Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
27 sierpnia 2026 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. 2026 poz. 554, dalej: „Ustawa o CIT”). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność leasingowa, w szczególności nabywanie, leasing i spieniężanie ruchomych dóbr gospodarczych, a także realizacja powiązanych z tym transakcji oraz świadczenie usług towarzyszących. Spółka w celu realizacji swojej działalności gospodarczej korzysta z rozwiązań informatycznych służących obsłudze procesów sprzedażowych, księgowych, raportowych oraz operacyjnych.
Na potrzeby obsługi procesów biznesowych, Spółka zatrudnia pracowników (dalej: „Pracownicy”), których zasadniczym zakresem obowiązków jest realizacja zadań sprzedażowych, finansowych i księgowych, natomiast dodatkowo - w ramach powierzonych im stanowisk - wykonują oni zadania związane z projektowaniem, dokumentowaniem, testowaniem oraz wdrażaniem zmian w wewnętrznym systemie informatycznym Spółki i jego otoczeniu.
Pracownicy uczestniczą w pełnym cyklu życia zmian w systemie, obejmującym w szczególności: 1. Projektowanie rozwiązań i specyfikacja wymagań Pracownicy identyfikują potrzeby biznesowe Spółki w obszarach sprzedaży, księgowości, raportowania i obsługi klientów, dokonują analizy istniejących procesów oraz proponują docelowe rozwiązania systemowe i procesowe. W ramach tych czynności opracowują koncepcje zmian w systemie IT, przygotowują szczegółowe opisy funkcjonalne oraz techniczne planowanych modyfikacji, sporządzają specyfikacje wymagań wobec systemu IT oraz dokumentują wpływ projektowanych rozwiązań na przebieg procesów oraz na obowiązki poszczególnych komórek organizacyjnych.
2. Inicjowanie i prowadzenie zgłoszeń zmian oraz incydentów Pracownicy rejestrują w wykorzystywanych przez Spółkę narzędziach do zarządzania zmianami zgłoszenia dotyczące nowych funkcjonalności, modyfikacji istniejących rozwiązań oraz usunięcia stwierdzonych nieprawidłowości. Prowadzą te zgłoszenia poprzez nadawanie im priorytetów, określanie zakresu zmian, przypisywanie odpowiednich kategorii oraz uzupełnianie dokumentacji opisującej przebieg oraz status prac. 3. Współpraca przy konfiguracji i implementacji zmian Pracownicy współpracują zarówno z wewnętrznymi zespołami Spółki odpowiedzialnymi za obszar IT, jak i zewnętrznym dostawcą usług w zakresie rozwoju i utrzymania systemu IT.
Doprecyzowują wymagania, opiniują proponowane rozwiązania systemowe oraz weryfikują ich zgodność z przyjętą koncepcją biznesową i księgową. Utrwalają w dokumentacji systemowej przyjęte modele konfiguracji procesów, powiązania pomiędzy modułami oraz zasady przetwarzania danych. 4. Przygotowanie i realizacja testów Pracownicy opracowują scenariusze testowe dla projektowanych zmian, obejmujące szczegółowe opisy przypadków testowych, warunki wstępne, dane testowe oraz oczekiwane rezultaty.
Następnie przeprowadzają testy funkcjonalne, integracyjne oraz - w razie potrzeby - testy regresyjne wdrażanych rozwiązań, dokumentują przebieg testów, wyniki poszczególnych przypadków oraz identyfikowane błędy lub nieprawidłowości. Wyniki testów stanowią podstawę do podejmowania decyzji o dopuszczeniu danej zmiany do wdrożenia. 5. Zarządzanie defektami i nadzór nad ich usunięciem W przypadku ujawnienia nieprawidłowości Pracownicy identyfikują defekty systemowe, przypisują je do odpowiednich zgłoszeń, opisują ich charakter oraz wpływ na procesy biznesowe, a następnie monitorują przebieg prac nad ich usunięciem.
Po wdrożeniu poprawek ponownie testują zmodyfikowane rozwiązania celem potwierdzenia prawidłowego działania systemu IT. 6. Decyzje o wdrożeniu oraz przygotowanie organizacji do zmian Na podstawie wyników przeprowadzonych testów oraz analizy kompletności dokumentacji Pracownicy uczestniczą w procesie podejmowania decyzji o wdrożeniu zmian na środowisko produkcyjne, w tym w szczególności w akceptacji tzw. „release’ów” systemowych. Współpracują z właściwymi jednostkami organizacyjnymi Spółki przy planowaniu terminów wdrożeń, zakresu zmian oraz sposobu ich komunikacji użytkownikom.
7. Dokumentacja użytkowa i szkolenia Po wdrożeniu zmian Pracownicy opracowują instrukcje użytkownika, opisy zaktualizowanych procesów oraz materiały szkoleniowe dotyczące korzystania z nowych lub zmodyfikowanych funkcjonalności systemu IT. Organizują i prowadzą szkolenia dla użytkowników systemu IT, wyjaśniając sposób działania wprowadzonych rozwiązań oraz ich wpływ na bieżącą pracę operacyjną.
W konsekwencji, Pracownicy odpowiadają za biznesowe zaprojektowanie zmian w systemie informatycznym, ich formalne zgłoszenie, przeprowadzenie przez pełny cykl życia zmiany (od koncepcji poprzez testy do wdrożenia) oraz zapewnienie odpowiedniego przygotowania organizacji do korzystania z wdrożonych funkcjonalności systemu IT. Rezultaty zadań wykonywanych przez Pracowników w opisanym wyżej zakresie mają charakter twórczy i oryginalny, tj. zawierają obiektywnie nową wartość oraz noszą cechę indywidualności.
Stanowią efekt nieszablonowej, samodzielnej pracy, uwieńczonej niepowtarzalnym rezultatem, który każdorazowo jest dostosowany do potrzeb konkretnego procesu, projektu oraz wymagań biznesowych i księgowych Spółki. Dotyczy to w szczególności autorskich koncepcji zmian systemowych i procesowych, specyfikacji funkcjonalnych i technicznych, scenariuszy testowych, dokumentacji dotyczącej przebiegu testów, modeli konfiguracji procesów oraz instrukcji użytkownika i materiałów szkoleniowych. Rezultaty te stanowią utwory w rozumieniu art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj.
