Interpretacja indywidualna wiąże organ tylko w sprawie osoby, która o nią wystąpiła, i tylko przy opisanym stanie faktycznym. Innym pokazuje, jak organ rozumie przepisy.
INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.
U. z 2019 r., poz. 900, z poźn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2019 r. (data wpływu 4 września 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 października 2019 r. (data nadania 29 października 2019 r., data wpływu 29 października 2019 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 23 października 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.378.2019.1.JK3 (data nadania 23 października 2019 r., data doręczenia 23 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 4 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów. Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 23 października 2019 r. Nr 0114-KDIP3-3.4011.378.2019.1.JK3 (data nadania 23 października 2019 r., data doręczenia 23 października 2019 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Pismem z dnia 29 października 2019 r. (data nadania 29 października 2019 r., data wpływu 29 października 2019 r.) uzupełniono powyższe w terminie.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny. W Uniwersytecie, który jest publiczną szkołą wyższą w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r. poz. 1668, z późn. zm.), zatrudnieni są pracownicy, m.in. na stanowiskach nauczycieli akademickich. Nauczyciele akademiccy są zatrudnieni w ramach stosunku pracy w grupach pracowników: dydaktycznych, badawczych, badawczo - dydaktycznych.
Do podstawowych obowiązków nauczycieli akademickich należy kształcenie i wychowywanie studentów, uczestniczenie w kształceniu doktorantów, prowadzenie działalności naukowej; nauczyciel jest też zobowiązany do uczestniczenia w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni oraz stałego podnoszenia kompetencji zawodowych (art. 115 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). Zgodnie z art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o którym mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Z powyższego przepisu wynika, że cała praca nauczyciela akademickiego wykonywana w ramach zatrudnienia w uczelni publicznej z mocy przepisu ustawy stanowi utwór autorski, bez koniczności badania bądź dokumentowania spełnienia przesłanek warunkujących istnienie utworu autorskiego w każdym indywidulanym przypadku konkretnego nauczyciela akademickiego.
Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się: z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tymże koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika wdanym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
W związku z powyższymi przepisami pojawia się pytanie, czy z mocy art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, Wnioskodawca jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych przekazywanych od wynagrodzenia nauczycieli akademickich, ma prawo zastosować koszty uzyskania przychodów przewidziane w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do całości (wszystkich składników) wynagrodzenia nauczyciela akademickiego z tytułu zatrudnienia na stanowisku nauczyciela akademickiego, o którym mowa w art. 136 ust. 1 i ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym (tj. wynagrodzenia zasadniczego, dodatku za staż pracy, dodatku funkcyjnego, dodatku zadaniowego, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe, dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych oraz wszystkich dodatków i innych składników wynagrodzenia przewidzianych w Regulaminie wynagradzania Wnioskodawcy), w tym do wynagrodzenia chorobowego oraz wynagrodzenia za czas urlopu i czas innej usprawiedliwionej nieobecności w pracy, bez konieczności składania w tym zakresie dodatkowych oświadczeń przez nauczyciela akademickiego oraz bez konieczności prowadzenia ewidencji dotyczącej ilości i wartości powstających utworów realizowanych w ramach stosunku pracy.
Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego wystosował do Ministra Finansów pismo (…) z dnia 2 października 2018 r. oraz pismo (…) z dnia 28 listopada 2018 r., w którym zajął stanowisko, wg którego do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego z tytułu zatrudnienia na stanowisku nauczyciela akademickiego mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów przewidziane art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z mocy art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
Czy Wnioskodawca jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego nauczycielom akademickim z tytułu zatrudnienia w uczelni w ramach stosunku pracy, ma prawo zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego? Czy powyższe ma prawo zastosować bez konieczności składania przez niego lub nauczyciela akademickiego dodatkowych oświadczeń oraz bez konieczności prowadzenia ewidencji wykonanych i odebranych utworów ?
Czy powyższe dotyczy także wynagrodzenia za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy w tym z tytułu choroby, z tytułu urlopu wypoczynkowego, urlopu macierzyńskiego, urlopu szkoleniowego, urlopu dla poratowania zdrowia, urlopu naukowego, urlopu rodzicielskiego, urlopu ojcowskiego, urlopu z powodu opieki nad chorym członkiem rodziny?
Zdaniem Wnioskodawcy, może on jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego nauczycielom akademickim z tytułu zatrudnienia w uczelni w ramach stosunku pracy, zastosować 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do całości (wszystkich składników) wynagrodzenia nauczyciela akademickiego z tytułu zatrudnienia na stanowisku nauczyciela akademickiego, o którym mowa w art. 136 ust. 1 i ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym (tj. wynagrodzenia zasadniczego, dodatku za staż pracy, dodatku funkcyjnego, dodatku zadaniowego, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe, dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych oraz wszystkich dodatków i innych składników wynagrodzenia przewidzianych w Regulaminie wynagradzania Wnioskodawcy ). Ma prawo zastosować powyższe, bez konieczności składania przez niego lub nauczyciela akademickiego dodatkowych oświadczeń oraz bez konieczności prowadzenia ewidencji wykonanych i odebranych utworów.
