Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
30 czerwca 2026 r. wpłynął Pana wniosek z 30 czerwca 2026 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT dostawy udziału w Lokalu Użytkowym znajdującym się w Budynku, który był przedmiotem najmu oraz dokonania jednorazowej korekty w wysokości 1/10 łącznej kwoty VAT wynikającej z faktur dotyczących budowy Budynku. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
I.1. Wnioskodawca („Wnioskodawca”) jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych („podatek PIT”). I. 2. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą podlegającą wpisowi do CEiDG polegającą na wynajmie nieruchomości. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („podatek VAT”). I.3. Wnioskodawca jest współwłaścicielem nieruchomości usytuowanej na działkach ewidencyjnych nr 1 i 2 w obrębie (…) dla której Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą Kw. Nr (…) („Nieruchomość”).
Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę i żonę Wnioskodawcy w 2003 r. na podstawie aktu notarialnego z 10 lutego 2003 r. Repertorium A (…). Nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego Wnioskodawcy i żony Wnioskodawcy. Nieruchomość nabyto wyłącznie w celu wykorzystywania jej w działalności gospodarczej (wynajem nieruchomości). Nabycie Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i nie zostało udokumentowane fakturą. W 2006 r. Wnioskodawca i żona Wnioskodawcy dokonali darowizny na rzecz córki udziału wynoszącego 1/3 części we współwłasności Nieruchomości.
Tym samym na dzień składania wniosku współwłaścicielami Nieruchomości są: Wnioskodawca, żona Wnioskodawcy oraz córka Wnioskodawcy. Każdy ze współwłaścicieli posiada udział w Nieruchomości wynoszący po 1/3 każdy. Wnioskodawca dysponuje udziałem córki nieodpłatnie na podstawie ustnych ustaleń. Udział w Budynku, należący do córki, został wprowadzony do ewidencji środków trwałych na podstawie zgody udzielonej ustnie przez córkę Wnioskodawcy. I.4. Na Nieruchomości posadowiony jest budynek mieszkalny wielorodzinny składający się z (…) lokali mieszkalnych oraz lokali użytkowych o charakterze biurowym oraz garażu podziemnego z wydzielonymi miejscami postojowymi („Budynek”).
Budynek został oddany do użytkowania w 2016 r. Budynek znajdujący się na Nieruchomości jest budynkiem w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Od momentu nabycia Nieruchomości w 2003 r. do 2016 r. Nieruchomość nie była użytkowana. Po uzyskaniu pozwolenia na budowę prowadzone były roboty budowlane polegające na budowie Budynku.
Budynek od 2016 r. był wykorzystywany na cele działalności gospodarczej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę opodatkowanej liniowo stawką podatku PIT 19%, budynek wprowadzony był i nadal jest do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w celu dokonywania od ich wartości amortyzacji podatkowej. Wnioskodawca odliczał podatek VAT od wydatków na wybudowanie Budynku.
Budynek został oddany do użytkowania w 2016 r. i Wnioskodawca wynajmował Budynek w latach 2016-2024. Wnioskodawca dokonał wydatków w związku z dostosowaniem Budynku do celów mieszkaniowych jednakże wydatki te nie są większe niż 30% wartości początkowej Budynku znajdującego się na Nieruchomości - na ulepszenie Budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego. Wydatki zostały poniesione w latach 2009-2016. Wartość poniesionych wydatków przekroczyła kwotę 15.000 zł. I.5. Budynek był wynajmowany od 2016 r. do 2024 r. Wynajem Budynku podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki VAT 23%.
Budynek był wynajmowany na rzecz podmiotów trzecich nie powiązanych z Wnioskodawcą. Stroną umowy najmu był wyłącznie Wnioskodawca prowadzący działalność gospodarczą. Przychody z tytułu umowy najmu były rozliczane wyłącznie w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Podatek należny z tytułu najmu był rozliczany przez Wnioskodawcę prowadzącego działalność gospodarczą. Faktury wystawiane były przez Wnioskodawcę prowadzącego działalność gospodarczą w ramach której Budynek ten jest wynajmowany. Budynek był wynajmowany jednemu najemcy na jego cele działalności gospodarczej.