Dz. U. z 2025 r. poz. 24, dalej: „Ustawa o prawie autorskim”), tj. przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalone w postaci umożliwiającej zapoznanie się z nimi osobom trzecim (w szczególności poprzez ich utrwalenie w narzędziach wykorzystywanych przez Spółkę do zarządzania zmianami oraz w repozytoriach dokumentacji). Pracownicy, oprócz opisanych powyżej zadań związanych z projektowaniem, dokumentowaniem, testowaniem oraz wdrażaniem zmian w systemie informatycznym, wykonują również szereg obowiązków o charakterze nietwórczym, wynikających z ich zasadniczej roli organizacyjnej w strukturze Spółki.
W szczególności do zakresu ich zadań należą czynności związane z bieżącym zarządzaniem procesami sprzedażowymi i księgowymi, nadzorem nad prawidłowością rozliczeń, sporządzaniem raportów na potrzeby wewnętrzne i korporacyjne, udziałem w naradach i szkoleniach, a także wykonywaniem innych czynności techniczno‑administracyjnych. Działalność w obszarze projektowania i współkształtowania rozwiązań w systemie informatycznym stanowi zatem wyodrębniony, dodatkowy komponent ich obowiązków, a nie podstawowy, dominujący zakres aktywności zawodowej w Spółce.
Wdrożenie rozliczeń z Pracownikami w oparciu o honorarium za przeniesienie praw autorskich Celem należytego wynagradzania Pracowników tworzących utwory w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim, Wnioskodawca zamierza wprowadzić nowe zasady wypłaty wynagrodzenia na rzecz Pracowników, którego częścią składową będzie wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów na rzecz Wnioskodawcy (dalej: „Honorarium”). Wnioskodawca zamierza objąć systemem wynagradzania opartym o Honorarium Pracowników poprzez stosowne aneksy do obowiązujących już umów o pracę.
Celem pełnego zabezpieczenia praw autorskich do poszczególnych utworów każda aneksowana umowa o pracę zawierana z Pracownikami będzie zawierać dodatkowe ustalenia. Na gruncie dodatkowych zapisów, majątkowe prawa autorskie do programu komputerowego przez Pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy będą przysługiwać temu Pracownikowi. Prawa autorskie do utworu będą natomiast przechodzić na własność Wnioskodawcy z chwilą ich przyjęcia przez Wnioskodawcę, przy jednoczesnej wypłacie należnego tym tytułem Honorarium. Za moment przyjęcia utworu przez Spółkę, przyjęty zostanie moment wypłaty Honorarium na rzecz Pracownika.
W aneksach do umów o pracę dla wybranych stanowisk znajdzie się także zastrzeżenie, że przedmiotem umowy o pracę jest m.in. tworzenie utworów w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim, tj. zamawianego i oczekiwanego przez Spółkę jako pracodawcę, oryginalnego wytworu o indywidualnym charakterze, za których przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy, przysługiwać będzie Pracownikowi określone Honorarium.
Jednocześnie, opcjonalnie oraz w zależności od skali wypłat Honorarium oraz potrzeb organizacyjnych Wnioskodawcy, może zostać stworzona dodatkowa wewnętrzna procedura dotycząca przenoszenia majątkowych praw autorskich stanowiąca element regulaminu wynagradzania, która będzie regulować kwestie związane z rejestracją tworzonych utworów, procesem ich akceptacji oraz archiwizacji.
Pracownicy zostaną zobowiązani do zapisywania i archiwizowania utworów tworzonych w ramach działalności twórczej w sposób wskazany przez Wnioskodawcę, aby możliwe było ustalenie, jakie utwory stworzył dany Pracownik w danym okresie, a tym samym, do jakich utworów Pracownik przeniesie autorskie prawa majątkowe na Wnioskodawcę, w zamian za wypłatę Honorarium. Wnioskodawca planuje wprowadzić Honorarium określone w oparciu o jeden z dwóch modeli rozliczeniowych: model procentowy albo model wyceny oparty o czas pracy - tzw. „timesheet”.
W ramach modelu procentowego Wnioskodawca planuje dokonać wyceny Honorarium w oparciu o ustalony dla danego stanowiska procentowy udział pracy twórczej w ogólnym czasie pracy Pracownika.
Na etapie aneksowania umów o pracę Wnioskodawca zamierza określić dla poszczególnych stanowisk współczynniki procentowe odzwierciedlające typowy, przewidywany udział czynności o charakterze twórczym w zakresie programów komputerowych w całkowitym zakresie obowiązków pracowniczych, a następnie powiązać te współczynniki z wysokością Honorarium poprzez wyodrębnienie części wynagrodzenia zasadniczego, odpowiadającej danemu udziałowi procentowemu, jako wynagrodzenia za przeniesienie majątkowych praw autorskich do utworów powstających w ramach pracy twórczej.
Ustalając wysokość Honorarium, Wnioskodawca będzie brać pod uwagę m.in. doświadczenie i umiejętności Pracownika (a więc jego potencjał do tworzenia utworów o określonej wartości), miejsce Pracownika w strukturze organizacyjnej Spółki, dotychczasowy dorobek twórczy (portfolio utworów) oraz ocenę potencjału rozwoju umiejętności Pracownika w obszarze działalności twórczej w zakresie programów komputerowych.
Dla zapewnienia zgodności przyjętych współczynników procentowych z rzeczywistym udziałem pracy twórczej Wnioskodawca zamierza poddawać je okresowej weryfikacji przez upoważnione osoby, w miarę możliwości z wykorzystaniem istniejącej ewidencji czasu pracy w rozbiciu na projekty i rodzaje czynności. W ramach modelu opartego na ewidencji czasu pracy, Wnioskodawca planuje ustalanie wysokości Honorarium w bezpośrednim powiązaniu z czasem pracy faktycznie przeznaczonym przez Pracowników na wykonywanie czynności o charakterze twórczym w zakresie programów komputerowych. W tym modelu Pracownicy będą zobowiązani do prowadzenia szczegółowej ewidencji czasu pracy (tzw.
„timesheet”), umożliwiającej jednoznaczne przypisanie poszczególnych przedziałów czasowych do konkretnych zadań o charakterze twórczym, skutkujących powstaniem utworów w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim, oraz do pozostałych czynności o charakterze nietwórczym. Honorarium będzie kalkulowane jako wartość odpowiadająca iloczynowi czasu pracy zarejestrowanego w ewidencji jako czas poświęcony na działalność twórczą w danym okresie rozliczeniowym oraz stawki jednostkowej (np. godzinowej) przypisanej do danego Pracownika, ustalonej w aneksie umowy o pracę.
