Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
8 września 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 31 sierpnia 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Jest Pan jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą.
Działalność ta jest prowadzona nieprzerwanie od 31 stycznia 2010 r. a jej przedmiot obejmuje w szczególności wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi jest Pan jest współwłaścicielem, na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej lokalu mieszkalnego nr (…), stanowiącego odrębną nieruchomość, dla którego Sąd Rejonowy (…) 'Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczysta nr (…) (dalej .Lokal").
Lokal został nabyty przez Pana w dniu 2 stycznia 2003 r. Lokal został ujęty w prowadzonej dla działalności gospodarczej Pana ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i był faktycznie amortyzowany jako środek trwały od początku prowadzenia tej działalności tj. na długo przed dniem 1 stycznia 2022 r. Dokonywał Pan odpisów amortyzacyjnych metodą liniową, przy zastosowaniu rocznej stawki amortyzacyjnej w wysokości 1.5%. Odpisy amortyzacyjne były dokonywane zgodnie z przyjętym sposobem amortyzacji i zaliczane przez Pana do kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.
W związku ze zmianą art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz upływem okresu przejściowego przewidzianego w art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej, począwszy od 1 stycznia 2023 r. zaprzestał Pan dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych od Lokalu i zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów. Na dzień 31 grudnia 2022 r. Lokal nie był całkowicie zamortyzowany, a rozpoczęty wcześniej proces amortyzacji nie został zakończony.
W konsekwencji, w zeznaniach podatkowych dotyczących lat 2023, 2024 i 2025 nie uwzględnił Pan w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od Lokalu, które byłyby przypisane do tych lat, gdyby proces amortyzacji był kontynuowany na zasadach obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r. Zaprzestanie rozliczania amortyzacji nie wynikało ze zbycia Lokalu, jego całkowitego zamortyzowania ani z ustania jego związku z Pana działalnością gospodarczą. Było ono wyłącznie następstwem przyjęcia przez Pana, że po zakończeniu okresu wskazanego w art. 71 ust 2 ustawy nowelizującej, dalsze rozpoznawanie odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów nie jest dopuszczalne.
Na dzień złożenia wniosku Lokal nie został całkowicie zamortyzowany. Pozostaje Pan jego współwłaścicielem, a Lokal pozostaje związany z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą. Po wydaniu przez Naczelny Sąd Administracyjny wyroku z dnia 14 stycznia 2026 r., sygn. akt II FSK 490/23, a następnie po wydaniu przez Dyrektora Krajowej lnformacji Skarbowej interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2026 r . nr 0114-KDIP2-1.4011.339.2022.8.S/KW powziął Pan wątpliwość co do prawidłowości przyjętego przez siebie sposobu rozliczeń za lata 2023-2025, a także lata przyszłe.
W powołanej interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, uwzględniając ocenę prawną wyrażoną przez Naczelny Sąd Administracyjny, uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych nabytych przed dniem 1 stycznia 2022 r. oraz zaliczać te odpisy do kosztów uzyskania przychodów na zasadach obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r., aż do momentu pełnego zamortyzowania środków trwałych.
Stan faktyczny Wnioskodawcy odpowiada w zasadniczych elementach sytuacji będącej przedmiotem wskazanej interpretacji, tj. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabył Pan lokal mieszkalny, wprowadził go do ewidencji środków trwałych, rozpoczął jego amortyzację na zasadach wówczas obowiązujących, zaś na dzień wejścia w życie nowych regulacji proces amortyzacji nie został zakończony.
Zamierza Pan zatem ustalić, po pierwsze, czy w indywidualnej sytuacji zachował Pan prawo do kontynuowania amortyzacji Lokalu na zasadach obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r. aż do jego pełnego zamortyzowania, a po drugie, czy konsekwencją zachowania tego prawa jest możliwość skorygowania rozliczeń podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2023 - 2025, poprzez uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych przypadających na te okresy zgodnie z przyjętym przed 1 stycznia 2022 r. sposobem amortyzacji.
Na dzień złożenia niniejszego wniosku elementy przedstawionego stanu faktycznego nie są przedmiotem toczącego się wobec Pana postępowania podatkowego, kontroli podatkowej ani kontroli celno-skarbowej i nie zostały rozstrzygnięte co do ich istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego.
Pytania
1) Czy Wnioskodawca w odniesieniu do opisanego Lokalu mieszkalnego, nabytego i wprowadzonego do ewidencji środków trwałych przed dniem 1 stycznia 2022 r, którego amortyzacja została rozpoczęta przed tą datą i nie została zakończona do dnia 31 grudnia 2022 r. jest uprawniony do kontynuowania odpisów amortyzacyjnych i zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej na zasadach obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r., aż do momentu pełnego zamortyzowania Lokalu?
2) Czy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 Wnioskodawca jest uprawniony do złożenia korekt zeznań podatkowych za lata 2023, 2024 i 2025 oraz do uwzględnienia w tych korektach, jako kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej, odpisów amortyzacyjnych od Lokalu, które przy kontynuowaniu amortyzacji na zasadach amortyzacji obowiązujących Wnioskodawcę w dniu 31 grudnia 2021 r., przypadałyby na poszczególne lata podatkowe?
