dalej: Ustawa drogowa), określona nieruchomość należąca do Gminy może stać się własnością Skarbu Państwa lub innej jednostki samorządu terytorialnego (np. województwa). W odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich decyzję w tym zakresie (decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej) wydaje właściwy wojewoda. Jednocześnie za przejęte pod drogi nieruchomości, zgodnie z art. 12 ust. 4f Ustawy drogowej, dotychczasowemu właścicielowi nieruchomości przysługuje odszkodowanie.
W latach 2023-2024 Wojewoda (...) (dalej: Wojewoda) wydał decyzje o zezwoleniu na realizację poszczególnych inwestycji drogowych (dalej łącznie jako: Decyzje o wywłaszczeniach), w tym: (…). Decyzje o wywłaszczeniach stały się ostateczne odpowiednio z dniem 18 lipca 2023 r. (dot. decyzji nr (…), 4 kwietnia 2025 r. (dot. decyzji nr (…)), 28 marca 2024 r. (dot. decyzji nr (…)) oraz z dniem 15 października 2024 r. (dot. decyzji nr (…)). W drodze Decyzji o wywłaszczeniach, działki stanowiące dotychczas własność Gminy zostały przejęte przez Skarb Państwa na własność (tj. Skarb Państwa nabył na tej podstawie prawo własności ww. nieruchomości).
W związku z ww. wywłaszczeniami, właściwymi decyzjami Wojewoda ustalił kolejno na rzecz Gminy odszkodowania z tytułu utraty przez Gminę prawa własności przejętych z mocy prawa ww. nieruchomości (dalej łącznie jako: Decyzje o odszkodowaniu).
Decyzje o wywłaszczeniach objęły m.in. grunty, które na moment nadania przedmiotowym decyzjom rygoru natychmiastowej wykonalności/na moment, kiedy ww. decyzje stały się ostateczne, stanowiły grunty pozbawione naniesień, przez które na moment wywłaszczenia przebiegała infrastruktura przesyłowa w rozumieniu art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 z późn. zm., dalej: Kodeks Cywilny), w postaci przewodów elektroenergetycznych napowietrznych, odwodnienia liniowego, linii elektroenergetycznych oraz sieci telekomunikacyjnych (dalej: Infrastruktura przesyłowa), tj. działki: · 2 (sieć telekomunikacyjna), 3 (linia elektroenergetyczna), 4 (sieć telekomunikacyjna) – Obręb (…); · 5 (przewód elektroenergetyczny napowietrzny) – Obręb (…); · 6 (przewód elektroenergetyczny napowietrzny, odwodnienie liniowe), 7 (linia elektroenergetyczna, odwodnienie liniowe), 8 (linia elektroenergetyczna, przewód elektroenergetyczny napowietrzny) – Obręb (…); · 9 (sieć wodociągowa, linia elektroenergetyczna) – Obręb (…); · 1, 10, 11(przewody elektroenergetyczne napowietrzne) – Obręb (…); · 12 (sieć wodociągowa, sieć telekomunikacyjna) – Obręb (…); · 13 (odwodnienie liniowe) – Obręb (…).
Gmina wskazuje, iż złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie działek wskazanych powyżej, natomiast pozostałe działki objęte Decyzjami o wywłaszczeniach stanowią przedmiot odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Równocześnie, na potrzeby złożonego wniosku o interpretację wszystkie wskazane wyżej działki, z wyłączeniem działki nr 1 położonej w Obrębie (…), będą łącznie określane jako: Działki lub Nieruchomości.
Gmina wskazuje przy tym, iż w momencie wywłaszczenia dla żadnej z ww. Działek (w tym dla działki nr 1) nie obowiązywał Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego (dalej: MPZP) ani też wobec żadnej z nich nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Ponadto Gmina wskazuje, że w ramach wywłaszczeń nie doszło do przeniesienia prawa własności Infrastruktury przesyłowej, zlokalizowanej na Działkach oraz na działce nr 1. Infrastruktura przesyłowa stanowiła/stanowi własność podmiotów prowadzących działalność przesyłową.
Działki od momentu nabycia do momentu wywłaszczenia nie były przez Gminę w żadnym momencie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT – a więc zarówno działalności, która generuje obowiązek zapłaty podatku, jak i działalności zwolnionej z opodatkowania. W szczególności Działki nie stanowiły przedmiotu najmu/dzierżawy lub innych czynności opodatkowanych VAT po stronie Gminy. W konsekwencji Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Działek.
Jednocześnie Gmina wskazuje, że działka nr 1 (czyli działka, która nie wchodzi w skład zdefiniowanych Działek lub Nieruchomości), do momentu jej wywłaszczenia, była przedmiotem dzierżawy na cele rolnicze. W odniesieniu do tej dzierżawy Gmina stosowała zwolnienie z opodatkowania VAT przewidziane dla dzierżawy gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, określone w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.