I.6. W 2024 r. sytuacja się zmieniła, i nadzór budowlany zarzucił, że Budynek nie jest użytkowany zgodnie z przeznaczeniem (tj. na cele mieszkaniowe). Wówczas Wnioskodawca i pozostali współwłaściciele Nieruchomości zobligowani byli przywrócić Budynkowi mieszkalny charakter. Umowa najmu Budynku została rozwiązana i od tego momentu Budynek nie jest wynajmowany. Cały Budynek na kondygnacjach nadziemnych był faktycznie użytkowany na cele biurowe, podczas gdy dopuszczalne było to jedynie na parterze. Nadzór budowlany wydał decyzję administracyjną nakazującą przywrócenie poprzedniego sposobu użytkowania na cele mieszkalne.
Nie było możliwości zachowania niemieszkalnego charakteru Budynku (np. poprzez zalegalizowanie dokonanej zmiany sposobu użytkowania lub postępowanie naprawcze) z uwagi na zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Z uwagi na decyzję nadzoru budowlanego i przywrócenie Budynkowi jego charakteru mieszkalnego jako budynek mieszkalny wielorodzinny została podjęta decyzja o sprzedaży lokali mieszkalnych i teraz również lokalu użytkowego. I.7. Obecnie Budynek został przywrócony do jego mieszkalnego charakteru. Od tych wydatków Wnioskodawca odliczał podatek VAT. Wartość nakładów nie przekraczała jednak 30% wartości początkowej Budynku.
I.8. Obecnie również prowadzona jest sprzedaż wyodrębnionych (…) lokali mieszkalnych wraz z przydzielonym do każdego lokalu miejscem garażowym (wyodrębnienie lokali nastąpi w momencie sprzedaży każdego poszczególnego lokalu mieszkalnego). W zakresie opodatkowania sprzedaży 18 lokali mieszkalnych wraz z przydzielonym do każdego lokalu miejscem garażowym zostały wydane wobec Wnioskodawcy niżej wskazane interpretacje: (i) Interpretacja w zakresie podatku VAT z 11 września 2025 r. nr 0112-KDIL3.4012.406.2025.4.MC oraz (ii) Interpretacja w zakresie podatku PIT z 11 września 2025 r. nr: 0112-KDSL1-2.4011.411.2025.3.AP.
I.9. Obecnie Wnioskodawca chce też sprzedać lokal użytkowy znajdujący się na parterze Budynku („Lokal Użytkowy”). Lokal Użytkowy był wynajmowany tak samo jak cały Budynek od 2016 r. do 2024 r. i podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki VAT 23%. Na Lokal Użytkowy nie były ponoszone wydatki przekraczające 30% wartości początkowej Lokalu Użytkowego. I.10. Wcześniej Wnioskodawca dokonał jednej transakcji związanej z nieruchomościami - 22 grudnia 2022 r. na podstawia aktu notarialnego Rep. A nr (…) sprzedana została zabudowana nieruchomość stanowiąca współwłasność A. i B.B. przy ul. (…).
Wnioskodawca nabył powyższą nieruchomość na podstawie prawomocnego Sądu Rejonowego (…) Wydział Cywilny z 23 czerwca 2022 r. o stwierdzenie zasiedzenia sygn. akt (…) stwierdzającego, że Wnioskodawca i jego małżonka nabyli przez zasiedzenie 2 czerwca 2018 r. nieruchomość przy ul. (…). Budynek posadowiony na tej nieruchomości był wynajmowany w ramach działalności Wnioskodawcy. Nieruchomość została sprzedana w celu spłaty zobowiązań kredytowych zaciągniętych na potrzeby nieruchomości przy ul. (…).
Wnioskodawca sprzedał nieruchomość i jej sprzedaż nastąpiła w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę i korzystała ze zwolnienia od opodatkowaniem podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Wnioskodawca nie ma innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży poza Budynkiem. Wnioskodawca nie zamierza nabywać innych nieruchomości w celu ich sprzedaży.
Pytania
1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, odpłatne zbycie Lokalu Użytkowego znajdującego się w Budynku, który był przedmiotem najmu będzie korzystało ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT? (oznaczone we wniosku nr 2).
2) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, w sytuacji udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 2, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania jednorazowej korekty w wysokości 1/10 łącznej kwoty VAT wynikającej z faktur dotyczących budowy Budynku jeżeli sprzedaż Lokalu Użytkowego znajdującego się w Budynku nastąpi w trakcie tzw. korekty wieloletniej i korekta ta powinna zostać dokonana w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi sprzedaż Lokalu Użytkowego proporcjonalnie do tego Lokalu Użytkowego? (oznaczone we wniosku nr 3).