Pana stanowisko w sprawie
Pana zdaniem odpowiedź na obydwa przedstawione pytania powinna być twierdząca. Po pierwsze, w stosunku do Lokalu nabytego, przyjętego do używania, wprowadzonego do ewidencji środków trwałych i amortyzowanego przez Pana przed dniem 1 stycznia 2022 r. powinny być nadal stosowane zasady amortyzacji obowiązujące w dniu 31 grudnia 2021 r., aż do chwili pełnego zamortyzowania Lokalu. Po drugie, skoro prawo do dokonywania i podatkowego rozliczania tych odpisów istniało również w latach 2023 - 2025, to jest Pan uprawniony do skorygowania uprzednio złożonych zeznań na podstawie art. 81 § 1 i § 2 Ordynacji Podatkowej oraz do wykazania w nich kosztów uzyskania przychodów w prawidłowej wysokości.
Nie uwzględnił Pan przedmiotowych odpisów amortyzacyjnych w pierwotnych rozliczeniach za wskazane lata z ostrożności podatkowej. Wobec wejścia w życie nowych regulacji oraz istniejących wówczas wątpliwość co do zakresu ich zastosowania do rozpoczętych przed 1 stycznia 2022 r. procesów amortyzacji nie miał Pan pewności, które przepisy powinny znaleźć zastosowanie do jego sytuacji. Z tego względu przyjął Pan podejście zachowawcze, polegające na niestosowaniu od 2023 r odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów, tak aby nie narazić się na zarzut zaniżenia zobowiązania podatkowego.
Takie ostrożnościowe zachowanie nie może jednak prowadzić do definitywnej utraty prawa do rozpoznania kosztów podatkowych, jeżeli prawo do ich uwzględnienia wynikało z prawidłowej wykładni przepisów. W takiej sytuacji właściwym instrumentem służącym doprowadzeniu rozliczeń za lata 2023 - 2025 do stanu zgodnego z prawem jest korekta zeznań podatkowych.
Charakter prawny amortyzacji podatkowej i stan prawny obowiązujący przed 1 stycznia 2022 r. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są, co do zasady, koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wskazanych w art. 23 tej ustawy.
Stosownie natomiast do art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywane zgodnie z przepisami art. 22a - 22o tej ustawy, z uwzględnieniem art. 23. Przed wejściem w życie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 29 października 2021 r. lokal mieszkalny spełniający przewidziane ustawą przesłanki mógł stanowić środek trwały, podlegający amortyzacji podatkowej. Nabył Pan Lokal, a następnie ujął go w ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej i rozpoczął jego amortyzację zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami.
Z chwilą rozpoczęcia zgodnego z prawem procesu amortyzacji powstała zatem sytuacja prawna rozciągnięta w czasie. Nie otrzymywał Pan jednorazowego prawa do rozpoznania całego wydatku na nabycie środka trwałego jako kosztu podatkowego. Przeciwnie, istota konstrukcji amortyzacji polegała na rozłożeniu rozliczenia wartości początkowej środka trwałego na kolejne okresy, według metody i stawek określonych przepisami prawa. Ma to zasadnicze znaczenie dla konstytucyjnej oceny późniejszej zmiany prawa.
Podatnik, który przed zmianą regulacji rozpoczął amortyzację, znajdował się w jakościowo odmiennej sytuacji niż podatnik, który dopiero po zmianie przepisów nabywał lokal mieszkalny i podejmował decyzję o jego gospodarczym wykorzystaniu. Pierwszy z tych podatników rozpoczął już bowiem, na podstawie obowiązującego prawa, wieloletni proces podatkowego rozliczania nakładu inwestycyjnego. Zmiana art. 22c pkt 2 ustawy o PIT i regulacja przejściowa Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw zmieniono art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W rezultacie od dnia 1 stycznia 2022 r. katalog składników niepodlegających amortyzacji obejmuje m.in. budynki mieszkalne oraz lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, służące prowadzonej działalności gospodarczej albo wydzierżawiane lub wynajmowane na podstawie umowy.
Jednocześnie w art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej ustawodawca przewidział, że podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogą, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2022 r., zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dotyczące wymienionych w tym przepisie nieruchomości mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r. Literalnie odczytane przepisy prowadziły zatem do przerwania z dniem 31 grudnia 2022 r. także tych procesów amortyzacji, które zostały rozpoczęte zgodnie z prawem wiele lat przed zmianą regulacji i które zgodnie z przepisami obowiązującymi w chwili ich rozpoczęcia miały trwać przez dalsze lata.
Zdaniem Wnioskodawcy taki skutek art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej nie może być przyjęty w odniesieniu do jego Lokalu, ponieważ prowadziłby do naruszenia konstytucyjnych zasad ochrony praw nabytych, ochrony interesów w toku oraz zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, wywodzonych z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zasada ochrony praw nabytych, ochrony interesów w toku i zaufania do państwa Art. 2 Konstytucji RP stanowi, że Rzeczpospolita Polska jest demokratycznym państwem prawnym urzeczywistniającym zasady sprawiedliwości społecznej.
Z zasady demokratycznego państwa prawnego orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego wywodzi m.in. zasadę ochrony zaufania jednostki do państwa i stanowionego przez nie prawa, zasadę ochrony praw słusznie nabytych, zasadę ochrony interesów w toku oraz zakaz stanowienia regulacji, które w sposób nieproporcjonalny pogarszają sytuację podmiotów, które podjęły określone przedsięwzięcie pod rządami dotychczasowych regulacji, działając w uzasadnionym przekonaniu co do ich stabilności.
Szczególnie istotny dla niniejszej sprawy jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 10 lutego 2015 r., sygn. akt P 10/11. Trybunał, analizując zmianę regulacji odnoszącej się do amortyzacji podatkowej, wskazał, że pozbawienie podatnika możliwości osiągnięcia celu amortyzacji, polegającego na zaliczeniu w koszty podatkowe, w sposób rozłożony w czasie, wartości początkowej amortyzowanego składnika majątku, może pozostawać w sprzeczności z zasadą ochrony praw nabytych i zasadą ochrony interesów w toku wynikającymi z art. 2 Konstytucji. Znaczenie tego poglądu dla niniejszej sprawy jest bezpośrednie.