Wobec powyższego, z uwagi na niewykorzystywanie działki nr 1 do żadnych czynności opodatkowanych VAT, w ocenie Gminy, nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowej nieruchomości. Obecnie Gmina powzięła wątpliwości w zakresie sposobu opodatkowania VAT przeniesienia własności nieruchomości objętych zakresem złożonego wniosku, dokonanego w drodze wywłaszczenia. Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego W piśmie z 21 września 2026 r.: 1. W odpowiedzi na pytanie: „Czy działki będące przedmiotem przekazania na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie (tj.
Działki – 2; 3; 4; 5; 6; 7; 8; 9; 10; 11; 12; 13 – oraz działka 1 były wykorzystywane przez Gminę od momentu ich nabycia do momentu ich wywłaszczenia wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT? Jeżeli tak, to proszę wskazać które to były działki”, wskazali Państwo: Gmina pragnie wskazać, tak jak to wskazała w stanie faktycznym Wniosku, iż jedyną działką spośród wymienionych przez Organ w Wezwaniu, która była wykorzystywana przez Gminę od momentu jej nabycia do momentu wywłaszczenia wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT, była działka nr 1. 2. W odpowiedzi na pytanie: „Czy nabycie przez Gminę ww. działek nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT?
Czy Gmina z tytułu nabycia tych działek otrzymała fakturę z naliczonym podatkiem VAT?”, wskazali Państwo: Gmina pragnie wskazać, że działki 2; 3; 4; 5; 6; 7; 8; 10; 11; 12; 13 – oraz działka 1 zostały przez nią nabyte w drodze komunalizacji. W związku z powyższym nabycie przez Gminę ww. działek nie nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a Gmina z tytułu nabycia tych działek nie otrzymała faktury z naliczonym podatkiem VAT. Jednocześnie Gmina wskazuje, iż działka nr 9 została przez nią nabyta w ramach transakcji zamiany nieruchomości. Przedmiotowe nabycie nie zostało udokumentowane fakturą VAT.
W piśmie z 21 października 2026 r.: Jak Gmina wskazała we wniosku na moment wywłaszczenia, przez działki nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 1, 10, 11, 12 – oraz 13 przebiegała infrastruktura przesyłowa w rozumieniu art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795 ze. zm.), w postaci przewodów elektroenergetycznych napowietrznych, odwodnienia liniowego, linii elektroenergetycznych oraz sieci telekomunikacyjnych (dalej: „Infrastruktura przesyłowa”). W ramach wywłaszczenia nie doszło do przeniesienia prawa własności Infrastruktury przesyłowej, zlokalizowanej na ww. działkach.
Infrastruktura przesyłowa stanowiła/stanowi bowiem własność podmiotów prowadzących działalność przesyłową. W związku z tym Gmina nie była i nie jest właścicielem tej Infrastruktury przesyłowej, a tym samym nie posiada pełnej wiedzy technicznej dotyczącej jej parametrów, sposobu wykonania czy kwalifikacji na gruncie przepisów Prawa budowlanego. Z tego względu dokonanie jednoznacznej oceny kwalifikacji poszczególnych obiektów jest utrudnione.
Niemniej jednak, wychodząc naprzeciw prośbie Organu oraz opierając się wyłącznie na informacjach pozostających w posiadaniu Gminy, Gmina wskazuje, że jej zdaniem Infrastruktura przesyłowa obejmująca przewody elektroenergetyczne napowietrzne, odwodnienie liniowe, linie elektroenergetyczne oraz sieci telekomunikacyjne, stanowiła /stanowi budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.
Gmina pragnie jednocześnie podkreślić, że powyższa ocena została sformułowana wyłącznie na podstawie informacji pozostających w posiadaniu Gminy, w szczególności z uwzględnieniem rodzaju i funkcji przedmiotowej infrastruktury, bez możliwości weryfikacji dokumentacji technicznej znajdującej się w posiadaniu właścicieli poszczególnych urządzeń przesyłowych. Tym samym stanowisko Gminy w tym zakresie ma charakter pomocniczy i zostało przedstawione wyłącznie na potrzeby niniejszego uzupełnienia.
Pytania
1. Czy przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa Działek oraz działki nr 1, w zamian za odszkodowanie, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT? 2. Czy w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1 w zakresie działki nr 1, przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa działki nr 1, w zamian za odszkodowanie, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT?
Państwa stanowisko w sprawie
Przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa Działek oraz działki nr 1, w zamian za odszkodowanie, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. W przypadku negatywnej oceny stanowiska wyrażonego w pkt 1 w zakresie działki nr 1, zdaniem Gminy przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa działki nr 1, w zamian za odszkodowanie, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy: Ad 1. Stawka VAT obowiązująca na dostawę nieruchomości Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie. Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 oraz art. 146aa ustawy o VAT stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 została okresowo zmieniona na 23%.