Pana stanowisko w sprawie
Ad. 1. (oznaczone we wniosku Ad. 2.) II.1. Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, odpłatne zbycie Lokalu Użytkowego znajdującego się w Budynku, który był przedmiotem najmu będzie korzystało ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.
II.2. [Uwagi ogólne] Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT: „opodatkowaniu podatkiem (…) [VAT], podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.” Art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że „przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 [ustawy o VAT], rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: (…) 6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste; 7) zbycie praw, o których mowa w pkt (…) 6.” Art. 2 pkt 6 ustawy o VAT „ilekroć w dalszych przepisach [ustawy o VAT] jest mowa o: 6) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.” Jak wynika z powyższych regulacji, sprzedaż prawa własności działki ewidencyjnej stanowi, co do zasady, dostawę towarów na gruncie ustawy o VAT.
II.3. Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT: „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.” W świetle reguły opodatkowania podatkiem VAT gruntów zabudowanych przewidzianej w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT pojawia się pytanie w jaki sposób rozumieć pojęcie „gruntu” występujące w tym przepisie. Ustawa o VAT nie zawiera autonomicznej definicji pojęcia „gruntu”, jak też nie zawiera odesłania np. do przepisów prawa cywilnego w tym zakresie.
Definiując pojęcie „gruntu” dla potrzeb ustawy o VAT, należy kierować się przede wszystkim ekonomicznymi uwarunkowaniami transakcji, a w szczególności należy ustalić, co może, zgodnie z polskim prawem krajowym, być przedmiotem odrębnej transakcji (być przedmiotem odrębnej dostawy). W tym ujęciu, uwzględniając definicję „towaru” zawartą w art. 2 pkt 6 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, należy zdefiniować „grunt” jako część powierzchni ziemskiej mogącą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu (dostawy). Co do zasady, wskazanej powyżej definicji odpowiadać będzie pojęcie wyodrębnionej geodezyjnie działki (z wyłączeniem znajdujących się na działce budynków/budowli).
Pojęcie „działki” w rozumieniu ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2019 r. Poz. 725 ze zm.), („Prawo geodezyjne i kartograficzne”) oznacza obszar gruntu stanowiący podstawową jednostkę geodezyjną, określoną na mapie ewidencyjnej granicami, numerem, powierzchnią, rodzajem użytkowania i klasą gruntu. We wskazany powyżej sposób dokonują również wykładni przepisów ustawy o VAT organy podatkowe i sądy administracyjne. Tytułem przykładu można wskazać wyrok NSA z 15 października 2010 r. (sygn. akt I FSK 1698/09), w którym wskazano m.in., że: „wykładnia pojęcia „grunt” musi uwzględniać aspekt opodatkowania [podatkiem VAT].
Z tej perspektywy, towarem w rozumieniu ustawy o VAT może być jedynie działka gruntu”. W uzasadnieniu NSA - zgadzając się z organem podatkowym - podkreślił również, że zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT jest wyjątkiem od reguły opodatkowania podatkiem VAT każdej sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księga wieczystą, która stanowi przedmiot sprzedaży, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki geodezyjnej, na której posadowiony jest budynek, który w chwili sprzedaży podlega temu zwolnieniu.
II.4. [Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT - ustawa o VAT] Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: 1) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, 2) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.” Art. 2 pkt 14 ustawy o VAT stanowi, iż „ilekroć w dalszych przepisach [ustawy o VAT] jest mowa o: pierwszym zasiedleniu rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.” Przy czym, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy o VAT: „zwalnia się od podatku VAT również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w [art.
43 ust. 1] pkt 10) [ustawy o VAT], pod warunkiem że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.
Zgodnie z art. 29a ustawy o VAT: „w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.” Na gruncie ustawy o VAT funkcjonuje zasada, zgodnie z którą w przypadku dostawy nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami lub budowlami, opodatkowanie podatkiem VAT tego rodzaju transakcji odbywa się na zasadach określonych dla tych budynków lub budowli, tj. nieruchomość gruntowa dzieli podatkowy los budynków lub budowli na tej nieruchomości posadowionych (wynika to z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT).