Powyższe dotyczy także wynagrodzenia za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy w tym z tytułu choroby, z tytułu urlopu wypoczynkowego, urlopu macierzyńskiego, urlopu szkoleniowego, urlopu dla poratowania zdrowia, urlopu naukowego, urlopu rodzicielskiego, urlopu ojcowskiego, urlopu z powodu opieki nad chorym członkiem rodziny. Zdaniem Wnioskodawcy jego stanowisko wynika z brzmienia art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, skoro wszystkie czynności nauczyciela akademickiego zostały uznane z mocy ustawy za utwory w rozumieniu przepisów o prawie autorskim.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymaga składania dodatkowych oświadczeń przez pracodawcę lub pracownika, a także nie wymaga prowadzenia ewidencji utworów, które powstają w wyniku wykonywania pracy przez podatnika. W szczególności jest to bezprzedmiotowe, gdy z mocy ustawy całość pracy nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą czyli utwory. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe. Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.
U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi, w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.
Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.
Za pracownika, zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.
W świetle art. 31 tejże ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy. W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych.
W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.
W takim przypadku, koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy). Ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.
U. z 2018 r., poz. 1291) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b, które weszły w życie z dniem 19 lipca 2018 r. i mają zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r. Następnie, ustawą z dnia 3 lipca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.
U. z 2018 r., poz. 1669) wprowadzono zmiany w brzmieniu art. 22 ust. 9b, które weszły w życie z dniem 1 października 2018 r. Zgodnie z art. 22 ust. 9b, który został zmieniony ww. ustawami, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu: działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa; działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki; produkcji audialnej i audiowizualnej; działalności publicystycznej; działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej; działalności konserwatorskiej; prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.
U. z 2018 r., poz. 1191 i 1293), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia; działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej. Z powyższego przepisu wynika zatem, że tylko ww. rodzaje działalności pozwalają na zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów. W świetle art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych.
Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio. Jak stanowi art. 22 ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu – przedmiotem prawa autorskiego są utwory: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe); plastyczne; fotograficzne; lutnicze; wzornictwa przemysłowego; architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne; muzyczne i słowno-muzyczne; sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne; audiowizualne (w tym filmowe). Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art.
1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy). Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z zgodnie z art. 8 ust. 2 tej ustawy, domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.
W rozumieniu prawa autorskiego, jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat. Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).
Należy zatem podkreślić, że mimo zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej podniesienia o 100% limitu stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów (do 85.528 zł rocznie) oraz wskazania dziedzin o charakterze twórczym objętych 50% kosztami, zmianie nie uległa jednak generalna zasada, że 50% koszty mogą być stosowane wyłącznie do przychodów autorów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami.
Tym samym, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione następujące przesłanki: praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami, przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym prowadzonej działalności naukowo-dydaktycznej, a także prowadzonej na uczelni działalności dydaktycznej.
Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że w Wnioskodawca, który jest publiczną szkołą wyższą w rozumieniu ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r. poz. 1668, z późn. zm.), zatrudnieni są pracownicy, m.in. na stanowiskach nauczycieli akademickich. Nauczyciele akademiccy są zatrudnieni w ramach stosunku pracy w grupach pracowników: dydaktycznych, badawczych, badawczo - dydaktycznych.
Do podstawowych obowiązków nauczycieli akademickich należy kształcenie i wychowywanie studentów, uczestniczenie w kształceniu doktorantów, prowadzenie działalności naukowej; nauczyciel jest też zobowiązany do uczestniczenia w pracach organizacyjnych na rzecz uczelni oraz stałego podnoszenia kompetencji zawodowych (art. 115 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce). Zgodnie z art. 116 ust. 7 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.
U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.), która weszła w życie w dniu 31 sierpnia 2018 r., wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191 i 1293). Oznacza to, że prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego może mieć zastosowanie do przychodów uzyskanych od tego dnia.
Z powyższego przepisu wynika, że cała praca nauczyciela akademickiego wykonywana w ramach zatrudnienia w uczelni publicznej z mocy przepisu ustawy stanowi utwór autorski, bez koniczności badania bądź dokumentowania spełnienia przesłanek warunkujących istnienie utworu autorskiego w każdym indywidulanym przypadku konkretnego nauczyciela akademickiego.
W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy z mocy art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym, Wnioskodawca jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych przekazywanych od wynagrodzenia nauczycieli akademickich, ma prawo zastosować koszty uzyskania przychodów przewidziane w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do całości (wszystkich składników) wynagrodzenia nauczyciela akademickiego.