Nie domaga się Pan stworzenia na jego rzecz nowej preferencji podatkowej ani zastosowania dawnych przepisów do składnika majątku nabytego już po zmianie prawa. Domaga się jedynie możliwości dokończenia procesu amortyzacji rozpoczętego legalnie przed zmianą przepisów, na warunkach, na podstawie których proces ten został rozpoczęty. Analogiczny kierunek wynika z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 stycznia 2003 r., sygn. akt SK 37/01, w którym zaakcentowano obowiązek takiego ukształtowania przepisów przejściowych, aby podmioty mogły dokończyć przedsięwzięcia podjęte pod rządami wcześniejszego prawa w uzasadnionym przekonaniu co do stabilności regulacji.
Nie oznacza to, że ustawodawca jest pozbawiony prawa do zmiany systemu podatkowego na przyszłość. Ochrona praw nabytych nie ma charakteru absolutnego. Ustawodawca może zmieniać katalog składników majątku podlegających amortyzacji, a nawet wyłączyć amortyzację określonych kategorii aktywów na przyszłość. Czym innym jest jednak ustanowienie nowych zasad dla przyszłych inwestycji, a czym innym przerwanie w toku procesu amortyzacji środka trwałego nabytego i objętego amortyzacją zgodnie z dotychczasowym prawem.
W Pana przypadku nie istnieje przy tym wartość konstytucyjna, która wymagałaby odebrania Panu w trakcie realizacji prawa do podatkowego rozliczenia wartości początkowej już amortyzowanego Lokalu. Sam fiskalny cel zwiększenia podstawy opodatkowania nie uzasadnia pozbawienia podatnika uprawnienia, które zostało przez niego skutecznie nabyte i którego realizacja została rozłożona w czasie przez samą konstrukcję przepisów podatkowych.
Wyrok NSA z 14 stycznia 2026 r., II FSK 490/23 Powyższa wykładnia została wprost przyjęta przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 stycznia 2026 r., sygn. akt II FSK 490/23. Sprawa rozpoznawana przez NSA dotyczyła podatnika prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą, który przed 2022 r. przyjął do ewidencji środków trwałych nieruchomości mieszkalne i dokonywał od nich odpisów amortyzacyjnych. Podatnik stał na stanowisku, że mimo wejścia w życie art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej powinien zachować prawo do dalszej amortyzacji według zasad obowiązujących przed zmianą prawa. NSA przyjął argumentację korzystną dla podatnika.
Sąd wskazał w szczególności, że obowiązek stosowania zmienionego przepisu nie oznacza możliwości abstrahowania od Konstytucji. Przepisy ustawowe powinny być stosowane w sposób zgodny z normami konstytucyjnymi, w tym wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą ochrony praw nabytych, zasadą ochrony zaufania do państwa oraz zasadą ochrony interesów w toku. NSA stwierdził, że próba ograniczenia możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych wyłącznie do dnia 31 grudnia 2022 r. narusza art. 2 Konstytucji w odniesieniu do nieruchomości mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r., jeżeli podatnik przed tą datą nabył prawo do ich amortyzacji.
Kluczowe znaczenie ma w tym zakresie przyjęta przez NSA teza, zgodnie z którą jeżeli podatnik nabył prawo do amortyzacji przed dniem 1 stycznia 2022 r., ochrona jego praw nabytych skutkuje prawem do dalszego dokonywania odpisów amortyzacyjnych. NSA zwrócił również uwagę na samą konstrukcję amortyzacji. Amortyzacja podatkowa jest mechanizmem rozłożonego w czasie rozpoznawania kosztu nabycia środka trwałego. Ustawodawca poprzez określenie metod, stawek i zasad dokonywania odpisów wyznacza podatnikowi wieloletni horyzont rozliczenia wydatku. Rozpoczęcie amortyzacji na podstawie tych regulacji tworzy zatem interes w toku podlegający konstytucyjnej ochronie.
Sąd zaakcentował ponadto, że sądy administracyjne, kontrolując interpretacje indywidualne, są uprawnione do dokonywania wykładni ustaw w zgodzie z Konstytucją oraz na tle konkretnej sprawy do odmowy oparcia rozstrzygnięcia na normie oczywiście sprzecznej z Konstytucją. Nie oznacza to uchylenia przepisu z systemu prawa ani zastępowania Trybunału Konstytucyjnego, chodzi natomiast o zapewnienie konstytucyjnego rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie podatnika.
Interpretacja Dyrektora KIS z 3 lipca 2026 r., nr 0114-KDIP2-1.4011.339.2022.8.S/KW Szczególne znaczenie dla niniejszej sprawy ma okoliczność, że ocena prawna przyjęta przez NSA w wyroku II FSK 490/23 została następnie uwzględniona bezpośrednio przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.
W interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2026 r., nr 0114-KDIP2-1.4011.339.2022.8.S/KW, wydanej po ponownym rozpoznaniu sprawy w wykonaniu wyroku NSA, Dyrektor KIS stwierdził, że stanowisko podatnika w zakresie możliwości dalszego dokonywania odpisów amortyzacyjnych od lokali mieszkalnych nabytych przed dniem 1 stycznia 2022 r. oraz zaliczania tych odpisów do kosztów uzyskania przychodów w działalności gospodarczej jest prawidłowe. Organ zaakceptował wprost stanowisko, zgodnie z którym podatnik może stosować zasady obowiązujące w dniu 31 grudnia 2021 r. do momentu pełnego zamortyzowania środków trwałych.