Co do zasady więc - w sytuacji sprzedaży zabudowanego gruntu - należy stosować przepisy ustawy o VAT dotyczące dostawy budynków, budowli lub ich części. II.5. Na Nieruchomości znajdują się naniesienia, a więc należy ustalić czy są to budynki albo budowle. W związku z brakiem definicji „budynku”, „budowli” oraz „obiektów budowlanych” w ustawie o VAT należy w pierwszej kolejności się odwołać się do definicji „budynku” znajdującej się w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. Poz. 70 ze zm.), („ustawa o podatkach i opłatach lokalnych”).
Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych „użyte w ustawie określenia oznaczają: 1) budynek - obiekt wzniesiony w wyniku robót budowlanych, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz który posiada fundamenty i dach, z wyłączeniem obiektu, w którym są lub mogą być gromadzone materiały sypkie, materiały występujące w kawałkach albo materiały w postaci ciekłej lub gazowej, którego podstawowym parametrem technicznym wyznaczającym jego przeznaczenie jest pojemność; 2) budowla: a) obiekt niebędący budynkiem, wymieniony w załączniku nr 4 do ustawy, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, b) elektrownię wiatrową, elektrownię jądrową i elektrownię fotowoltaiczną, biogazownię, biogazownię rolniczą, magazyn energii, kocioł, piec przemysłowy, kolej linową, wyciąg narciarski oraz skocznię, w części niebędącej budynkiem - wyłącznie w zakresie ich części budowlanych, c) urządzenie budowlane - przyłącze oraz urządzenie instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, oraz inne urządzenie techniczne, bezpośrednio związane z budynkiem lub obiektem, o którym mowa w lit. a, niezbędne do ich użytkowania zgodnie z przeznaczeniem, d) urządzenie techniczne inne niż wymienione w lit. a-c - wyłącznie w zakresie jego części budowlanych, e) fundamenty pod maszyny oraz pod urządzenia techniczne, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - wzniesione w wyniku robót budowlanych, także w przypadku, gdy stanowią część obiektu niewymienionego w ustawie.” W związku z tym należy stwierdzić, że Nieruchomość zabudowana jest budynkiem.
II.6. [„Pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu ustawy o VAT] Podstawową kwestią dla ustalenia czy dostawa budynków lub budowli korzysta ze zwolnienia od podatku VAT jest zatem ustalenie czy w odniesieniu do tych budynków lub budowli doszło do ‘pierwszego zasiedlenia’ w myśl ustawy o VAT. Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do „pierwszego zasiedlenia”, przy czym okres pomiędzy „pierwszym zasiedleniem” a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa wart.
43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach „pierwszego zasiedlenia” lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu „pierwszego zasiedlenia” do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata. Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., ze zm.), („Dyrektywą 2006/112/WE Rady”), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.
Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków. W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa TSUE „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.
W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. II.7. Budynek został oddany do użytkowania w 2016 r. i Wnioskodawca wynajmował Budynek w latach 2016-2024. Wnioskodawca dokonał wydatków w związku z dostosowaniem Budynku do celów mieszkaniowych jednakże wydatki te nie są większe niż 30% wartości początkowej Budynku znajdującego się na Nieruchomości - na ulepszenie Budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.
Tym samym w stosunku do Budynku znajdującego się na Nieruchomości doszło do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu ustawy o VAT w 2016 r. W związku z tym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, odpłatne zbycie Lokalu Użytkowego znajdującego się w Budynku, który był przedmiotem najmu będzie korzystało ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Ad. 2 (oznaczone we wniosku Ad.
3) III.1. Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, w sytuacji udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie oznaczone we Wniosku nr 2, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania jednorazowej korekty w wysokości 1/10 łącznej kwoty VAT wynikającej z faktur dotyczących budowy Budynku jeżeli sprzedaż Lokalu Użytkowego znajdującego się w Budynku nastąpi w trakcie tzw. korekty wieloletniej i korekta ta powinna zostać dokonana w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi sprzedaż Lokalu Użytkowego proporcjonalnie do tego Lokalu Użytkowego.
III.2. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.” Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. III.3. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.
Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, „po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.” W myśl art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, „W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w [art.
91] ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis [art.
91] ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.” Na mocy art. 91 ust. 3 ustawy o VAT „Korekty, o której mowa w [art. 91] ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.” Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT „W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w [art. 91] ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w [art.
91] ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.” W myśl art. 91 ust. 5 ustawy o VAT „W przypadku, o którym mowa w [art. 91] ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty.
Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.” Stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy o VAT „W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w [art.
91] ust. 4, zostaną: 1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi; 2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.” Jak stanowi art. 91 ust. 7 ustawy o VAT „Przepisy [art.
91] ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.” Na mocy art. 91 ust. 7a ustawy o VAT „W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w [art.
91] ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz [art. 91] ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.” Jak wynika z treści art. 91 ust. 7b ustawy o VAT „W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w [art. 91] ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w [art. 91] ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w [art. 91] ust. 1, [art. 91] ust. 2 zdanie trzecie i [art. 91] ust. 3, z zastrzeżeniem [art.
91] ust. 7c.” Ponadto, na podstawie art. 91 ust. 7c ustawy o VAT „Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w [art. 91] ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w [art. 91] ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana.
Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.” Natomiast, zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy o VAT „W przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w [art.
91] ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.” Według art. 91 ust. 8 ustawy o VAT „Korekty, o której mowa w [art. 91] ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w [art.
91] ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.” III.4. Z powyższych przepisów wynika, że korekta, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT, odnosi się do takich towarów, które stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
Ponadto z powyższych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany sposobu wykorzystania. Przepisy art. 91 ustawy o VAT, wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony).
Wprowadzenie procedury korekty związane jest z faktem, że we wspólnym systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie czasowy związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia. Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku.
Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości, ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa o VAT zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.
Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku.
Zaznaczyć w tym miejscu należy, że z treści art. 91 ustawy o VAT wynika, że w odniesieniu do nieruchomości to moment oddania do użytkowania danej nieruchomości rozpoczyna okres, w którym przewidziana jest korekta wieloletnia. Ustawodawca przewidział 10-letni okres korekty dla nieruchomości, których wartość początkowa przekracza 15 000 zł i które zostały zaliczone do środków trwałych, licząc od roku, w którym nieruchomość oddana została do użytkowania - wynika to z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT.
Ponadto, przepis art. 91 ust. 5 ustawy o VAT wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej - tj. w okresie 5 lat w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, których wartość przekracza 15 000 zł, a w okresie 10 lat w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - zbywa dany środek trwały. W takich sytuacjach - zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - przyjmuje się, że zbyte składniki majątku służą nadal działalności opodatkowanej lub nadal działalności zwolnionej, aż do końca okresu korekty.
Jednakże w miesiącu dokonania sprzedaży dokonuje się od razu korekty za wszystkie pozostałe okresy. Korekty dokonuje się w deklaracji za miesiąc, w którym dokonano sprzedaży. Jeśli transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały do korekty okres ten środek trwały służy w całości transakcjom dającym prawo do odliczenia. Natomiast jeśli sprzedaż była zwolniona, wówczas przyjmuje się, że zbywany środek trwały służy czynnościom niedającym prawa do odliczenia. III.6. Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku Budynek służył Wnioskodawcy do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
Natomiast w związku z planowaną sprzedażą, czynność ta (jak wskazano powyżej) będzie transakcją korzystającą ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT. Nastąpi więc zmiana przeznaczenia środków trwałych, z wykorzystywanych wyłącznie do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych od opodatkowania podatkiem VAT. III.7. W związku z tym, jeżeli sprzedaż nastąpi w okresie 10 - letniej korekty, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty odpowiednich części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki na budowę Budynku, zgodnie z art. 91 ustawy o VAT.
Korekta ta powinna zostać dokonana w deklaracji za okres, w którym nastąpi sprzedaż Lokalu Użytkowego proporcjonalnie do tego Lokalu Użytkowego.
Tym samym, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, w sytuacji udzielenia twierdzącej odpowiedzi na pytanie oznaczone we Wniosku nr 2, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania jednorazowej korekty w wysokości 1/10 łącznej kwoty VAT wynikającej z faktur dotyczących budowy Budynku jeżeli sprzedaż Lokalu Użytkowego znajdującego się w Budynku nastąpi w trakcie tzw. korekty wieloletniej i korekta ta powinna zostać dokonana w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi sprzedaż Lokalu Użytkowego proporcjonalnie do tego Lokalu Użytkowego.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”: Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Według art. 2 pkt 22 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Zatem, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości zabudowanych jak i niezabudowanych (gruntów), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Towarem jest także udział w prawie własności.
Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE: Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy: a) określone udziały w nieruchomości; b) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości; c) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.
Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 795), zwanej dalej: Kodeks cywilny. W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego: Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Jak stanowi art. 198 Kodeksu cywilnego: Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.
Kwestie dotyczące stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje natomiast ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2026 r. poz. 236), zwanej dalej „Kodeksem rodzinnym i opiekuńczym”. Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.
W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku. Jak stanowi art. 36 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: Oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny.
W myśl natomiast art. 36 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku. Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: Zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.
Z uwagi na powyższe regulacje prawne, w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.
Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej). Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, jak również nieruchomości stanowiącej współwłasność, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane są przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.
Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy: Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.
Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy: Działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady: „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.
Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
Zaznacza się, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości. Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest Pan współwłaścicielem nieruchomości, którą nabył wraz z żoną w 2003 r. Nieruchomość została nabyta do majątku wspólnego Pana i Pana żony. Nieruchomość nabyto wyłącznie w celu wykorzystywania jej w działalności gospodarczej (wynajem nieruchomości). Nabycie Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT i nie zostało udokumentowane fakturą.
W 2006 r. Pan wraz żoną dokonali darowizny na rzecz córki udziału wynoszącego 1/3 części we współwłasności Nieruchomości. Tym samym, każdy ze współwłaścicieli posiada udział w Nieruchomości wynoszący po 1/3 każdy. Budynek od 2016 r. był wykorzystywany na cele działalności gospodarczej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez Pana, budynek wprowadzony był i nadal jest do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w celu dokonywania od ich wartości amortyzacji podatkowej. Wynajmował Pan Budynek w latach 2016-2024. Wynajem Budynku podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Stroną umowy najmu był wyłącznie Pan prowadzący działalność gospodarczą.
Przychody z tytułu umowy najmu były rozliczane wyłącznie w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana. Podatek należny z tytułu najmu był rozliczany przez Pana prowadzącego działalność gospodarczą. Faktury wystawiane były przez Pana prowadzącego działalność gospodarczą w ramach której Budynek ten jest wynajmowany. Budynek był wynajmowany jednemu najemcy na jego cele działalności gospodarczej. W 2024 r. z uwagi na decyzję nadzoru budowlanego i przywrócenie Budynkowi jego charakteru mieszkalnego jako budynek mieszkalny wielorodzinny została podjęta decyzja o sprzedaży lokali mieszkalnych i teraz również lokalu użytkowego.
Wcześniej dokonał Pan jednej transakcji związanej z nieruchomościami - W 22 grudnia 2022 r. sprzedana została zabudowana nieruchomość stanowiąca współwłasność Pana i Pana żony w (…). Nabył Pan powyższą nieruchomość na podstawie prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego o stwierdzenie zasiedzenia. Nie ma Pan innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży poza Budynkiem. Nie zamierza Pan nabywać innych nieruchomości w celu ich sprzedaży. Obecnie chce Pan sprzedać lokal użytkowy znajdujący się na parterze Budynku Lokal Użytkowy był wynajmowany tak samo jak cały Budynek od 2016 r. do 2024 r. i podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.
Pana wątpliwości w analizowanej sprawie w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy w związku z planowaną transakcją zbycia udziału w Lokalu Użytkowym znajdującego się w Budynku, który był przedmiotem najmu, będzie korzystało ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustaw. W analizowanej sprawie, planowana sprzedaż stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.
Przedmiotowy Lokal Użytkowy był nabyty i wykorzystywany do prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w udziale 2/3. Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku, budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.
W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że: a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy: Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W tym miejscu należy wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich części rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym: W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogicznie opodatkowanie podatkiem VAT, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.
Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne. Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że na nieruchomości posadowiony jest budynek mieszkalny wielorodzinny składający się z (…) lokali mieszkalnych oraz lokali użytkowych o charakterze biurowym oraz garażu podziemnego z wydzielonymi miejscami postojowymi.