Zgodnie natomiast z art. 115 ust. 1 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: do podstawowych obowiązków nauczyciela akademickiego będącego pracownikiem: dydaktycznym – należy kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów; badawczym – należy prowadzenie działalności naukowej lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów; badawczo-dydaktycznym – należy prowadzenie działalności naukowej, kształcenie i wychowywanie studentów lub uczestniczenie w kształceniu doktorantów.
W myśl art. 128 ust. 1 ww. ustawy: nauczyciel akademicki, z wyjątkiem rektora, podlega ocenie okresowej, w szczególności w zakresie wykonywania obowiązków, o których mowa w art. 115, oraz przestrzegania przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a także o własności przemysłowej. Ocena okresowa może być pozytywna albo negatywna. Z kolei stosownie do art. 136 ust. 1 i 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce do składników wynagrodzenia nauczyciela akademickiego należy zaliczyć wynagrodzenie zasadnicze i dodatek za staż pracy, które stanowią stałe składniki wynagrodzenia.
Nauczyciel akademicki może otrzymywać zmienne składniki wynagrodzenia w postaci: dodatku funkcyjnego, dodatku zadaniowego, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe albo godziny nadliczbowe, dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych, innych dodatków, jeżeli zostały określone w zakładowym układzie zbiorowym pracy albo regulaminie wynagradzania. W świetle art. 138 ust. 1 tej ustawy: dodatek za staż pracy przysługuje w wysokości 1% wynagrodzenia zasadniczego za każdy rok zatrudnienia. Dodatek jest wypłacany w okresach miesięcznych, poczynając od czwartego roku zatrudnienia, z tym że wysokość tego dodatku nie może przekroczyć 20% wynagrodzenia zasadniczego.
Dodatek funkcyjny przysługuje z tytułu kierowania zespołem, w skład którego wchodzi nie mniej niż 5 osób, w tym osoba kierująca. Wysokość dodatku funkcyjnego nie może przekroczyć 67% wynagrodzenia profesora i jest uzależniona od liczby członków zespołu oraz stopnia złożoności zadań (art. 138 ust. 2 ww. ustawy). Natomiast na podstawie art. 138 ust. 3 ww. ustawy: dodatek zadaniowy może być przyznany z tytułu czasowego zwiększenia obowiązków służbowych lub czasowego powierzenia dodatkowych zadań albo ze względu na charakter pracy lub warunki jej wykonywania. Wysokość dodatku zadaniowego nie może przekroczyć 80% sumy wynagrodzenia zasadniczego i dodatku funkcyjnego pracownika.
Jak stanowi art. 138 ust. 4 ww. ustawy, dodatek funkcyjny i dodatek zadaniowy przysługuje w czasie usprawiedliwionej nieobecności w pracy, nie dłużej jednak niż przez okres 3 miesięcy. Na podstawie art. 141 ust. 1 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: pracownikowi uczelni publicznej przysługuje prawo do nagrody jubileuszowej z tytułu wieloletniej pracy w wysokości: 75% wynagrodzenia miesięcznego – za 20 lat pracy; 100% wynagrodzenia miesięcznego – za 25 lat pracy; 150% wynagrodzenia miesięcznego – za 30 lat pracy; 200% wynagrodzenia miesięcznego – za 35 lat pracy; 300% wynagrodzenia miesięcznego – za 40 lat pracy; 400% wynagrodzenia miesięcznego – za 45 lat pracy.
Jak wynika z treści art. 143 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: pracownikowi uczelni publicznej przysługuje dodatkowe wynagrodzenie roczne na zasadach określonych w przepisach o dodatkowym wynagrodzeniu rocznym pracowników jednostek sfery budżetowej. Nauczyciele akademiccy oraz pracownicy niebędący nauczycielami akademickimi mogą otrzymać za osiągnięcia w pracy zawodowej nagrody rektora (art. 145 ust. 1 tej ustawy). Stosownie natomiast do art. 362 ww. ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: za znaczące osiągnięcia w zakresie działalności naukowej, dydaktycznej, wdrożeniowej lub organizacyjnej albo za całokształt dorobku minister może przyznać nagrodę.
Do przyznawania nagród nie stosuje się przepisów Kpa. Przepis art. 146 ust. 1 tej ustawy stanowi z kolei, że: nauczycielowi akademickiemu przechodzącemu na emeryturę albo rentę z tytułu niezdolności do pracy przysługuje prawo do jednorazowej odprawy w uczelni stanowiącej jego podstawowe miejsce pracy, w wysokości 300% wynagrodzenia zasadniczego otrzymanego za ostatni pełny miesiąc zatrudnienia. Zgodnie z art. 129 ust. 1 ww. ustawy: nauczycielowi akademickiemu przysługuje prawo do urlopu wypoczynkowego w wymiarze 36 dni roboczych w roku.