Co do zasady, dostawa gruntów, traktowanych w świetle przepisów ustawy o VAT jako towary, podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej. Od zasady ogólnej przewidziano jednak pewne wyjątki, m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. zwolniona jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Powyższe oznacza, że opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT 23% podlega dostawa gruntów niezabudowanych, które zgodnie z przepisami ustawy o VAT stanowią tereny budowlane.
Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, będących gruntami innymi niż tereny budowlane, jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Tym samym, w celu określenia sposobu traktowania dla celów VAT przeniesienia przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa własności Nieruchomości oraz działki nr 1, zamian za odszkodowanie, kluczowym jest ustalenie czy spełniają one kryteria przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zasady kwalifikacji gruntów jako terenów budowlanych Począwszy od 1 kwietnia 2013 r. definicja terenów budowlanych zawarta jest w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.
Zgodnie z przedmiotową definicją, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2026 r., poz. 538 ze zm., dalej jako: Ustawa o zagospodarowaniu przestrzennym) ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w MPZP.
Art. 4 ust. 2 powyższej ustawy przewiduje natomiast, że w przypadku braku MPZP, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym: 1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego; 2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
Poprzez inwestycję celu publicznego, zgodnie z przepisami art. 2 pkt 5 Ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym, należy rozumieć działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym, wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje międzynarodowe i ponadregionalne), oraz metropolitalnym (obejmującym obszar metropolitalny) bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 399 ze zm.), tj. celów publicznych.
Zgodnie z przepisami art. 50 ust. 1 Ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym – inwestycja celu publicznego jest lokalizowana na podstawie MPZP, a w przypadku jego braku – w drodze decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.
Art. 54 ww. ustawy przewiduje natomiast, że decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego określa: 1) rodzaj inwestycji; 2) warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy wynikające z przepisów odrębnych, a w szczególności w zakresie: a) warunków i wymagań ochrony i kształtowania ładu przestrzennego, b) ochrony środowiska i zdrowia ludzi oraz dziedzictwa kulturowego i zabytków oraz dóbr kultury współczesnej, c) obsługi w zakresie infrastruktury technicznej i komunikacji, d) wymagań dotyczących ochrony interesów osób trzecich, e) ochrony obiektów budowlanych na terenach górniczych; 3) linie rozgraniczające teren inwestycji, wyznaczone na mapie w odpowiedniej skali, z zastrzeżeniem art. 52 ust. 2 pkt 1. W tym momencie Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku inwestycji publicznych obejmujących budowę drogi publicznej zastosowanie mają przepisy Ustawy drogowej, która w art. 11a ust. 1 stanowi, że wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.
Zgodnie z przepisami art. 11f ust. 1 Ustawy drogowej, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności: 1) wymagania dotyczące powiązania drogi z innymi drogami publicznymi, z określeniem ich kategorii; 2) określenie linii rozgraniczających teren; 3) warunki wynikające z potrzeb ochrony środowiska, ochrony zabytków i dóbr kultury współczesnej oraz potrzeb obronności państwa; 4) wymagania dotyczące ochrony uzasadnionych interesów osób trzecich; 5) zatwierdzenie podziału nieruchomości, o którym mowa w art. 12 ust. 1; 6) oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego; 7) zatwierdzenie projektu budowlanego; 8) w razie potrzeby inne ustalenia.
Zgodnie z art. 11i ust. 2 Ustawy drogowej, w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym należy uznać, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje MPZP oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.
W świetle przywołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że ani decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego (wydana na podstawie przepisów Ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym), ani decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (wydana zgodnie z przepisami Ustawy drogowej) nie odnoszą się do przeznaczenia terenu pod zabudowę, w szczególności nie przesądzają o zmianie przeznaczenia terenu.
Tego rodzaju decyzje, w odróżnieniu od decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, stwierdzają bowiem bezpośrednio wyłącznie zamiar realizacji konkretnego, ściśle określonego zadania inwestycyjnego o charakterze publicznym/drogowym, na nieruchomościach, w stosunku do których zostały one wydane. Należy przy tym podkreślić, że Ustawa o zagospodarowaniu przestrzennym wyraźnie rozgranicza dwa rodzaje decyzji, tj. decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego.
W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, nieuprawniona byłaby taka interpretacja przepisów ustawy o VAT w powiązaniu z przepisami Ustawy drogowej i Ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym, która dopuszczałaby określanie przeznaczenia gruntów również na podstawie decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego lub decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. W konsekwencji należy stwierdzić, że w celu zakwalifikowania Nieruchomości oraz działki nr 1, przeniesionych z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa, jako terenów budowlanych lub innych niż budowlane, należy w pierwszej kolejności oprzeć się na klasyfikacji tych gruntów zawartej w MPZP.