Ewidencja czasu pracy będzie powiązana z rejestrem utworów tworzonych przez Pracowników, tak aby możliwe było wykazanie, że określony odcinek czasu pracy twórczej odpowiada powstaniu konkretnego utworu (w szczególności specyfikacji funkcjonalnej lub technicznej, scenariusza testowego, dokumentacji wdrożeniowej, modelu konfiguracji procesów czy instrukcji użytkownika), do którego majątkowe prawa autorskie są przenoszone na Wnioskodawcę.
Przyjęcie modelu opartego na ewidencji czasu pracy wymagać będzie po stronie Wnioskodawcy ustanowienia odpowiednich procedur dotyczących prowadzenia, weryfikacji i akceptacji ewidencji czasu pracy, w szczególności określenia zasad kwalifikowania poszczególnych czynności jako twórczych bądź nietwórczych, a także zapewnienia spójności między ewidencją czasu pracy a dokumentacją utworów, co umożliwi wykazanie bezpośredniego związku między wypłaconym Honorarium a konkretnymi utworami powstałymi w obszarze działalności twórczej w zakresie programów komputerowych.
Wnioskodawca jest świadomy, że samo prowadzenie ewidencji czasu pracy nie stanowi wystarczającej podstawy do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, jeżeli nie towarzyszy mu rzetelnie prowadzony rejestr utworów oraz udokumentowane przeniesienie majątkowych praw autorskich do tych utworów na rzecz Spółki. W konsekwencji, planowane jest powiązanie wypłaty Honorarium z konkretnymi, zidentyfikowanymi i formalnie przyjętymi utworami, a nie jedynie z deklarowanym czasem pracy twórczej.
Niezależnie od przyjętego przez Wnioskodawcę modelu rozliczeń Honorarium, w miesiącach, w których Pracownik nie będzie świadczyć pracy przez część okresu rozliczeniowego (w szczególności z uwagi na urlop lub zwolnienie lekarskie), Wnioskodawca planuje stosować proporcjonalne pomniejszenie Honorarium autorskiego poprzez odniesienie jego wysokości do faktycznej liczby dni pracy w danym miesiącu.
Wnioskodawca zakłada również, że w miesiącu, w którym Pracownik nie stworzy żadnego utworu i nie dojdzie do przeniesienia autorskich praw majątkowych na rzecz Spółki, wyodrębniona część wynagrodzenia określona jako Honorarium nie będzie objęta podwyższonymi kosztami uzyskania przychodów, gdyż zastosowanie 50% kosztów jest dopuszczalne wyłącznie w odniesieniu do przychodu z tytułu korzystania z praw autorskich lub rozporządzania tymi prawami. Zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodu będzie następować wyłącznie w tych okresach rozliczeniowych, w których będzie mieć miejsce faktyczne wykonanie pracy twórczej i przeniesienie autorskich praw majątkowych na rzecz Wnioskodawcy.
Ponadto, niezależnie od wybranego modelu rozliczania Honorarium, Pracownicy będą zobowiązani do zgłaszania Spółce (w uzgodnionej formie i terminie) stworzonych w danym miesiącu dzieł, także tych nieukończonych. Na tej podstawie, Wnioskodawca będzie dokonywać oceny czy dzieła te można zakwalifikować jako utwory w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i czy stanowią one efekt działalności twórczej w zakresie programów komputerowych. Jeżeli Spółka stwierdzi, że Pracownik pomimo zgłoszenia prac nie stworzył w danym miesiącu utworu w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim, nie dojdzie do rozporządzenia prawem autorskim do utworu, a zatem Honorarium nie będzie Pracownikowi należne.
W rezultacie przyjętych założeń, wynagrodzenie Pracowników składać się będzie co do zasady z dwóch części składowych, tj.: wynagrodzenia zasadniczego, tj. kwoty należnej Pracownikowi z tytułu wykonywania ogółu obowiązków pracowniczych (niezwiązanych z tworzeniem utworów w rozumieniu prawa autorskiego w zakresie programów komputerowych, w szczególności zadań związanych z bieżącym zarządzaniem procesami sprzedażowymi i księgowymi, nadzorem nad rozliczeniami, raportowaniem oraz czynnościami administracyjno‑technicznymi); Honorarium według indywidualnej wyceny określonej dla każdego Pracownika, wynikającej z ustaleń poczynionych między Wnioskodawcą a Pracownikiem w ramach aneksu do umowy o pracę, z zastosowaniem jednego z dwóch opisanych modeli wynagradzania (model procentowy albo model oparty na ewidencji czasu pracy).
Honorarium wskazane w aneksach do umów o pracę zawieranych z Pracownikami, należne będzie Pracownikowi z tytułu przeniesienia na Wnioskodawcę praw autorskich majątkowych do utworów stworzonych w ramach obowiązków pracowniczych. Honorarium naliczane będzie oddzielnie za każdy miesiąc, przy czym w ramach modelu procentowego będzie ono odpowiadało części wynagrodzenia zasadniczego wyodrębnionej proporcjonalnie do ustalonego udziału pracy twórczej w ogólnym czasie pracy Pracownika, natomiast w ramach modelu opartego na ewidencji czasu pracy - wartości iloczynu czasu pracy wykazanego jako działalność twórcza w danym okresie rozliczeniowym oraz stawki jednostkowej przypisanej do danego Pracownika.
Mając na względzie, że Pracownicy wykonują również szereg obowiązków o charakterze nietwórczym, wynikających z ich zasadniczej roli organizacyjnej w strukturze Spółki, wynagrodzenie należne Pracownikowi z tytułu wykonywania obowiązków pracowniczych nieobjętych Honorarium będzie ustalane na poziomie nie niższym niż minimalne wynagrodzenie za pracę, co zapewni spełnienie wymogów wynikających z art. 6 ust 4 ustawy z dnia 10 października 2002 r. o minimalnym wynagrodzeniu za pracę, niezależnie od wysokości Honorarium przysługującego Pracownikowi za przeniesienie praw autorskich do utworów.
Pytanie
Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca w związku z obowiązkami płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, będzie mógł uznać, że część wynagrodzenia wypłacanego Pracownikom w formie Honorarium, stanowić będzie wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych w ramach stosunku pracy i czy w konsekwencji Wnioskodawca będzie mógł zastosować, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b Ustawy o PIT 50% koszty uzyskania przychodu w stosunku do tej części wynagrodzenia, która przypadnie tytułem rozporządzenia przez Pracownika majątkowymi prawami autorskimi do utworów stworzonych w ramach stosunku pracy, w efekcie działalności twórczej w zakresie programów komputerowych, wymienionej w art. 22 ust. 9b pkt 1 Ustawy o PIT?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawcy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że część wynagrodzenia wypłaconego Pracownikom w formie Honorarium stanowić będzie wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych w ramach stosunku pracy.