Ma Pan świadomość, że interpretacja indywidualna wydana na rzecz innego podatnika nie wywołuje wobec niego bezpośredniego skutku ochronnego i nie wiąże Dyrektora KIS w niniejszej sprawie. Okoliczność ta nie pozbawia jednak tej interpretacji istotnego znaczenia argumentacyjnego. Po pierwsze, interpretacja została wydana przez ten sam organ, który jest właściwy do rozpoznania niniejszego wniosku. Po drugie, została wydana w 2026 r., a więc już po ukształtowaniu się sporu dotyczącego skutków art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej.
Po trzecie, dotyczy dokładnie tego samego problemu prawnego - kontynuacji amortyzacji lokali mieszkalnych nabytych i amortyzowanych przed dniem 1 stycznia 2022 r. Po czwarte, Pana stan faktyczny odpowiada istotnym elementom stanu faktycznego będącego podstawą wydania wskazanej interpretacji. Nie chodzi zatem o automatyczne rozciągnięcie skutków cudzej interpretacji na Pana, lecz o zastosowanie w jego indywidualnej sprawie tej samej wykładni prawa, którą Dyrektor KIS wykonując prawomocny wyrok NSA uznał już za prawidłową. Dotychczasowa praktyka interpretacyjna dotycząca ochrony rozpoczętej amortyzacji.
Stanowisko to nie jest ponadto obce wcześniejszej praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. W interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2018 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.396.2018.1 .KS, przywołanej również w interpretacji z 3 lipca 2026 r., organ zaakceptował pogląd, że z uwagi na konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych nowe ograniczenia dotyczące amortyzacji nie powinny znajdować zastosowania do składników majątku przyjętych do używania przed wejściem w życie zmiany, a składniki takie powinny być amortyzowane na zasadach dotychczasowych.
Analogiczne stanowisko zostało przyjęte m.in. w interpretacjach: z dnia 7 września 2018 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.397.2018.1.KS; z dnia 19 września 2018 r., nr 0115-KDIT3.4011.397.2018.1.PSZ; z dnia 10 października 2018 r., nr 0115-KDIT3.4011.413.2018.1.WR; z dnia 21 lutego 2019 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.21.2019.2.DS. Powyższe potwierdza, że zasada ochrony rozpoczętego procesu amortyzacji była już wcześniej uwzględniana przez organy podatkowe w sytuacjach, w których ustawodawca zmieniał zasady amortyzacji w odniesieniu do składników majątku uprzednio wprowadzonych do ewidencji. Zastosowanie powyższych zasad do Pana sytuacji.
Wszystkie elementy uzasadniające ochronę prawa do kontynuowania amortyzacji występują również w Pana sytuacji. Lokal został nabyty przed 1 stycznia 2022 r. Przed tą datą został przeznaczony do wykorzystania w prowadzonej działalności gospodarczej i wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Rzeczywiście rozpoczął Pan jego amortyzację i zaliczał zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów. Na dzień zmiany prawa proces amortyzacji pozostawał niezakończony. Nie mamy zatem do czynienia z samym oczekiwaniem na możliwość zastosowania określonych regulacji w przyszłości. Uprawnienie zostało przez Pana zrealizowane i znajdowało się w toku.
Ustawowo określony sposób amortyzacji wymagał jego wykonywania przez kolejne okresy podatkowe. Pozbawienie Pana od 2023 r. możliwości zaliczania dalszych odpisów do kosztów oznaczałoby, że ten sam ustawodawca, który pierwotnie nie pozwolił na jednorazowe rozliczenie wydatku na nabycie środka trwałego, a nakazał rozłożenie go w czasie poprzez odpisy amortyzacyjne, następnie przed upływem tego okresu pozbawił podatnika możliwości rozliczenia pozostałej części wartości początkowej. Taki rezultat naruszałby istotę ochrony interesów w toku.
Dlatego art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. oraz art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej powinny być w odniesieniu do sytuacji Wnioskodawcy odczytywane z uwzględnieniem art. 2 Konstytucji w ten sposób, że nie pozbawiają go prawa do dokończenia procesu amortyzacji Lokalu rozpoczętego przed zmianą prawa. W konsekwencji zachował Pan od 1 stycznia 2023 r. prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych na zasadach obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r. i do zaliczania tych odpisów do kosztów uzyskania przychodów aż do pełnego zamortyzowania Lokalu.
Prawo do korekty zeznań za lata 2023-2025. Konsekwencją prawidłowości Pana stanowiska w zakresie pytania nr 1 jest również prawidłowość jego stanowiska dotyczącego możliwości dokonania korekt rozliczeń za lata 2023 - 2025. Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Stosownie do § 2 tego przepisu skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie deklaracji korygującej. Instytucja korekty deklaracji służy doprowadzeniu uprzednio złożonego rozliczenia podatkowego do stanu odpowiadającego prawidłowo ustalonemu zobowiązaniu podatkowemu.
Korekta może prowadzić zarówno do wykazania uprzednio pominiętego przychodu lub zwiększenia zobowiązania podatkowego, jak również do uwzględnienia kosztu uzyskania przychodów, który zgodnie z przepisami prawa podatkowego przysługiwał podatnikowi w danym okresie rozliczeniowym, lecz nie został przez niego uwzględniony w pierwotnie złożonym zeznaniu.