W przypadku, gdy dany teren nie jest objęty MPZP, dla danego terenu nigdy nie został uchwalony taki plan lub dotychczasowy plan zagospodarowania przestrzennego już wygasł, przeznaczenie terenu może wynikać, na gruncie przepisów ustawy o VAT obowiązujących od 1 kwietnia 2013 r., z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu może być również decydującym źródłem przeznaczenia terenu, w przypadku, w którym pomimo obowiązywania planu zagospodarowania przestrzennego została wydana skuteczna decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (art. 65 ust. 2 Ustawy o Zagospodarowaniu Przestrzennym).
W konsekwencji na gruncie przepisów obowiązujących od 1 kwietnia 2013 r., w przypadku, gdy teren jest niezabudowany i nie ma dla tego terenu określonego MPZP lub plan ten wygasł, a równocześnie nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, teren ten traktowany jest jako inny niż teren budowlany.
Ponadto możliwość uznania terenu za teren inny niż budowlany, dotyczy również przypadków, w których analizowany teren położony jest co prawda w zakresie obowiązywania MPZP, niemniej jednak z treści obowiązującego planu wynika przeznaczenie tego terenu jako inne niż budowlane (np. leśne), a przy tym nie została dla omawianego terenu wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W świetle powyższego, nie ulega wątpliwości, że decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego lub decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nie mogą stanowić podstawy do określenia przeznaczenia terenu.
Równocześnie, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, przez Nieruchomości oraz przez działkę nr 1 przebiegała Infrastruktura przesyłowa. Stosownie do stanowiska Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Organ lub DKIS) przedstawionego chociażby w interpretacji indywidualnej z dnia 15 stycznia 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.483.2017.2.MT, samo występowanie na gruncie odnośnych mediów nie determinuje, że mamy do czynienia z transakcją dostawy gruntu zabudowanego, jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności tych sieci.
Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, w ramach transakcji wywłaszczenia Nieruchomości oraz działki nr 1, nie doszło do dostawy Infrastruktury przesyłowej przebiegającej przez ww. działki, wobec czego należy uznać, że w ramach omawianych transakcji doszło do dostawy gruntów niezabudowanych. Dodatkowo należy podkreślić, iż stosownie do utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych tego typu obiekty jak sieć elektroenergetyczna, wodociągowa czy telekomunikacyjna stanowią obiekt budowlany jako całość (tak chociażby Naczelny Sąd Administracyjny z dnia 22 stycznia 2020 r., sygn. I OSK 3602/18).
Moment kwalifikacji gruntów przenoszonych z mocy prawa w zamian za odszkodowanie Wnioskodawca wskazuje również, że w przeszłości pojawiały się rozbieżności w interpretacji przez organy podatkowe i sądy administracyjne momentu dokonania odpłatnej dostawy towarów w postaci przeniesienia prawa własności tych towarów z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy prawa, w zamian za odszkodowanie – zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Obecnie, w świetle m.in. wyroków NSA z dnia 23 stycznia 2015 r., sygn. akt: I FSK 1544/12 oraz I FSK 1545/12, nie powinno ulegać wątpliwości, że taka dostawa towarów następuje w chwili, gdy przymiotu ostateczności nabiera decyzja zezwalająca na budowę planowanej inwestycji i w tym momencie należy ocenić, jakie grunty stanowią przedmiot dostawy oraz czy ich przeznaczenie w danej chwili pozwala na zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.
Zgodnie bowiem z przywoływanymi już przepisami art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub przeniesienie z mocy prawa (w analizowanym stanie faktycznym na mocy decyzji Wojewody), własności towarów w zamian za odszkodowanie. W myśl art. 12 ust. 4 Ustawy drogowej, nieruchomości przeznaczone pod inwestycje drogowe przechodzą z mocy prawa na własność Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego z dniem, w którym stosowna decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej staje się ostateczna.
Tym samym dzień uprawomocnienia się poszczególnych Decyzji o wywłaszczeniach wydanych przez Wojewodę powinien zostać uznany za dzień dokonania przez Gminę odpłatnej dostawy nieruchomości na rzecz Skarbu Państwa. Powyższe zostało potwierdzone w szczególności przez DKIS w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 19 lipca 2018 r., znak: 0112-KDIL1-2.4012.330.2018.1.JO. W ramach ww. interpretacji Organ uznał, iż: „Zatem właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości.
Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia”. Analogiczny pogląd wyraził Organ w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2018 r. znak: 0112-KDIL1-2.4012.421.2018.1.DC, w której stwierdził, że: „Bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostaje wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji drogowej, gdyż – jak wskazano powyżej – zmiana przeznaczenia wywłaszczonych działek z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa.
Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem ponieważ w momencie dostawy (wywłaszczenia) przedmiotowe działki były terenem niezabudowanym niebędącym terenem przeznaczonym pod zabudowę, to jej dostawa korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT”. Tożsame stanowisko Organ zajął w interpretacji indywidualnej z dnia 7 czerwca 2023 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.294.2023.2.AB.