Ponieważ Honorarium to wypłacane będzie Pracownikom tytułem przeniesienia majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych w ramach stosunku pracy, to Wnioskodawca działając jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, będzie uprawniony do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w stosunku do części wynagrodzenia przypadającej tytułem przeniesienia przez Pracownika na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych w efekcie działalności twórczej w zakresie programów komputerowych, w rozumieniu art. 22 ust. 9b pkt 1 Ustawy o PIT.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy Zgodnie z art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast na gruncie art. 9 ust. 2 Ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.
Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt. 1 Ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów jest stosunek pracy.
W myśl art. 12 ust. 1 Ustawy o PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Stosownie zaś do treści art. 12 ust. 4 Ustawy o PIT za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.
W myśl art. 32 ust. 1 Ustawy o PIT zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.
Kosztami uzyskania przychodów (dalej: „KUP”), zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 Ustawy o PIT są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 Ustawy o PIT.
Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy o PIT koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórcę z praw autorskich lub praw pokrewnych lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b Ustawy o PIT, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b Ustawy o PIT, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 9a Ustawy o PIT w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3 Ustawy o PIT, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy o PIT.
Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 9b Ustawy o PIT, 50% koszty uzyskania przychodów (dalej: „50% KUP) z tytułu korzystania przez twórcę z praw autorskich można stosować jedynie do przychodów uzyskiwanych z tytułu: 1. działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa; 2. działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki; 3. produkcji audialnej i audiowizualnej; 4. działalności publicystycznej; 5. działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej; 6. działalności konserwatorskiej; 7. prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 Ustawy o prawie autorskim, do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia; 8. działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.
Zgodnie z powyższym, tylko wymienione w art. 22 ust. 9b Ustawy o PIT rodzaje działalności pozwalają na uwzględnienie 50% KUP. Ustawa PIT nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 ustawy, takich jak np. "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich" lub pojęć z nimi związanych jak np. "utwór". Dla wykładni tych pojęć należy posłużyć się przepisami Ustawy o prawie autorskim, by rozstrzygnąć, kiedy Pracownikowi-twórcy przysługują 50% KUP. Zgodnie z art. 1 Ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Co do zasady, prawo autorskie przysługuje twórcy.
Dodatkowo, podkreślenia wymaga fakt, iż - jak wynika z interpretacji ogólnej nr DD3.8201.1.2018 Ministra Finansów z dnia 15 września 2020 r. w sprawie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do honorarium autorskiego (dalej: „Interpretacja ogólna”) - utwór jest „przeciwstawny działalności odtwórczej, rzemieślniczej, technicznej, zatem tym wszystkim zachowaniom, które nie angażują wyobraźni, nie pozwalają człowiekowi na swobodną ekspresję, których efekty są z góry określone, powtarzalne, szablonowe”. Co istotne, Ustawa o prawie autorskim przewiduje możliwość powstania utworu w ramach stosunku pracy oraz umowy cywilnoprawnej (umowy zlecenia lub umowy o dzieło).
Wynagrodzenie uzyskane z tych tytułów może stanowić honorarium autorskie, wypłacone z zastosowaniem 50% KUP.
Jednakże, jak wynika z Interpretacji ogólnej, dla potraktowania części wynagrodzenia jako honorarium autorskiego i zastosowania wobec niego 50% KUP niezbędne jest: powstanie w ramach stosunku pracy utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego, dysponowanie obiektywnymi dowodami potwierdzającymi stworzenie przez pracownika utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego; przy czym dowodem tym może być oświadczenie pracodawcy i pracownika stwierdzające, że została wykonana praca twórcza, jeżeli określa, jaki utwór powstał, wyraźne wyodrębnienie honorarium autorskiego od innych składników wynagrodzenia pracownika - twórcy”.
Należy dodać, iż zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy o prawie autorskim, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Zgodnie z art. 74 ust. 3 Ustawy o prawie autorskim, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.
W związku z powyższym, Ustawa o prawie autorskim dopuszcza, by pracodawca i pracownik uzgodnili umownie, że majątkowe prawa autorskie do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracownikowi, a nie pracodawcy (co ma miejsce w przedstawionym zdarzeniu przyszłym). W takim przypadku pracodawca i pracownik powinni określić, w jaki sposób i w jakim momencie dochodzi do nabycia przez pracodawcę praw do programu komputerowego stworzonego przez pracownika.
W związku z powyższym, jak wskazał Minister Finansów w Interpretacji ogólnej: „przedmiotem prawa autorskiego jest tylko taka działalność twórcza, która prowadzi do powstania utworu korzystającego z ochrony praw autorskich; sama działalność twórcza nie może być przedmiotem prawa autorskiego, a do przychodów uzyskanych z tego tytułu nie ma zastosowania art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PIT, podstawowymi warunkami do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów w ramach stosunku pracy jest to, aby przedmiotem umowy o pracę było powstanie utworu w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim, tj. zamawianego i oczekiwanego przez pracodawcę, oryginalnego utworu o indywidualnym charakterze, w przypadku utworu pracowniczego niezbędne jest przyjęcie tego utworu przez pracodawcę, gdyż oznacza to ustawowe (lub umowne) rozporządzenie prawem autorskim na rzecz pracodawcy.” Z punktu widzenia zastosowania 50% KUP do wynagrodzenia pracownika - twórcy istotne znaczenie ma również odpowiednie ustalenie wysokości honorarium.
Co istotne, Ustawa o PIT nie reguluje w żaden sposób zasad ustalania wysokości honorarium autorskiego. W dostępnej praktyce i orzecznictwie sądowym wykształciły się co prawda pewne kierunkowe wskazówki, nie funkcjonują jednak jednolite, powszechnie przyjęte reguły, które pozwalałyby na sformułowanie jednoznacznych zasad ustalania honorarium oraz dokumentowania prac stanowiących przedmiot prawa autorskiego.
Zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Ministra Finansów w Interpretacji ogólnej, które organ interpretacyjny wywiódł z wcześniejszego orzecznictwa sądów administracyjnych, dla zastosowania 50% KUP do wynagrodzenia przede wszystkim nie wystarczy samo oświadczenie pracodawcy i pracownika stwierdzające, że została wykonana praca twórcza - konieczne jest bowiem wskazanie, jaki konkretnie utwór powstał. Co więcej, pracodawca jako płatnik powinien wyodrębnić w ramach wynagrodzenia pracownika honorarium oraz pozostałe składniki wynagrodzenia.
Niemniej jednak, niewystarczające jest wyłączne procentowe określenie w umowie o pracę czasu przeznaczonego na pracę twórczą lub ustalenie go na podstawie ewidencji czasu pracy, ponieważ z wyróżnienia takiego nie wynika, czy jakikolwiek utwór rzeczywiście powstał.
Z przedstawionego w niniejszym wniosku opisu wynika, że rezultaty działań Pracowników będą efektem ich zindywidualizowanej i kreatywnej działalności, która prowadzi do powstania utworów będących programami komputerowymi w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim, przykładowo: specyfikacje funkcjonalne i techniczne systemu IT (obejmujące szczegółowe opisy wymagań, koncepcje zmian oraz analizę wpływu tych zmian na procesy biznesowe i księgowe), scenariusze testowe wraz z przypadkami testowymi, warunkami wstępnymi, danymi testowymi i opisem oczekiwanych rezultatów, dokumentacja przebiegu testów oraz raporty z błędów, modele konfiguracji procesów i powiązań między modułami systemu IT, instrukcje użytkownika oraz opisy zaktualizowanych procesów, materiały szkoleniowe i prezentacje przygotowywane na potrzeby wdrożeń i szkoleń użytkowników, a także inne opracowania dotyczące architektury rozwiązań IT, interfejsów użytkownika i sposobu przetwarzania danych w systemie informatycznym wykorzystywanym przez Spółkę.
Wymienione prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością. Oznacza to, że Pracownicy poprzez tworzenie w ramach umów o pracę utworów będących programami komputerowymi w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim, będą mogli być uznani za twórców lub współtwórców w rozumieniu tej ustawy. Ponadto, na podstawie dodatkowych zapisów w aneksach do umów o pracę dla określonych stanowisk, majątkowe prawa autorskie do utworu stworzonego (współtworzonego) przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków wynikających ze stosunku pracy, będą przysługiwać temu pracownikowi. Wnioskodawca nabędzie prawa autorskie do utworów z chwilą ich przyjęcia przez Wnioskodawcę.
Momentem przyjęcia utworu przez Wnioskodawcę będzie złożenie przez pracownika oświadczenia, w ramach którego poświadczy on przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy praw autorskich utworów stworzonych w trakcie danego miesiąca (pracownik będzie zobligowany do składania takiego oświadczenia co miesiąc, wraz z ewidencją utworów realizowanych w danym miesiącu oraz - w zależności od wybranego modelu rozliczeń Honorarium - także z ewidencją czasu pracy). Wnioskodawca będzie w stanie przypisać zarchiwizowane utwory do konkretnego Pracownika i do wypłaconego Honorarium.
Tym samym, Wnioskodawca będzie dysponować obiektywnymi dowodami potwierdzającymi stworzenie utworów, do których prawa autorskie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę w zamian za wynagrodzenie - Honorarium.
Honorarium będzie ustalane zgodnie z jednym z dwóch modeli opisanych w części dotyczącej zdarzenia przyszłego: w modelu procentowym, w ramach którego Honorarium będzie odpowiadać wyodrębnionej części wynagrodzenia zasadniczego, ustalonej proporcjonalnie do przewidywanego udziału pracy twórczej w ogólnym zakresie obowiązków danego stanowiska; w modelu opartym na ewidencji czasu pracy, w którym Honorarium będzie kalkulowane jako iloczyn czasu pracy faktycznie przeznaczonego na wykonywanie czynności o charakterze twórczym w danym okresie rozliczeniowym oraz stawki jednostkowej (np. godzinowej) przypisanej do danego Pracownika.
Łączna kwota Honorarium w danym miesiącu będzie każdorazowo powiązana z konkretnymi, zidentyfikowanymi utworami stworzonymi przez Pracownika i przyjętymi przez Wnioskodawcę w tym miesiącu, przy czym wysokość Honorarium nie będzie mogła przekroczyć ustalonego dla danego stanowiska udziału pracy twórczej w ogólnym wynagrodzeniu pracowniczym. W ocenie Wnioskodawcy, taki sposób ustalenia wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich w formie Honorarium należycie wyodrębnia to wynagrodzenie od pozostałych składników płacy pracownika.
Jak wynika z Interpretacji ogólnej, podstawową zasadą przy ustalaniu wynagrodzenia pracownika - twórcy jest jego podział na część „twórczą” oraz część należną za pozostałe obowiązki pracownicze, co będzie miało miejsce w przypadku Pracowników. Co więcej, jak wskazuje Minister Finansów w Interpretacji ogólnej, samo procentowe określenie w umowie o pracę czasu pracy przeznaczonego przez pracownika na pracę twórczą lub ustalenie go na podstawie ewidencji czasu pracy nie jest wystarczające, ponieważ nie wynika z niego, czy powstał jakikolwiek utwór.
Jak czytamy w Interpretacji ogólnej, „A contrario należy zatem uznać, że zastosowanie tej metody w powiązaniu z danym stworzonym (tworzonym) utworem jest wystarczające.
Kalkulacja wynagrodzenia autorskiego może zostać zatem oparta także na czasie poświęconym przez pracownika - twórcę na stworzenie (tworzenie) utworu pracowniczego, przy prowadzonej przy tym dokumentacji, np. ewidencji utworów.” W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, planowany sposób kalkulacji Honorarium - zarówno w modelu procentowym, jak i w modelu opartym na ewidencji czasu pracy - opiera się na powiązaniu wynagrodzenia autorskiego z konkretnymi utworami stworzonymi przez Pracownika oraz w przypadku modelu opartego o ewidencję czasu pracy, z czasem pracy faktycznie przeznaczonym na ich stworzenie.
Zapewnia to należyte wyodrębnienie części twórczej wynagrodzenia od części należnej za pozostałe obowiązki pracownicze i spełnia wymogi wskazane w Interpretacji ogólnej Ministra Finansów. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie dodać, iż przedmiotem praw autorskich są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Zatem praca polegająca na tworzeniu (projektowaniu) programów komputerowych jest pracą twórczą w rozumieniu prawa autorskiego, a programy komputerowe stanowią utwory.