Jeżeli zatem, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym przez Pana w odniesieniu do pytania nr 1, zachował Pan również w latach 2023 - 2025 prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od Lokalu oraz zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów, oznacza to, że pierwotnie złożone zeznania za wskazane lata nie uwzględniały wszystkich kosztów podatkowych, do których rozpoznania był Pan materialno-prawnie uprawniony. Nie uwzględnił Pan przedmiotowych odpisów amortyzacyjnych w pierwotnie składanych rozliczeniach za lata 2023 - 2025 z ostrożności podatkowej.
W związku z wejściem w życie nowych regulacji dotyczących amortyzacji nieruchomości mieszkalnych oraz powstałymi na ich tle istotnymi wątpliwościami dotyczącymi skutków tych regulacji dla procesów amortyzacji rozpoczętych jeszcze przed dniem 1 stycznia 2022 r., nie miał Pan pewności, który sposób wykładni przepisów powinien zostać zastosowany w jego indywidualnej sytuacji. W tej sytuacji przyjął Pan podejście zachowawcze, zmierzające do uniknięcia ryzyka zaniżenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego.
W konsekwencji, począwszy od 2023 r., nie uwzględniał w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od Lokalu, pomimo że proces amortyzacji został rozpoczęty zgodnie z prawem przed wejściem w życie nowych regulacji i w świetle przedstawionego w niniejszym wniosku stanowiska powinien być kontynuowany. Takie zachowanie nie może być utożsamiane z definitywną utratą materialno-prawnego uprawnienia do rozpoznania odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów.
O istnieniu albo braku określonego kosztu podatkowego rozstrzygają przepisy prawa materialnego, a nie to, czy podatnik w warunkach poważnych wątpliwości interpretacyjnych i kierując się ostrożnością podatkową zdecydował się uwzględnić dany koszt już w pierwotnie składanym zeznaniu. Nie można również uznać, że przyjęcie przez Pana zachowawczego sposobu rozliczenia oznaczało rezygnację z prawa do powołania się w przyszłości na prawidłową wykładnię przepisów.
W szczególności brak uwzględnienia określonego kosztu w pierwotnym zeznaniu nie pozbawia podatnika prawa do skorygowania tego zeznania, jeżeli następnie ustalone zostanie, że zgodnie z prawem koszt taki powinien zostać przypisany do danego okresu podatkowego. Art. 81 Ordynacji podatkowej nie uzależnia bowiem prawa do korekty od przyczyny, dla której pierwotnie złożona deklaracja nie odzwierciedlała prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego.
W szczególności przepis ten nie różnicuje sytuacji podatnika ze względu na to, czy nieprawidłowość pierwotnego rozliczenia była wynikiem błędu rachunkowego, pominięcia określonej pozycji, czy też konsekwencją przyjęcia z ostrożności bardziej restrykcyjnej wykładni niejednoznacznych przepisów prawa podatkowego. W Pana ocenie art. 22 ust. 7c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie prowadzi w niniejszej sprawie do przesunięcia odpisów przypadających na lata 2023-2025 do roku dokonania korekty.
Przedmiotem niniejszej sprawy nie jest bowiem zmiana wysokości prawidłowo uprzednio rozpoznanego kosztu wskutek następczego zdarzenia gospodarczego, lecz ustalenie, czy przy prawidłowej wykładni przepisów był Pan materialno-prawnie uprawniony do dokonywania odpisów w tych właśnie latach. W realiach niniejszej sprawy Pana zachowawcze działanie było tym bardziej uzasadnione, że zmiana regulacji dotyczących amortyzacji nieruchomości mieszkalnych wywołała zasadnicze wątpliwości co do skutków czasowych nowych przepisów wobec amortyzacji rozpoczętej pod rządami wcześniejszych regulacji.
Nie dysponując wówczas rozstrzygnięciem wydanym w Pana indywidualnej sprawie, wybrał rozwiązanie fiskalnie bezpieczniejsze i nie pomniejszał podstawy opodatkowania o sporne odpisy amortyzacyjne. Okoliczność ta nie może jednak prowadzić do sytuacji, w której podatnik, który z ostrożności zastosował rozwiązanie mniej korzystne dla siebie, znalazłby się następnie w gorszej sytuacji niż podatnik, który od początku przyjął wykładnię korzystną i kontynuował amortyzację.
Jeżeli bowiem prawidłowa wykładnia przepisów prowadzi do wniosku, że prawo do kontynuowania amortyzacji istniało również po dniu 31 grudnia 2022 r., powinno ono znaleźć odzwierciedlenie w prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego za poszczególne lata. Należy przy tym wyraźnie rozróżnić źródło materialnoprawnego Pana uprawnienia od funkcji interpretacji indywidualnej. Pana prawo do kontynuowania amortyzacji, jeżeli stanowisko przedstawione w niniejszym wniosku jest prawidłowe, wynika z przepisów prawa podatkowego odczytywanych zgodnie z Konstytucją RP. Prawo to nie powstaje dopiero z chwilą wydania lub doręczenia interpretacji indywidualnej.
Interpretacja nie ma w tym zakresie charakteru konstytutywnego i nie kreuje dopiero na przyszłość prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Jej funkcją jest dokonanie oceny prawnej przedstawionego przez podatnika stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz zapewnienie przewidzianej przepisami Ordynacji podatkowej ochrony związanej z zastosowaniem się do wydanej interpretacji. Jeżeli zatem był Pan uprawniony do dokonywania i podatkowego rozliczania odpisów amortyzacyjnych w latach 2023, 2024 i 2025, późniejsze potwierdzenie prawidłowości tej wykładni w interpretacji indywidualnej nie zmienia faktu, że odpisy te były kosztami właściwymi dla tych właśnie okresów podatkowych.