Gmina podkreśla, iż w analizowanym stanie faktycznym w momencie uprawomocnienia się wydanych decyzji o wywłaszczeniach, grunty obejmujące Działki oraz działkę nr 1, nie były objęte MPZP, co w ocenie Gminy zaprzecza ich przeznaczeniu pod zabudowę. Ponadto, w stosunku do wszystkich Działek, jak również w stosunku do działki nr 1 nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.
W tym miejscu należy również zauważyć, że przed momentem uzyskania charakteru ostatecznego przez decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, na podstawie art. 17 Ustawy drogowej, wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich oraz starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, mogą nadać takiej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności.
Zgodnie z art. 17 ust. 3 Ustawy drogowej, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej opatrzona rygorem natychmiastowej wykonalności: 1) (uchylony); 2) zobowiązuje do niezwłocznego wydania nieruchomości, opróżnienia lokali i innych pomieszczeń; 3) uprawnia do faktycznego objęcia nieruchomości w posiadanie przez właściwego zarządcę drogi; 4) uprawnia do rozpoczęcia robót budowlanych; 5) uprawnia do wydania przez właściwy organ dziennika budowy. Tym samym, nadanie Decyzjom o wywłaszczeniach rygoru natychmiastowej wykonalności prowadziło w niniejszym przypadku do uzyskania przez Skarb Państwa ekonomicznego władztwa nad rzeczą (tutaj: Nieruchomościami oraz działką nr 1).
Powyższe z kolei wiąże się z prawną możliwością realizacji działań takich jak m.in. rozpoczęcie robót budowlanych będących następstwem wydania nieruchomości oraz jej faktycznego objęcia przez właściwego zarządcę drogi.
W konsekwencji, jeżeli Organ uznałby, iż faktycznym momentem dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT byłby w niniejszym stanie faktycznym dzień nadania Decyzjom o wywłaszczeniach rygoru natychmiastowej wykonalności (w związku z przeniesieniem w ww. dniu prawa do rozporządzania jak właściciel ww. gruntami na rzecz Skarbu Państwa), Gmina wskazuje, iż kwalifikacja Działek oraz działki nr 1 była taka sama w momencie nadania Decyzjom o wywłaszczeniach rygoru natychmiastowej wykonalności oraz na dzień, w którym Decyzje o wywłaszczeniach stały się ostateczne, (tj.
Działki, w tym również działka nr 1 – nie były objęte MPZP, a ponadto nie zostały w odniesieniu do omawianych działek wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu). Tym samym, w opinii Gminy, grunty wchodzące w skład Działek oraz działka nr 1, stanowiły – w momencie ich dostawy na rzecz Skarbu Państwa w ramach wywłaszczenia – tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane przeznaczone pod zabudowę.
Z uwagi na przytoczone powyżej argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dostawa Działek oraz działki nr 1, w skład której wchodziły – na moment dostawy – grunty nieobjęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dla których to gruntów nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, będzie objęta zwolnieniem z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.
Ad 2. Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z przepisu tego wynikają zatem dwie przesłanki, które muszą być spełnione łącznie: 1) towary (tu: nieruchomości) były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, 2) z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.
Jak wskazano w stanie faktycznym, działka nr (...) stanowiła przedmiot dzierżawy na cele rolnicze. Dzierżawa ta korzystała ze zwolnienia z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia ws. zwolnień. Umowa dzierżawy obowiązywała do momentu wywłaszczenia. W świetle powyższych informacji zdaniem Gminy należy uznać, że pierwsza z przesłanek wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT została spełniona. Ponadto z uwagi na fakt, że działka nr (...) nie była wykorzystywana przez Gminę do żadnych czynności opodatkowanych VAT, w ocenie Gminy nie przysługiwało jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia tej działki.
Wobec powyższego druga przesłanka warunkująca możliwość skorzystania ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w przypadku działki nr (...) również została spełniona. Reasumując, skoro działka nr 1: · była wykorzystywana wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT, oraz · przy jej nabyciu Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, to dostawa ww. nieruchomości w drodze wywłaszczenia może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione przez Gminę w treści złożonego wniosku, jeżeli Organ nie zgodziłby się z argumentacją przedstawioną przez Gminę w uzasadnieniu do pytania nr 1, to przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa działki nr 1, w zamian za odszkodowanie, mogłoby skorzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 1263 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.
Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumienie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).
W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.
W myśl art. 15 ust. 1 ustawy: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy: Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy: Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj., gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze: · podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz · podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.
Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym podatnikiem VAT, posiadającym status podatnika VAT czynnego. Wykonują Państwo zadania nałożone na Was odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostali Państwo powołani. Większość z nich realizowana jest przez Państwa w ramach reżimu publicznoprawnego.