W przypadku niewykorzystania urlopu wypoczynkowego z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy, nauczycielowi akademickiemu przysługuje ekwiwalent pieniężny za okres niewykorzystanego urlopu (art. 129 ust. 2 ww. ustawy).
Na podstawie art. 130 ww. ustawy: rektor może udzielić nauczycielowi akademickiemu: posiadającemu co najmniej stopień doktora, w okresie 7 lat zatrudnienia w danej uczelni – płatnych urlopów naukowych w łącznym wymiarze nieprzekraczającym roku w celu przeprowadzenia badań; przygotowującemu rozprawę doktorską – płatnego urlopu naukowego w wymiarze nieprzekraczającym 3 miesięcy; płatnego urlopu w celu odbycia za granicą kształcenia, stażu naukowego albo dydaktycznego, uczestnictwa w konferencji albo uczestnictwa we wspólnych badaniach naukowych prowadzonych z podmiotem zagranicznym na podstawie umowy o współpracy naukowej; płatnego urlopu w celu uczestnictwa we wspólnych badaniach naukowych prowadzonych z Centrum (…) lub instytutem (…).
W myśl art. 131 ww. ustawy: nauczycielowi akademickiemu, który nie ukończył 65 roku życia, zatrudnionemu w pełnym wymiarze czasu pracy, po co najmniej 10 latach zatrudnienia w uczelni przysługuje prawo do płatnego urlopu dla poratowania zdrowia. Stosownie do art. 135 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy: nauczycielowi akademickiemu przysługuje w okresie urlopu wypoczynkowego wynagrodzenie, jakie otrzymywałby, gdyby w tym czasie pracował. Zmienne składniki wynagrodzenia są obliczane na podstawie jego średniego wynagrodzenia z okresu 12 miesięcy poprzedzających miesiąc rozpoczęcia urlopu.
Jeżeli zatrudnienie trwało krócej, średnie wynagrodzenie oblicza się z całego okresu zatrudnienia z uwzględnieniem stawek wynagrodzenia obowiązujących na dzień rozpoczęcia urlopu. Wynagrodzenie za czas płatnych urlopów, o których mowa w art. 130 i art. 131 ust. 1, oblicza się jak wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy.
Powyższe przepisy wraz z regulacjami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dają Wnioskodawcy – jako płatnikowi – możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do następujących składników wynagrodzenia wypłacanych nauczycielom akademickim: całego wynagrodzenia zasadniczego tego pracownika; dodatkowych wynagrodzeń i dodatków do wynagrodzenia zasadniczego (tj. np. dodatku za staż pracy, dodatku funkcyjnego, dodatku zadaniowego, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe, dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych oraz wszystkich innych składników wynagrodzenia), wynagrodzeń za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy np. za czas urlopów, choroby.
Należy również wskazać, że aby zastosować 50% koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji lub też wyceny efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze (utworów). Jak wynika bowiem z art. 116 ust. 7 Prawa o szkolnictwie wyższym, całokształt obowiązków nauczyciela akademickiego jest uważany za działalność twórczą.
W odniesieniu do wykonywania obowiązków nauczyciela akademickiego nie zachodzi zatem potrzeba ani nawet możliwość różnicowania wykonywanej przez nauczyciela akademickiego pracy na tę, która ma twórczy charakter i tę, która takiego charakteru jest pozbawiona. Wobec tego prowadzenie ewidencji utworów powstających w ramach wykonywania przez nauczyciela akademickiego jego obowiązków, czy też inna forma dokumentowania takich utworów nie jest warunkiem stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu. Nie jest również konieczne dokonywanie wyceny poszczególnych utworów.
Reasumując – Uniwersytet, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, jest uprawniony do stosowania kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu uzyskanego przez pracownika Uniwersytetu będącego nauczycielem akademickim do: całego wynagrodzenia zasadniczego tego pracownika; dodatkowych wynagrodzeń i dodatków do wynagrodzenia zasadniczego (tj. np. dodatku za staż pracy, dodatku funkcyjnego, dodatku zadaniowego, wynagrodzenia za godziny ponadwymiarowe, dodatku za pracę w warunkach szkodliwych dla zdrowia lub uciążliwych oraz innych składników wynagrodzenia), wynagrodzeń za czas usprawiedliwionej nieobecności w pracy np. za czas urlopów, choroby. z zastrzeżeniem limitu wynikającego z art. 22 ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zastosowanie przez Uniwersytet, jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu w stosunku do przychodów uzyskiwanych przez nauczycieli akademickich nie wymaga prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji lub też wyceny efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze (utworów). Należy również podkreślić, że przedmiotu niniejszej interpretacji nie stanowi ocena w kwestii uznania efektów pracy za utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.