Nie istnieje jednocześnie podstawa prawna pozwalająca na przesunięcie do roku wydania interpretacji indywidualnej odpisów amortyzacyjnych, które zgodnie z właściwymi zasadami amortyzacji powinny zostać przypisane do lat 2023, 2024 lub 2025. Amortyzacja jest bowiem procesem rozłożonym w czasie, a poszczególne odpisy przypisane są do określonych okresów zgodnie z przyjętą metodą i zasadami amortyzacji.
W konsekwencji właściwym instrumentem służącym doprowadzeniu Pana rozliczeń do stanu zgodnego z prawem jest dokonanie korekt zeznań podatkowych za poszczególne lata 2023- 2025 i uwzględnienie w nich tych odpisów amortyzacyjnych, które zgodnie z zasadami obowiązującymi Wnioskodawcę w dniu 31 grudnia 2021 r. przypadały na poszczególne okresy rozliczeniowe. Brak przedawnienia prawa do skorygowania rozliczeń objętych wnioskiem. Rozliczenia za lata 2023 - 2025 pozostają ponadto w okresie, w którym dotyczące ich zobowiązania podatkowe nie uległy przedawnieniu.
Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się, co do zasady, z upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.
W przypadku rocznego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2023 r. pięcioletni termin przedawnienia, przy założeniu niewystąpienia zdarzeń powodujących zawieszenie albo przerwanie jego biegu, upływa z końcem 2029 r. W odniesieniu do rozliczenia za 2024 r. termin ten upływa z końcem 2030 r., natomiast w odniesieniu do rozliczenia za 2025 r. z końcem 2031 r. W dacie złożenia niniejszego wniosku żaden z okresów objętych pytaniem nr 2 nie jest zatem okresem, w odniesieniu do którego zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu.
Nie istnieje wobec tego przeszkoda temporalna do dokonania korekt rozliczeń za lata 2023 - 2025, jeżeli prawidłowość Pana stanowiska w zakresie przysługującego mu prawa do kontynuacji amortyzacji zostanie potwierdzona. Prawo do korekty może podlegać ograniczeniom wynikającym z art. 81 b Ordynacji podatkowej, w szczególności w przypadku trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem albo kontrolą. Zgodnie jednak z przedstawionym opisem stanu faktycznego takie okoliczności w odniesieniu do rozliczeń będących przedmiotem niniejszego wniosku nie występują. Skutek korekt w postaci nadpłaty.
Jeżeli uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych przypadających na lata 2023 - 2025 spowoduje zmniejszenie wysokości należnego podatku dochodowego za którykolwiek z tych okresów w stosunku do podatku faktycznie wykazanego i zapłaconego przez Pana, konsekwencją korekty może być powstanie nadpłaty w rozumieniu przepisów rozdziału 9 Ordynacji Podatkowej. Zgodnie z art. 72 § 1 Ordynacji Podatkowej za nadpłatę uważa się w szczególności kwotę nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku.
W okolicznościach niniejszej sprawy ewentualne powstanie nadpłaty stanowiłoby rezultat tego, że działając w latach 2023 - 2025 z ostrożności podatkowej i przyjmując zachowawcze podejście do nowych regulacji, nie pomniejszał Pan podstawy opodatkowania o odpisy amortyzacyjne, które przy prawidłowości stanowiska prezentowanego w niniejszym wniosku mógł w tych latach zaliczać do kosztów uzyskania przychodów. Nie chodziłoby zatem o powstanie nowego uprawnienia podatkowego z mocą wsteczną, lecz o odtworzenie prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego za poszczególne lata poprzez uwzględnienie kosztów, które materialno-prawnie przysługiwały już w tych okresach.
Procesowe skutki dokonania korekt, w tym sposób i termin zwrotu ewentualnej nadpłaty oraz konieczność dokonania dodatkowych czynności przewidzianych w Ordynacji Podatkowej, podlegają przepisom obowiązującym w chwili ich podejmowania. Kwestia ta ma jednak charakter następczy wobec zasadniczego zagadnienia objętego pytaniem nr 2, tj. Pana prawa do skorygowania zeznań za lata 2023 - 2025 oraz wykazania w tych zeznaniach odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów właściwych dla poszczególnych okresów. Konkluzja.
Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej, konstytucyjną zasadę demokratycznego państwa prawnego określoną w art. 2 Konstytucji RP, wynikające z niej zasady ochrony praw nabytych, ochrony interesów w toku oraz zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa, orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego, w szczególności wyroki w sprawach P 10/11 oraz SK 37/01, a przede wszystkim ocenę prawną wyrażoną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2026 r., sygn. akt II FSK 490/23, oraz stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej przyjęte w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2026 r., nr 0114-KDIP2-1.4011.339.2022.8.S/KW, Pana stanowisko należy uznać za prawidłowe.
Zachował Pan prawo do kontynuowania amortyzacji Lokalu mieszkalnego na zasadach obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r. aż do momentu jego pełnego zamortyzowania, ponieważ Lokal został nabyty, wprowadzony do ewidencji środków trwałych i objęty rozpoczętym procesem amortyzacji przed dniem 1 stycznia 2022 r. Okoliczność, że począwszy od 2023 r. nie uwzględniał Pan przedmiotowych odpisów amortyzacyjnych w kosztach uzyskania przychodów, nie świadczy o braku tego prawa ani nie prowadzi do jego wygaśnięcia.