Poza tym dokonują Państwo wybranych czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktują je jako podlegające ustawie o VAT. Wskazali Państwo, że działki nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13 oraz działka 1 zostały przez Państwa nabyte w drodze komunalizacji. Nabycie przez Państwa ww. działek nie nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT, nie otrzymali Państwo z tytułu nabycia tych działek faktury z naliczonym podatkiem VAT. Działka nr 9 została przez Państwa nabyta w ramach transakcji zamiany nieruchomości, co nie zostało udokumentowane fakturą VAT. W latach 2023-2024 Wojewoda (...) wydał decyzje o zezwoleniu na realizację poszczególnych inwestycji drogowych.
Decyzje o wywłaszczeniach stały się ostateczne odpowiednio z dniem 18 lipca 2023 r. (dot. decyzji nr (…)), 4 kwietnia 2025 r. (dot. decyzji nr (…)), 28 marca 2024 r. (dot. decyzji nr (…)) oraz z dniem 15 października 2024 r. (dot. decyzji nr (…)). W drodze Decyzji o wywłaszczeniach, działki stanowiące dotychczas Państwa własność zostały przejęte przez Skarb Państwa na własność (tj. Skarb Państwa nabył na tej podstawie prawo własności ww. nieruchomości). W związku z ww. wywłaszczeniami, właściwymi decyzjami Wojewoda ustalił kolejno na Państwa rzecz odszkodowania z tytułu utraty przez Państwa prawa własności przejętych z mocy prawa ww. nieruchomości.
Decyzje o wywłaszczeniach objęły m.in. grunty, które na moment nadania przedmiotowym decyzjom rygoru natychmiastowej wykonalności/na moment, kiedy ww. decyzje stały się ostateczne, stanowiły grunty pozbawione naniesień, przez które na moment wywłaszczenia przebiegała infrastruktura przesyłowa w postaci przewodów elektroenergetycznych napowietrznych, odwodnienia liniowego, linii elektroenergetycznych oraz sieci telekomunikacyjnych.
Przeniesienie własności nieruchomości objętych zakresem złożonego wniosku, dokonanego w drodze wywłaszczenia, dotyczy działek: · 2 (sieć telekomunikacyjna), 3 (linia elektroenergetyczna), 4 (sieć telekomunikacyjna) – Obręb (…); · 5 (przewód elektroenergetyczny napowietrzny) – Obręb (…) ; · 6 (przewód elektroenergetyczny napowietrzny, odwodnienie liniowe), 7 (linia elektroenergetyczna, odwodnienie liniowe), 8 (linia elektroenergetyczna, przewód elektroenergetyczny napowietrzny) – Obręb (…) ; · 9 (sieć wodociągowa, linia elektroenergetyczna) – Obręb (…); · 1, 10, 11 (przewody elektroenergetyczne napowietrzne) – Obręb (…); · 12 (sieć wodociągowa, sieć telekomunikacyjna) – Obręb (…); · 13 (odwodnienie liniowe) – Obręb (…).
Wszystkie wskazane wyżej działki, z wyłączeniem działki nr 1 położonej w Obrębie (…), będą łącznie określane jako: „Działki” lub „Nieruchomości”. Wskazali Państwo, iż w momencie wywłaszczenia dla żadnej z ww. Działek (w tym dla działki nr 1) nie obowiązywał Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego ani też wobec żadnej z nich nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W ramach wywłaszczeń nie doszło do przeniesienia prawa własności Infrastruktury przesyłowej, zlokalizowanej na Działkach oraz na działce nr 1. Infrastruktura przesyłowa stanowiła/stanowi własność podmiotów prowadzących działalność przesyłową.
Wskazali Państwo, że Infrastruktura przesyłowa obejmująca przewody elektroenergetyczne napowietrzne, odwodnienie liniowe, linie elektroenergetyczne oraz sieci telekomunikacyjne, stanowi budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego. Działki od momentu nabycia do momentu wywłaszczenia nie były przez Państwa w żadnym momencie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT – a więc zarówno działalności, która generuje obowiązek zapłaty podatku, jak i działalności zwolnionej z opodatkowania. W szczególności Działki nie stanowiły przedmiotu najmu/dzierżawy lub innych czynności opodatkowanych VAT po Państwa stronie.
Jednocześnie wskazali Państwo, że jedynie działka nr 1, która nie wchodzi w skład zdefiniowanych Działek lub Nieruchomości, od momentu jej nabycia do momentu jej wywłaszczenia, była przedmiotem dzierżawy na cele rolnicze. W odniesieniu do tej dzierżawy stosowali Państwo zwolnienie z opodatkowania VAT przewidziane dla dzierżawy gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, określone w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.
Państwa wątpliwości dotyczą wskazania czy przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa Działek oraz działki nr 1, w zamian za odszkodowanie, korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że ani organ władzy publicznej ani urząd obsługujący ten organ wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie w przedmiotowym zakresie nie występują Państwo jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel.