Budynek został oddany do użytkowania w 2016 r. Budynek znajdujący się na nieruchomości jest budynkiem w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Od momentu nabycia nieruchomości w 2003 r. do 2016 r. Nieruchomość nie była użytkowana. Budynek został oddany do użytkowania w 2016 r. Dokonał Pan wydatków w związku z dostosowaniem Budynku do celów mieszkaniowych jednakże wydatki te nie były większe niż 30% wartości początkowej Budynku znajdującego się na Nieruchomości - na ulepszenie Budynku, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.
Obecnie Budynek został przywrócony do jego mieszkalnego charakteru. Od tych wydatków odliczał Pan podatek VAT. Na Lokal Użytkowy nie były ponoszone wydatki przekraczające 30% wartości początkowej Lokalu Użytkowego. Odnosząc się do Pana wątpliwości, wskazać należy, że jak wynika z wniosku Lokal Użytkowy znajdujący się w Budynku od 2016 r. był wykorzystywany na cele działalności gospodarczej. Lokal Użytkowy był wynajmowany od 2016 r. do 2024 r. i podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Na Lokal Użytkowy nie były ponoszone wydatki przekraczające 30% wartości początkowej Lokalu Użytkowego.
Stwierdzić więc należy, że doszło już do pierwszego zasiedlenia Lokalu Użytkowego, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy. Zatem dostawa 2/3 udziału w Lokalu Użytkowym, nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim. Ponadto, pomiędzy pierwszym, a momentem dostawy, upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym, opisana dostawa 2/3 udziału w Lokalu Użytkowym, będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z powyższym, dalsza analiza zwolnień dla opisanej dostawy towarów - wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy - jest bezzasadna.
W myśl art. 43 ust. 10 ustawy: Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: 1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; 2) złożą: a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy: Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać: 1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy; 2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a; 3) adres budynku, budowli lub ich części. Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków - możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.
Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W świetle powyższego stwierdzić należy, że transakcja sprzedaży udziału wynoszącego 2/3 w Lokalu Użytkowym będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.
W tym miejscu należy zaznaczyć, że rezygnacja ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowanie podatkiem VAT dla dokonywanej transakcji może mieć miejsce wyłącznie w przypadku, gdy strony transakcji są zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni i złożą zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części, w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, bądź w formie dodatkowego (odrębnego) oświadczenia właściwemu dla nabywcy Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, przy czym oświadczenie to musi zawierać elementy wskazane w art. 43 ust. 11 ustawy.
Sprzedaż udziału wynoszącego 2/3 w Lokalu Użytkowym będzie zatem objęta fakultatywnym zwolnieniem, w przypadku którego przysługuje możliwość rezygnacji i wyboru opodatkowania transakcji. Zatem, podsumowując stwierdzam, że odpłatne zbycie udziału wynoszącego 2/3 w Lokalu Użytkowym wypełniać będzie definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a w związku z tą sprzedażą działać Pan będzie jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Ponadto zbycie to będzie korzystało ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 (oznaczonego we wniosku nr 2 w zakresie podatku od towarów i usług) uznałem za prawidłowe. Kolejna Pana wątpliwość dotyczy rozstrzygnięcia kwestii, czy będzie Pan zobowiązany do dokonania jednorazowej korekty w wysokości 1/10 łącznej kwoty VAT wynikającej z faktur, dotyczących budowy Budynku jeżeli sprzedaż Lokalu Użytkowego znajdującego się w Budynku nastąpi w trakcie tzw. korekty wieloletniej i korekta ta powinna zostać dokonana w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi sprzedaż Lokalu Użytkowego proporcjonalnie do tego Lokalu Użytkowego.
Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 , przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114 , art. 119 ust. 4 , art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika.
Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy. Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy: Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
W myśl art. 91 ust. 2 ustawy: W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
Na podstawie art. 91 ust. 3 ustawy: Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy. Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy: W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.
Zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy: W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.
Jak stanowi art. 91 ust. 6 ustawy: W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną: 1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi; 2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.
W myśl art. 91 ust. 7 ustawy: Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy: W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.
Stosownie do art. 91 ust. 8 ustawy: Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania. Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony).
Podatnik jest zobowiązany dokonać korekty podatku naliczonego w sytuacji, gdy zmienia się przeznaczenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych nabywcy (np. ze związanych z czynnościami niedającymi prawa do odliczenia na związane z czynnościami opodatkowanymi lub na odwrót, lub podatnik dokonał odliczenia podatku naliczonego w wyższej lub niższej wartości niż wyliczona na dany rok).