Natomiast na zastosowanie 50% KUP pozwala tworzenie utworów w ramach rodzajów działalności wymienionych w art. 22 ust. 9b Ustawy o PIT. W katalogu działalności uprawniających do korzystania z podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, znalazła się m.in. „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”. Z uwagi na fakt, że w ww. ustawie nie zostało zdefiniowane pojęcie „działalność twórcza”, należy odwołać się do słownikowego znaczenia tego pojęcia.
Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wydanie internetowe) pod pojęciem „działalność” należy rozumieć: 1. „zespół działań podejmowanych w jakimś celu”; 2. „funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś”; natomiast „twórczy” oznacza: 1. „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia”; 2. „dotyczący twórców”. Zatem użyty w art. 22 ust. 9b pkt 1 tej ustawy, zwrot „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” oznacza, że zwrot ten odnosi się do ogółu działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w celu tworzenia programów komputerowych.
W ocenie Wnioskodawcy, nie tylko stworzenie kodu źródłowego programów komputerowych wypełnia przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 ww. ustawy, lecz także inne utwory pozostające w związku z tworzeniem programu komputerowego, czyli zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym następujących rezultatów pracy Pracowników: koncepcji biznesowych i systemowych zmian w wewnętrznym systemie informatycznym, specyfikacji funkcjonalnych i technicznych, obejmujących szczegółowe opisy wymagań wobec systemu, projektowanych modyfikacji i ich wpływu na procesy sprzedażowe, księgowe, raportowe i operacyjne, scenariuszy testowych oraz przypadków testowych, wraz z warunkami wstępnymi, danymi testowymi oraz opisem oczekiwanych rezultatów, dokumentacji przebiegu testów (funkcjonalnych, integracyjnych, regresyjnych) oraz raportów z błędów i nieprawidłowości, modeli konfiguracji procesów w systemie, w tym powiązań pomiędzy modułami oraz zasad przetwarzania danych, dokumentacji wdrożeniowej i opisów procesów po wdrożeniu zmian, instrukcji użytkownika oraz innych materiałów użytkowych dotyczących obsługi nowych lub zmodyfikowanych funkcjonalności, materiałów szkoleniowych oraz prezentacji przygotowywanych na potrzeby szkoleń i komunikacji wdrożeniowej.
Rezultaty te stanowią - w ocenie Wnioskodawcy - przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze, są ściśle związane z tworzeniem i rozwijaniem programu komputerowego wykorzystywanego przez Spółkę i jako takie mieszczą się w pojęciu „działalności twórczej w zakresie programów komputerowych”, o której mowa w art. 22 ust. 9b pkt 1 Ustawy o PIT.
Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych, czego przykładem są interpretacje indywidualne prawa podatkowego, m.in.: interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 maja 2026 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.122.2026.1.SJ, w której potwierdzone zostało stanowisko podatnika, iż: „"działalność twórcza w zakresie programów komputerowych" obejmuje nie tylko tworzenie kodu źródłowego programów komputerowych, ale również tworzenie innych utworów, takich jak grafiki komputerowe, scenariusze testowe, artykuły i dokumentacja techniczna, instrukcje czy materiały przeznaczone dla użytkowników programów komputerowych.
Utwory te, tworzone przez Pracowników Wnioskodawcy, będą się przy tym charakteryzować wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością.” interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 grudnia 2025 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.891.2025.1.MN, w której potwierdzono, iż: „w świetle art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych "działalność twórczą w zakresie programów komputerowych" należy rozumieć jako korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu tworzenia programów komputerowych, począwszy od identyfikowania potrzeb biznesowych użytkownika końcowego, poprzez analizę wstępną rozwiązania informatycznego, projektowanie rozwiązania informatycznego, wytworzenie rozwiązania informatycznego, przygotowywanie i raportowanie testów i innych prób, aż do dostarczenia i wdrożenia rozwiązania informatycznego w Spółce lub u klienta”. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 maja 2025 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.221.2025.1.MK zgodnie z którą: „Tworzenie oprogramowania komputerowego w ramach działalności Spółki nie jest wyłącznie procesem polegającym na pisaniu kodu źródłowego, ale składa się także z szeregu innych czynności, w szczególności takich jak: tworzenie specyfikacji, pozyskiwanie, łączenie surowych danych i ich wdrażanie do oprogramowania, tworzenie dokumentacji technicznej oraz architektury, tworzenie grafik/rysunków/schematów, implementacja, integracja i konfiguracja oprogramowania oraz testowanie oprogramowania.
Do obowiązków Pracowników twórczych w ramach prac badawczo-rozwojowych związanych z tworzeniem programów komputerowych należą następujące czynności: tworzenie logiki biznesowej produktu, tworzenie koncepcji i projektów nowych modułów oprogramowania, tworzenie kodu oprogramowania, tworzenie dokumentacji technicznej oraz architektury nowo wytwarzanych rozwiązań, tworzenie strategii i scenariuszy testowych, testowanie nowych opcji w programie wraz ze zgłaszaniem błędów oraz zmian rozwijających oprogramowanie, tworzenie analiz przedwdrożeniowych, migrowanie danych (...), tworzenie oraz konfiguracja infrastruktury technicznej, sieciowej, serwerowej lub oprogramowania, aplikacyjnej dla nowych instalacji oprogramowania, wdrażanie oprogramowania, tworzenie instrukcji użytkowania oprogramowania będących integralną częścią programu komputerowego, przygotowanie grafik będących składową.” Powyższe konkluzje zostały również potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych z dnia 17 marca 2025 r. nr 0114-KDIP3-2.4011.21.2025.2.MN, z dnia13 czerwca 2023 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.275.2023.1.AS, z dnia 18 lutego 2022 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.873.2021.1.MN; z dnia 4 marca 2020 r. sygn. 0114-KDIP3-2.4011.706.2019.2.AK, z dnia 16 września 2020 r., sygn. 0113-KDWPT.4011.142.2020.1.KU oraz z dnia 7 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.413.2020.2.AK.
Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, przez „działalność twórczą w zakresie programów komputerowych”, na gruncie art. 22 ust. 9b Ustawy o PIT, należy rozumieć korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu tworzenia programów komputerowych przez Pracowników Wnioskodawcy. W świetle powyższej argumentacji, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że opis planowanych przez Wnioskodawcę zmian w zakresie wynagradzania pracowników będzie spełniać warunki wynikające z art. 22 ust. 9 pkt 3 oraz ust. 9b Ustawy o PIT.