Państwa sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości jest taka sama jak innych podmiotów, dokonujących dostawy gruntów. Tym samym, dokonując zbycia ww. nieruchomości gruntowych, działają Państwo jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Jednocześnie przeniesienie przez Państwa własności Działek oraz działki nr 1 na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
W tym przypadku odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. Wyjaśnić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają opodatkowaniu stawką podatku VAT właściwą dla przedmiotu świadczenia albo korzystają ze zwolnienia od podatku.
Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy niezabudowanych gruntów zostały określone w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym: Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy.
Według art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 538 ze zm.): Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy.
Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 538 ze zm.): Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym: W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym: 1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego; 2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
Z zapisów wyżej cytowanego przepisu wynika, że przez decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu należy rozumieć zarówno decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, jak i decyzję o warunkach zabudowy.
W świetle art. 2 pkt 5 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym: Ilekroć w ustawie jest mowa o „inwestycji celu publicznego” – należy przez to rozumieć działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym, wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje międzynarodowe i ponadregionalne), oraz metropolitalnym (obejmującym obszar metropolitalny) bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2024 r. poz. 1145, 1222, 1717 i 1881 oraz z 2025 r. poz. 1077 i 1080).
Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 399 ze zm.): Celami publicznymi w rozumieniu ustawy są wydzielanie gruntów pod drogi publiczne, drogi rowerowe i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji.
Na podstawie art. 11a ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 311): Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.
Artykuł 11f ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wskazuje, że: Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.
Według art. 11i ust. 1 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych: W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nieuregulowanych w niniejszej ustawie stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, z wyjątkiem art. 28 ust. 2. W myśl art. 11i ust. 2 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych: W sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oraz przepisów ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji (Dz.
U. z 2021 r. poz. 485 oraz z 2023 r. poz. 28 i 1688). Fakt, że w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym oznacza w szczególności, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.
Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych: Decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości. Jak stanowi ust. 3 tego artykułu: Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.
Według regulacji art. 12 ust. 4 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych: Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa: a) własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych, b) własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych – z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.
Na podstawie art. 112 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami: Wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości. W myśl art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami: Wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw. Istotą wywłaszczenia jest pozbawienie lub ograniczenie m.in. prawa własności nieruchomości.
Dokonuje się tego za odszkodowaniem wypłaconym na rzecz osoby (podmiotu) wywłaszczanego, co poprzedza wydanie aktu prawnego w randze decyzji. Nieruchomość objęta taką procedurą staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje organ administracji publicznej, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji. Z tak określonych zapisów ustawowych wynika jasno, że podmiotem podejmującym cały katalog czynności prawnych jest organ administracji. Nie wymaga się tu współdziałania, czy jakiejkolwiek innej inicjatywy ze strony podmiotu wywłaszczanego.
Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami zmiana przeznaczenia wywłaszczonej nieruchomości z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa lub odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.
W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę. Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.
Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43. ust 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.
Należy wskazać, że zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 524 ze zm.): Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
Natomiast stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane: Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
W myśl art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane: Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, droga kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.
Stosownie do art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795), zwanego dalej: „Kodeksem cywilnym”: Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Jak stanowi art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego: Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.
Według art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego: Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. W świetle art. 48 Kodeksu cywilnego: Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.
Zgodnie zatem z zasadą „superficies solo cedit”, gdy władający gruntem poniósł nakłady na tę nieruchomość, stają się one własnością właściciela gruntu. Na podstawie art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego: Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.
Jeśli więc znajdujące się na działce części infrastruktury wodociągowej, kanalizacyjnej, ciepłowniczej, gazowej i elektrycznej, telekomunikacyjnej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących m.in. usługi wodociągowe, kanalizacyjne, ciepłownicze, gazowe, elektroenergetyczne, telekomunikacyjne to stanowią one własność tych przedsiębiorstw. Pojęcie „dostawa towarów” w ustawie o podatku od towarów i usług nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności. Zatem, nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu ustawy z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.
Właściwa interpretacja pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” uwzględnia, że dotyczy ono czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.
Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (orzeczenie z 8 lutego 1990 r. w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën przeciwko Shipping and Forwarding Enterprise Safe). W orzeczeniu tym TSUE stwierdził, że: Wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym (pkt 1).
Jednak jednocześnie Trybunał zastrzegł, że: Zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce (pkt 2). Gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiona jest budowla, która nie stanowi własności zbywcy, to w świetle prawa cywilnego ten obiekt budowlany stanowi część składową nieruchomości.
Natomiast w świetle ustawy nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany). Z wniosku wynika, że przez działki: · 2, 4 przebiega sieć telekomunikacyjna, · 3, 7, 8, 9 przebiega linia elektroenergetyczna, · 5, 6, 8, 1, 10, 11 przebiegają przewody elektroenergetyczne napowietrzne, · 6, 7, 13 przebiega odwodnienie liniowe, · 9, 12 przebiega sieć wodociągowa, · 12 przebiega sieć telekomunikacyjna.