Pana działanie było konsekwencją wejścia w życie nowych regulacji oraz powstałych na ich tle wątpliwości co do tego, jakie zasady powinny znajdować zastosowanie do amortyzacji rozpoczętej przed dniem 1 stycznia 2022 r. nie mając w tym czasie pewności co do prawidłowej wykładni przepisów, z ostrożności podatkowej przyjął rozwiązanie zachowawcze, tj. rozwiązanie mniej korzystne dla siebie i fiskalnie bezpieczniejsze, polegające na nieuwzględnianiu dalszych odpisów amortyzacyjnych w kosztach podatkowych.
Przyjęcie przez podatnika takiej postawy nie może jednak powodować definitywnej utraty materialnoprawnego uprawnienia, które zgodnie z prawidłową wykładnią przepisów przysługiwało mu w poszczególnych latach podatkowych. Jeżeli bowiem zachował Pan prawo do kontynuowania amortyzacji również po dniu 31 grudnia 2022 r., odpisy amortyzacyjne przypadające zgodnie z właściwym harmonogramem amortyzacji na lata 2023 - 2025 stanowiły koszty uzyskania przychodów właściwe dla tych właśnie lat.
Konsekwentnie jest Pan uprawniony do skorygowania zeznań podatkowych za lata 2023 - 2025 na podstawie art. 81 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodów tych odpisów amortyzacyjnych, które przy kontynuowaniu amortyzacji według zasad obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r. przypadały na poszczególne wskazane lata podatkowe. Korekta taka nie prowadzi do przyznania Panu nowego prawa ani do retroaktywnego zastosowania korzystniejszych zasad opodatkowania.
Jej celem jest wyłącznie doprowadzenie rozliczeń za lata 2023 - 2025 do stanu odpowiadającego prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego oraz prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego za każdy z tych okresów.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Ad. 1 Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.): Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.
Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione następujące warunki, tzn. dany wydatek: został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik), jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, został właściwie udokumentowany, nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 wskazanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów wskazanej ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku.
Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.
Na podstawie art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: 1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, 2) maszyny, urządzenia i środki transportu, 3) inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Z przytoczonych przepisów wynika, że środki trwałe podlegają amortyzacji, o ile spełniają następujące warunki: stanowią własność lub współwłasność podatnika, są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania, przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok, są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (…).
Zgodnie z art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Amortyzacji nie podlegają: 1) grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, 2) budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, 3) dzieła sztuki i eksponaty muzealne, 4) wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1a, 5) składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Z przepisów tych wynika wprost, że podatnicy nie mogą zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od nabytych lub wytworzonych budynków i lokali mieszkalnych. W tym miejscu wskazać należy, że treść art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązuje od 1 stycznia 2022 r. Przepis ten został bowiem zmieniony przez art. 1 pkt 16 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2105; dalej: „ustawa zmieniająca”).
Jednocześnie z art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej wynika, że: Podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogą, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2022 r., zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będących odpowiednio budynkami mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r. Tym samym - na podstawie przepisu przejściowego - który jest przepisem szczególnym, podatnicy wskazani w tym przepisie jeszcze przez rok (2022) mogli stosować przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r., w odniesieniu do budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r. Innymi słowy - na podstawie przepisu przejściowego - podatnicy mogli do końca 2022 r. zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r. Jak wynika z opisu sprawy jest Pan jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą.
Działalność ta jest prowadzona nieprzerwanie od 31 stycznia 2010 r. a jej przedmiot obejmuje w szczególności wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Jest Pan współwłaścicielem lokalu mieszkalnego, na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej, stanowiącego odrębną nieruchomość.
Lokal został ujęty w prowadzonej dla działalności gospodarczej Pana ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i był faktycznie amortyzowany jako środek trwały od początku prowadzenia tej działalności tj. na długo przed dniem 1 stycznia 2022 r. Dokonywał Pan odpisów amortyzacyjnych metodą liniową, przy zastosowaniu rocznej stawki amortyzacyjnej w wysokości 1.5%. Odpisy amortyzacyjne były dokonywane zgodnie z przyjętym sposobem amortyzacji i zaliczane przez Pana do kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.
W związku ze zmianą art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz upływem okresu przejściowego przewidzianego w art. 71 ust. 2 ustawy nowelizującej, począwszy od 1 stycznia 2023 r. zaprzestał Pan dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych od Lokalu i zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów. Na dzień 31 grudnia 2022 r. Lokal nie był całkowicie zamortyzowany, a rozpoczęty wcześniej proces amortyzacji nie został zakończony.
W konsekwencji, w zeznaniach podatkowych dotyczących lat 2023, 2024 i 2025 nie uwzględnił Pan w kosztach uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od Lokalu, które byłyby przypisane do tych lat, gdyby proces amortyzacji był kontynuowany na zasadach obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r. Zaprzestanie rozliczania amortyzacji nie wynikało ze zbycia Lokalu, jego całkowitego zamortyzowania ani z ustania jego związku z Pana działalnością gospodarczą. Było ono wyłącznie następstwem przyjęcia przez Pana, że po zakończeniu okresu wskazanego w art. 71 ust 2 ustawy nowelizującej, dalsze rozpoznawanie odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów nie jest dopuszczalne.
Na dzień złożenia wniosku Lokal nie został całkowicie zamortyzowany. Pozostaje Pan jego współwłaścicielem, a Lokal pozostaje związany z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą.