Tym samym Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych powinien stosować 50% KUP do przychodów pracowników należnych tytułem rozporządzenia przez nich na rzecz Wnioskodawcy autorskimi prawami majątkowymi do utworów, stworzonych w ramach stosunku pracy, tj. do kwoty wypłaconego Honorarium.
Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że znane mu są założenia interpretacji ogólnej Ministra Finansów nr DD3.8291.1.2018 z dnia 15 września 2020 r. w sprawie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do honorarium autorskiego, której celem jest doprecyzowanie warunków umożliwiających zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów do przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania tymi prawami.
Interpretacja ta nie rozstrzyga jednak wprost, czy opisane przez Spółkę postanowienia umów o pracę z Pracownikami, w szczególności sposób uregulowania Honorarium autorskiego oraz mechanizmu jego wyodrębniania, są wystarczające w świetle przepisów Ustawy o PIT do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w konkretnie przedstawionym modelu wynagradzania. Tym samym, powołana interpretacja ogólna nie usuwa w pełni wątpliwości związanych ze stosowaniem art. 22 ust. 9 pkt 3 w związku z art. 22 ust. 9b pkt 1 Ustawy o PIT w okolicznościach opisanych przez Wnioskodawcę.
W ocenie Spółki, przedstawiony we Wniosku zdarzenie przyszłe nie pokrywają się w całości z zagadnieniem będącym przedmiotem interpretacji ogólnej. W konsekwencji, zdaniem Spółki, nie zachodzą przesłanki do wydania postanowienia o stwierdzeniu, że do zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku ma zastosowanie interpretacja ogólna, z jednoczesnym stwierdzeniem bezprzedmiotowości wniosku na podstawie art. 14b § 5a Ordynacji podatkowej.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w części dotyczącej działalności twórczej w zakresie programów komputerowych jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 592 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w tej ustawie bądź od których zaniechano poboru podatku. Źródła przychodów W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: Źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy: Źródłem przychodów jest: działalność wykonywana osobiście.
Według art. 12 ust. 1 ww. ustawy: Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Stosownie natomiast do art. 12 ust. 4 cytowanej ustawy: Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.
Koszty uzyskania przychodów Jak wynika z art. 22 ust. 1 ustawy o podarku dochodowym od osób fizycznych: Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Natomiast z art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy wynika, że: Koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Przy czym, w myśl art. 22 ust. 9a ww. ustawy: W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1. Stosownie do art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu: 1) działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa; 2) działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki; 3) produkcji audialnej i audiowizualnej; 4) działalności publicystycznej; 5) działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej; 6) działalności konserwatorskiej; 7) prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2509), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia; 8) działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.
Pojęcie twórczości Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”. Ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24) ze zm.. Według art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
W świetle natomiast art. 1 ust. 2 tej ustawy: W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory: 1) wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); 2) plastyczne; 3) fotograficzne; 4) lutnicze; 5) wzornictwa przemysłowego; 6) architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne; 7) muzyczne i słowno-muzyczne; 8) sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne; 9) audiowizualne (w tym filmowe).
W pierwszej kolejności należy zauważyć, że przymiotnik „twórczy”, który poprzedza wymieniane przez ustawodawcę w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rodzaje działalności można zdefiniować jako mający na celu tworzenie; będący wynikiem tworzenia, a jako jego synonimy Słownik Języka Polskiego PWN wymienia m.in. przymiotniki: konstruktywny, kreatywny, kreacyjny. Nie ulega zatem wątpliwości, że objęte przedmiotowym przepisem efekty takiej działalności musi cechować kreatywność, unikalność czy osobiste ujęcie przez ich twórców.
W rozumieniu prawa autorskiego, jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat. W myśl art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Stosownie do art. 74 ust. 2 tej ustawy: Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.
Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie. Jak stanowi art. 74 ust. 3 ww. ustawy: Prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.
Zgodnie z art. 74 ust. 4 cytowanej ustawy: Autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do: 1) trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego; 2) tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała; 3) rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.
Ustawodawca wyszczególniając przykładowe kategorie utworów posłużył się porządkującym kryterium przedmiotu twórczości i użytych w niej środków wyrazu. Oznacza to, że niektóre dzieła chronione mogą być przyporządkowane do więcej niż jednego przedziału klasyfikacyjnego. Utwory wyrażone w sposób określony w art. 1 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy stanowią niejednorodną grupę utworów będących przedmiotem prawa autorskiego. Grupa ta została wyodrębniona ze względu na stosowane przez twórcę techniczne środki wyrazu, czyli utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi.
W grupie tej wyodrębniono podkategorie według przedmiotu twórczości, czyli literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe. Przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że: 1. zatrudniają Państwo pracowników na podstawie umowy o pracę; 2. pracownicy wykonują zadania związane z projektowaniem, dokumentowaniem, testowaniem oraz wdrażaniem zmian w wewnętrznym systemie informatycznym Spółki i jego otoczeniu; 3. rezultaty pracy pracowników stanowią utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych; 4. prawa autorskie do stworzonych utworów są przenoszone na Państwa.
Powzięli Państwo wątpliwość, czy utwory tworzone przez zatrudnione osoby wpisują się w pojęcie „działalności twórczej w zakresie programów komputerowych”. Działalność twórcza Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje „działalności twórczej” ani też nie odsyła w celu wyjaśnienia zakresu tych pojęć do innych przepisów prawa. Poszukując znaczenia tych pojęć, należy odnieść się do języka powszechnego.
Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN - „działalność” oznacza: 1) „zespół działań podejmowanych w jakimś celu”, 2) „funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś”, natomiast „twórczy” oznacza: 1) „mający na celu tworzenie; też: będący wynikiem tworzenia”, 2) „dotyczący twórców”. Proces tworzenia utworu składa się z szeregu czynności koniecznych do stworzenia tego utworu. Na poszczególnych etapach tego procesu efekty pracy, które powstają, z reguły posiadają cechę nowości. Jednak cecha ta nie jest warunkiem wystarczającym do uznania danej działalności za twórczą i zastosowania z tego tytułu 50% kosztów uzyskania przychodów.
Działalność twórcza musi obok cechy nowości posiadać również indywidualny charakter. Tylko rezultaty takiej działalności mogą być uznane za utwór. Definicja programu komputerowego W odniesieniu do programu komputerowego, zgodnie z definicją słownikową (słownik języka polskiego SJP, dostęp na: https://sjp.pl/), oprogramowanie powinno być rozumiane jako „całość informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów”.