Ponadto, przepis art. 91 ust. 5 ustawy, wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej - tj. w okresie 10 lat w przypadku nieruchomości - zbywa dany środek trwały. W takich sytuacjach - zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych - przyjmuje się fikcję prawną, że zbyte składniki majątku służą nadal działalności opodatkowanej lub nadal działalności zwolnionej, aż do końca okresu korekty. Korekty za wszystkie pozostałe okresy dokonuje się w deklaracji za miesiąc, w którym dokonano sprzedaży.
Jeśli transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że przez cały pozostały do korekty okres towar ten bądź usługa służy w całości transakcjom dającym prawo do odliczenia. Natomiast jeśli sprzedaż była zwolniona lub nie podlegała opodatkowaniu, wówczas przyjmuje się, że zbywany środek trwały służy czynnościom niedającym prawa do odliczenia. Ponadto, powołany wyżej przepis art. 91 ust. 2 ustawy wprowadza szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku.
Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych oraz nieruchomości ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.
Z opisu sprawy wynika, że jest Pan podatnikiem VAT czynnym. Zakupiony przez Pana Budynek, w którym znajduje się Lokal Użytkowy od 2016 r. był wykorzystywany na cele działalności gospodarczej, budynek wprowadzony był i nadal jest do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w celu dokonywania od ich wartości amortyzacji podatkowej. Lokal Użytkowy był wynajmowany również od 2016 r. do 2024 r. i podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. W latach 2009-2016 poniósł Pan wydatki na przedmiotowy Budynek, w którym znajduje się Lokal Użytkowy i których wartość przekroczyła kwotę 15.000 zł. Od poniesionych wydatków, związanych z budową Budynku został odliczony podatek VAT.
Obecnie planuje Pan dokonać sprzedaży Lokalu Użytkowego znajdującego się w przedmiotowym Budynku. Jak już zostało wcześniej wskazane, planowana sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy (po spełnieniu warunków określonych w tych przepisach).
Jeżeli więc, zbycie pociągające za sobą zmianę przeznaczenia (z wykorzystywania do czynności opodatkowanych na wykorzystanie do czynności zwolnionych) dotyczy Lokalu Użytkowego, czyli towaru generalnie zaliczanego do środków trwałych, podatnik jest zobowiązany do dokonania korekty na zasadach określonych w art. 91 ust. 4 i ust. 5 ustawy. Zasadą jest, że wszelkie nieruchomości (a zatem budynki oraz ich części) podlegają uregulowaniom art. 91 ust. 2 ustawy i może mieć do nich zastosowanie 10-letni okres korekty.
Zatem, w analizowanym przypadku, sprzedaż Lokalu Użytkowego znajdującego się w przedmiotowym Budynku, z zastosowaniem zwolnienia od podatku VAT, spowoduje zmianę przeznaczenia tej nieruchomości - zmieni się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, ww. sprzedaż skutkować będzie jednocześnie zmianą przeznaczenia co spowoduje obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego z uwzględnieniem 10-letniego okresu korekty. Zatem, będzie Pan zobowiązany do dokonania korekty odliczonego podatku naliczonego z tytułu budowy Budynku, na podstawie art. 91 ust. 4 i ust. 5 ustawy.
Okres korekty w odniesieniu do Lokalu Użytkowego, tj. części budynku, wynosi 10 kolejnych lat licząc od roku, w którym nieruchomość ta została oddana do użytkowania. Tym samym, okres korekty w analizowanej sprawie należy liczyć od 2016 r. w którym Lokal Użytkowy został oddany do użytkowania. Korekty należy dokonać jednorazowo w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi sprzedaż, w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy).
Podsumowując, będzie Pan zobowiązany do dokonania jednorazowej korekty w wysokości 1/10 łącznej kwoty podatku VAT, wynikającej z faktur dotyczących budowy Budynku jeżeli sprzedaż Lokalu Użytkowego znajdującego się w Budynku nastąpi w trakcie tzw. korekty wieloletniej i korekta ta powinna zostać dokonana w rozliczeniu za okres, w którym nastąpi sprzedaż ww. nieruchomości zgodnie z art. 91 ust. 4 i ust. 5 ustawy. Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 (dotyczące podatku od towarów i usług) należało uznać za prawidłowe.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 622 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art.
47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA). Podstawa prawna dla wydania interpretacji Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.