Wskazali Państwo, że przedmiotowa sieć telekomunikacyjna, linia elektroenergetyczna, przewody elektroenergetyczne napowietrzne, odwodnienie liniowe, sieć telekomunikacyjna, sieć wodociągowa są własnością przedsiębiorstw przesyłowych. Ponadto wskazali Państwo, że Infrastruktura przesyłowa obejmująca przewody elektroenergetyczne napowietrzne, odwodnienie liniowe, linie elektroenergetyczne oraz sieci telekomunikacyjne, stanowi budowle w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego.
Wobec tego, skoro znajdujące się na działkach nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 1, 10, 11, 12, 13 budowle są własnością przedsiębiorstw przesyłowych, to nie sposób przyjąć, że dokonają Państwo dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na ww. działkach naniesieniami. To ww. podmioty trzecie (przedsiębiorstwa przesyłowe), a nie Państwo jako zbywający, znajdują się w faktycznym posiadaniu ww. naniesień i korzystają z nich jako właściciel.
Tak więc, w przypadku dostawy działek nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 1, 10, 11, 12, 13 przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za grunt niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem na ww. działkach posadowione są: sieć telekomunikacyjna, linia elektroenergetyczna, przewody elektroenergetyczne napowietrzne, odwodnienie liniowe, sieć telekomunikacyjna, sieć wodociągowa, które stanowią budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.
Zatem, dostawa działek nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 1, 10, 11, 12, 13 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji działki te są już zabudowane.
Powyższy pogląd znajduje swoje potwierdzenie np. w wyroku NSA z 5 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 44/17, w którym Sąd wskazał: (…) W świetle powyższego należy uznać, że określenie „teren niezabudowany” oznacza taki teren, na którym nie występują obiekty budowlane (budynki, budowle), przy czym dla oceny zabudowania bez znaczenia musi pozostać, jaka część wydzielonego terenu pokryta została obiektami budowlanymi, jak również czy zabudowę stanowią obiekty w całości, czy też części obiektów z uwagi na ich posadowienie w granicach wyodrębnionych, różnych zarazem terenów (sąsiadujących działek).
Kwalifikacja terenu jako zabudowanego (nie będącego terenem niezabudowanym) nie wyklucza tego, że w okolicznościach takich, jak przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, przedmiotem planowanej dostawy będzie sam grunt, skoro Miastu nie przysługuje prawo do części budynków, które zachodzą na działkę stanowiącą jego własność. W takich bowiem warunkach Miasto nie będzie przenosić prawa do rozporządzania budynkami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ab inito u.p.t.u.), a jedynie w odniesieniu do gruntu. Nie zmienia to jednak tego, że stanowiący przedmiot planowanej transakcji grunt będzie gruntem zabudowanym (nie będzie gruntem niezabudowanym).
Pojęcie „zabudowania” gruntu, tak jak ono funkcjonuje w języku potocznym, abstrahuje od kwestii prawa do zabudowy (do obiektów budowlanych) i dotyczy obiektywnego stanu naniesienia budynków i budowli w terenie. Wobec tego zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u., jako odnoszące się do terenu niezabudowanego, nie obejmuje gruntu, na którym posadowione są budynki bądź budowle, a nawet ich części. Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować czy zaistnieją przesłanki dające prawo do zastosowania zwolnienia wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.
Dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.: - towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania, - przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że: Zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał.
W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od podatku VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył podatku VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru podatek VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.
Oznacza to, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Przenosząc powyższą analizę na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że – jak wynika z opisu sprawy Działki – 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 1, 10, 11, 12, 13 – zostały nabyte przez Państwa w drodze komunalizacji, czyli w ramach czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a Państwo z tytułu nabycia tych działek nie otrzymali faktury z naliczonym podatkiem VAT.
Działka 9 została przez Państwa nabyta w ramach transakcji zamiany nieruchomości, nabycie to również nie zostało udokumentowane fakturą VAT. Zatem, nie można zgodzić się z Państwa stwierdzeniem, że nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego w tytułu nabycia ww. nieruchomości. Nie można bowiem uznać, że nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem. W takiej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu ww. działek lub że takie prawo Państwu nie przysługiwało, skoro przy nabyciu nieruchomości nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu.
Zatem, dla dostawy ww. działek nie zostały spełnione również warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie został spełniony jeden z warunków, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. W związku z powyższym należy stwierdzić, że przekazanie przez Państwa na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie działek nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 1, 10, 11, 12, 13 stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, która nie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
Podsumowując, stwierdzić należy, że transakcja przekazania przez Państwa na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie działek nr 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 1, 10, 11, 12, 13 nie korzysta również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Zatem, ww. dostawa działek będzie opodatkowana podatkiem VAT. Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i 2 jest nieprawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia. Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej: Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego.
W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.
47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.