Program komputerowy definiowany jest również jako ogół programów i procedur związanych z urządzeniami do przetwarzania danych, dla ułatwienia korzystania z tych urządzeń (Słownik języka polskiego pod red. W. Doroszewskiego, dostęp na: https://sjp.pwn.pl/doroszewski/). W zakresie rozumienia pojęcia programów komputerowych wskazówki można odnaleźć również w Objaśnieniach, na podstawie których można wskazać, że: program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.
Zbiór wspomnianych instrukcji może być wyrażony znakiem językowym, symbolami matematycznymi lub nawet znakami graficznymi; komponentami programu komputerowego są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne; pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, co musi być ustalone w każdym przypadku oddzielnie na podstawie rzeczywistych ustaleń, a nie tylko formalnych postanowień, na przykład umownych.
Holistycznie i funkcjonalnie program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.
Z kolei odnosząc się do prawa wspólnotowego UE należy wskazać, że zgodnie z motywem 7 preambuły do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych, dla celów Dyrektywy pojęcie „program komputerowy” obejmuje programy w jakiejkolwiek formie; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie.
Odwołanie się do definicji z Dyrektywy przy interpretacji pojęcia programu komputerowego w rozumieniu ustawy o prawie autorskim jest uzasadnione z uwagi na to, że przyjęta w polskim prawie konstrukcja ochrony programów komputerowych w ramach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowi przeniesienie przepisów wspólnotowych i była wzorowana na rozwiązaniach ujętych w Dyrektywie Rady z dnia 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (91/250/EWG), zastąpionej Dyrektywą. Przepisy Dyrektywy jednoznacznie wskazują, że pojęcie programu komputerowego nie ogranicza się wyłącznie do formy jego wyrażenia w postaci kodu lub dokumentacji.
Dyrektywa wskazuje, że utworami stanowiącymi formę wyrażenia podstaw i założeń programu niezbędnych do jego powstania będą np. opisy specyfikacji, architektury systemu, projekty interfejsów użytkownika, mapy ekranów interfejsów użytkownika. Stanowisko takie znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej: „TSUE”).
W wyroku z 22 grudnia 2010 r. w sprawie C-393/09 (Bezpecnostni softwarova asociace - Svaz softwarove ochrany przeciwko Ministerstwu Kultury) Trybunał uznał, że graficzne interfejsy użytkownika są częściami programu komputerowego umożliwiającymi wzajemne połączenie i interakcję wszystkich elementów oprogramowania i sprzętu komputerowego z innym oprogramowaniem i sprzętem, jak również z użytkownikami, tak aby stały się one w pełni funkcjonalne. W szczególności graficzny interfejs użytkownika jest interfejsem interakcji, pozwalającym na komunikację pomiędzy programem komputerowym a użytkownikiem.
W związku z tym, graficzny interfejs użytkownika nie pozwala na powielanie tego programu komputerowego, lecz stanowi po prostu element tego programu, za pomocą którego użytkownicy wykorzystują właściwości omawianego programu. Wynika z tego, że na program komputerowy z technicznego punktu widzenia składa się szereg elementów, w tym również takich jak interfejsy, wykresy, struktura programu, o ile spełniają wymagania przewidziane w art. 1 ustawy o prawie autorskim.
Do tej kategorii zaliczyć więc należy także np. projekty interfejsu użytkownika programu komputerowego odzwierciedlające jego koncepcje, zawartość, sposób działania oraz funkcjonalność, mapy ekranów interfejsu użytkownika programu komputerowego, projekty koncepcji funkcjonalnej interfejsu użytkownika programu komputerowego, projekty mikrointerakcji, animacji zaprojektowanych dla interfejsu użytkownika programu komputerowego.
Oznacza to, że poszczególne elementy programu komputerowego w sensie technicznym i funkcjonalnym podlegają ochronie i stanowią utwory w rozumieniu prawa autorskiego, przy czym mogą podlegać ochronie jako program komputerowy (tu należy zaliczyć kod źródłowy) lub jako inny utwór (np. interfejs użytkownika). Wszystkie one stanowią elementy programu komputerowego i wynik działalności twórczej w zakresie programów komputerowych.
Rozumienie pojęcia „działalności twórczej w zakresie programów komputerowych” Użyty w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” oznacza, że analizowany zwrot odnosi się do ogółu działań, w ramach których mieszczą się czynności, które: mają charakter twórczy (posiadają cechę nowości), są podejmowane w celu stworzenia programów komputerowych, w ich efekcie powstają utwory, których prawa są przenoszone.
Z kolei na gruncie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do której pośrednio odnosi się analizowany przepis art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia. Definicja zawarta w analizowanym przepisie odnosi się do dziedziny twórczości i odwołuje się do przynależności utworu do danej dziedziny twórczości, a nie do konkretnego rodzaju utworu.
Ustawodawca nie zawęża przy tym zakresu przepisu do konkretnych utworów, np. konkretnych rodzajów utworów będących rezultatem pracy programistycznej, ale wskazuje na działalność twórczą w zakresie programów komputerowych, co wskazuje, że pojęcie to powinno obejmować nie tylko tworzenie kodu źródłowego, ale też pozostałą twórczą działalność niezbędną do powstania programu komputerowego.
Zatem sformułowanie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”, zawarte w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy korzystania i rozporządzania prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu stworzenia programów komputerowych, począwszy od identyfikowania potrzeb biznesowych użytkownika końcowego, przez analizę wstępną rozwiązania informatycznego, projektowanie rozwiązania informatycznego, wytworzenie rozwiązania informatycznego, aż do komercjalizacji rozwiązania informatycznego.
Przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypełniają więc nie tylko kody źródłowe oprogramowania komputerowego, ale również utwory powstałe w procesie tworzenia programu komputerowego, które stanowią podstawę wytworzenia programu komputerowego, są niezbędne do jego wykonania i powstają w związku z tworzeniem takiego programu, jak np. tworzone przez Państwa pracowników rozwiązania analityczne, algorytmy, czy analizy danych.
Ocena Państwa stanowiska Mając na uwadze powyższe, działania zatrudnionych przez Państwa pracowników można uznać za działalność twórczą w zakresie programów komputerowych, o której mowa w przepisie art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Państwa stanowisko w części dotyczącej działalności twórczej w zakresie programów komputerowych jest więc prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.
47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.