Pana wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą ustalenia czy w odniesieniu do opisanego Lokalu mieszkalnego, nabytego i wprowadzonego do ewidencji środków trwałych przed dniem 1 stycznia 2022 r, którego amortyzacja została rozpoczęta przed tą datą i nie została zakończona do dnia 31 grudnia 2022 r. jest Pan uprawniony do kontynuowania odpisów amortyzacyjnych i zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej na zasadach obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r., aż do momentu pełnego zamortyzowania Lokalu.
Z treści przytoczonego powyżej art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że od 1 stycznia 2022 r. amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy - zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.
Taka treść tego przepisu obowiązuje od 1 stycznia 2022 r. Przepis ten został bowiem zmieniony przez art. 1 pkt 16 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105; dalej: „ustawa zmieniająca”). Zmiana ta jednak nie objęła budynków i lokali użytkowych, które nadal podlegają amortyzacji.
Jednocześnie z art. 71 ust. 2 ustawy zmieniającej wynika, że podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogli, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2022 r., zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będących odpowiednio budynkami mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r. Tym samym, na podstawie przepisu przejściowego, który jest przepisem szczególnym, podatnicy jeszcze przez rok (2022) mogli stosować przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r., w odniesieniu do budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r. Innymi słowy - na podstawie przepisu przejściowego - podatnicy mogli do końca 2022 r. zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od budynków i lokali mieszkalnych, nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r. Tym samym zasadnie nie zaliczał Pan do kosztów uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych lokalu o którym mowa we wniosku w latach 2023-2025. Wobec powyższego, w odniesieniu do opisanego Lokalu mieszkalnego, nabytego i wprowadzonego do ewidencji środków trwałych przed dniem 1 stycznia 2022 r, którego amortyzacja została rozpoczęta przed tą datą i nie została zakończona do dnia 31 grudnia 2022 r. nie był Pan uprawniony do kontynuowania odpisów amortyzacyjnych w latach 2023-2025 i zaliczania ich do kosztów uzyskania przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej na zasadach obowiązujących w dniu 31 grudnia 2021 r., aż do momentu pełnego zamortyzowania Lokalu.
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe. W odniesieniu do Pana stanowiska w zakresie art. 71 ust. 1 i 2 ustawy zmieniającej wskazuję, że postępowanie w sprawie wydawania interpretacji indywidualnych , z uwagi na przedmiot i charakter wydawanych w jego toku rozstrzygnięć, jest postepowaniem szczególnym, odrębnym, co do którego nie maja bezpośredniego zastosowania inne (poza wskazanymi w ustawie) przepisy Ordynacji Podatkowej.
Dlatego też ta interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach podanego przez Pana stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego oraz w zakresie postawionego przez Pana pytania, które wyznacza zakres Pana żądania. Kontrola norm (abstrakcyjna i konkretna; a posteriori i a priori), której istota polega na orzekaniu o hierarchicznej (pionowej) zgodności aktów normatywnych niższego rzędu z aktami normatywnymi (normami prawnymi) wyższego rzędu i na eliminowaniu tych pierwszych z systemu obowiązującego prawa w razie stwierdzenia braku zgodności, należy natomiast do kompetencji Trybunału Konstytucyjnego.
W nawiązaniu do przywołanego przez Pana wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 stycznia 2026 r., sygn. akt II FSK 490/23 jak również wydanej na jego skutek interpretacji indywidualnej z 3 lipca 2026 r., znak 0114-KDIP2-1.4011.339.2022.8.S/KW wskazuję, że są to rozstrzygnięcia, które dotyczą konkretnej, indywidualnej sprawy i są wiążące tylko w tej sprawie. Z kolei wskazane przez Pana we własnym stanowisku interpretacje indywidualne zostały wydane na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. Tym samym w żaden sposób nie przystają do sytuacji nakreślonej w zaskarżonej interpretacji.
W odpowiedzi na Pana konkluzję, iż podjęcie przez Pana postawy zachowawczej, tj. rozwiązanie mniej korzystne dla siebie i fiskalnie bezpieczniejsze, zgodne ze zmianami w świetle prawa podatkowego, polegające na nieuwzględnianiu dalszych odpisów amortyzacyjnych w kosztach podatkowych wskazuję, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 lutego 2026 r., sygn. akt 625/23 wskazał: W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (przykładowo w wyrokach TK z: 14 czerwca 2000 r., sygn. akt P 3/00, OTK z 2000, nr 5, poz. 138; 25 czerwca 2002 r., K 45/01, OTK-A z 2002, nr 4, poz. 46) wskazywano, że bezpieczeństwo prawne może pozostawać w kolizji z innymi wartościami konstytucyjnymi.
Czyli jak podkreślał Trybunał Konstytucyjny „bezpieczeństwo prawne jednostki” nie ma bezwzględnego priorytetu, pierwszeństwa, skoro mogą powstać kolizje z innymi wartościami. Jednostka musi zawsze liczyć się z tym, że zmiana warunków społecznych lub gospodarczych może wymagać nie tylko zmiany obowiązującego prawa, ale również niezwłocznego wprowadzenia w życie nowych regulacji prawnych. W szczególności ryzyko związane z wszelką działalnością gospodarczą obejmuje również ryzyko niekorzystnych zmian systemu prawnego (zob. wyrok NSA z 20 lipca 2020 r., sygn. akt II FSK 3225/19). Ad.
2 W związku z tym, że w zakresie pytania nr 2 oczekuje Pan oceny stanowiska w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, a Pana stanowisko w zakresie ww. pytania Organ uznał za nieprawidłowe, to rozpatrywanie wniosku w zakresie pytania nr 2 należy uznać za bezzasadne.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
W odniesieniu do powołanych we wniosku wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Pana do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.
47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.