Stanowisko Wnioskodawcy
Zdaniem Wnioskodawcy faktura korekta dotyczyć ma sprzedanych praw użytkowania wieczystego zabudowanych i niezabudowanych działek na kwotę 10.083.923,68 zł zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Przedmiotem sporu sądowego było skażenie gruntu na działce nr X wymagającego rekultywacji zwolnionej z podatku VAT. Z treści ugody sądowej z 22 listopada 2016 r. (sygn. akt I C) nie wynika, że korekta faktury miałaby dotyczyć skażonego gruntu, o którym mowa wyżej, czego domaga się D. spółka z o.o. w piśmie z dnia 12 stycznia 2017 r. i 8 lutego 2017 r. Według ugody sądowej cyt. „pozwani S.R. i A.R. zobowiązują się solidarnie do zapłaty na rzecz strony powodowej D. sp. z o.o. w C. kwoty 1.850.000,00 zł tytułem obniżenia ceny sprzedaży wynikającej z umowy z dnia 9 lutego 2012 r. zawartej przed notariuszem X (Rep. A) – w terminie do dnia 31 grudnia 2016 r. z odsetkami w wysokości ustawowej za opóźnienie na wypadek opóźnienia w terminie płatności”. Łączna cena sprzedaży brutto objęta aktem notarialnym, o którym mowa wyżej stanowiła 10.083.923,68 zł, przy czym na powyższą kwotę składa się wartość przedmiotu umowy opodatkowanego podatkiem od towarów i usług VAT według stawki 23% w wysokości 3.122.722,26 zł, w tym należny podatek VAT w wysokości 593.923,68 zł oraz wartość przedmiotu umowy zwolnionego od podatku od towarów i usług w wysokości 6.961.201,42 zł.
Odnośnie drugiego pytania, zdaniem Wnioskodawcy, dokonywanie korekty wyłącznie wartości sprzedanych gruntów (działek) nieopodatkowanych podatkiem VAT byłoby niezgodne z ugodą sądową. Z treści ugody sądowej wynika, iż obniżenie ceny sprzedaży dotyczy kwoty wynikającej z umowy z dnia 9 lutego 2012 r. zawartej przed notariuszem. Kwota ta stanowi 10.083.923,68 zł i obejmuje prawa użytkowania wieczystego zabudowanych i niezabudowanych działek i prawa własności posadowionych na tych działkach.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 2 pkt 6 ustawy przez pojęcie towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
Przez pojęcie sprzedaży – według art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
Stosownie do art. 7 ust. 1 przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.
Według art. 106j ust. 1 cyt. ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:
udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury
podatnik wystawia fakturę korygującą.
Jak wynika z ust. 2 ww. artykułu, faktura korygująca powinna zawierać:
wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca: określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
przyczynę korekty;
jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.
W tym miejscu przywołać należy art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
Na podstawie ust. 10 ww. artykułu, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:
kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.
W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 ustawy).
Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (ust. 14 ww. artykułu).
W świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenia gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów i usług, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie odzwierciedla ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego. Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się w razie wystąpienia różnicy w cenie, pomyłce w stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Tym samym, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.
Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w dniu 9 lutego 2012 r. sprzedał prawa użytkowania wieczystego zabudowanych i niezabudowanych działek i prawa własności posadowionych na tych działkach budynków i budowli oraz wyszczególnionych w akcie notarialnym ruchomości za cenę 10.083.923,68 z obejmującą wartość przedmiotu umowy oraz stosowne podatki Wnioskodawca wystawił jedną fakturę nr 1/ST/2012 z 10 lutego 2012 r. Przedmiotem sprzedaży na wystawionej fakturze jest:
prawo wieczystego użytkowania gruntu w kwocie 951.313,77 zł i podatek VAT 218.802,17 zł,
prawo wieczystego użytkowania gruntu w kwocie 3.035.359,96 zł, zwolnione z podatku VAT,
grunty prawo własności w kwocie 50.904,00 zł i podatek VAT 11.707,92 zł,
budynki i budowle w kwocie 1.429.187,48 zł i podatek VAT 328.713,12 zł,
budynki i budowle w kwocie 2.919.141,12 zł, zwolnione z podatku VAT,
pozostałe składniki majątku w kwocie 1.006.700,34 zł, zwolnione z podatku VAT,
pozostałe składniki majątku w kwocie 63.965,33 zł i podatek VAT 14.712,03 zł,
wyposażenie w kwocie 43.428,00 zł i podatek VAT 9.988,44 zł.
Dnia 10 grudnia 2013 r. Nabywca skierował Pozew do Sądu Okręgowego w Krakowie przeciwko ZPU w sprawie obniżenia ceny sprzedaży uiszczonej przez Nabywcę. Podstawą roszczeń Nabywcy było występowanie w gruncie nabytych nieruchomości zanieczyszczeń wymagających rekultywacji. Sąd Okręgowy w Krakowie postanowieniem z 22 listopada 2016 r. umorzył postępowanie sprawy z powództwa Nabywcy, z uwagi na zawartą ugodę pomiędzy stronami. Zapis w zawartej z nabywcą ugody (sygn. akt I) jest następujący:
„Pozwani zobowiązują się solidarnie do zapłaty na rzecz strony powodowej D. Sp. z o.o. w C. kwoty 1.850.000 zł (jeden milion osiemset pięćdziesiąt tysięcy złotych) – tytułem obniżenia ceny sprzedaży wynikającej z umowy z dnia 9 lutego 2012 r. przed notariuszem X (Rep. A) – w terminie do dnia 31 grudnia 2016 r. z odsetkami w wysokości ustawowej za opóźnienie na wypadek opóźnienia w terminie płatności.
Strona powodowa oświadcza, że niniejsza ugoda zaspokaja jej wszystkie roszczenia jakie mogłyby wyniknąć z umowy z dnia 9 lutego 2012 r. zawartej przed notariuszem X (Rep. A);
Strona powodowa zobowiązuje się do pokrycia wydatków sądowych”.
Wnioskodawca sporządził dnia 29 grudnia 2016 r. korektę do faktury VAT 1/ST/2012 z 10 lutego 2012 r. Przyczyną korekty była obniżka ceny sprzedaży zgodnie z zawartą ugodą przed Sądem Okręgowym w Krakowie.
Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii czy faktura korekta dotyczyć ma wyłącznie gruntów działek zwolnionych od podatku czy też sprzedawanych praw użytkowania wieczystego zabudowanych i niezabudowanych działek i prawa własności posadowionych na tych działkach na kwotę 10.083.923,68 zł.
Ponownie wskazać należy, że faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Celem jej wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.
Z treści wniosku wynika, że przedmiotem zawartej ugody, a także podstawą roszczeń Nabywcy było występowanie w gruncie nabytych nieruchomości zanieczyszczeń wymagających rekultywacji, którego sprzedaż korzystała ze zwolnienia od podatku. Sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu objętego zwolnieniem od podatku jest tylko jednym z licznych towarów nabytych według umowy i faktury nr 1/ST/2012. Zatem nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, że dokonywanie korekty wyłącznie wartości sprzedanych gruntów (działek) nieopodatkowanych podatkiem VAT byłoby niezgodne z ugodą sądową, skoro ugoda dotyczy właśnie sprzedawanych gruntów niezabudowanych. Nie były przedmiotem sporu pozostałe składniki transakcji wyszczególnione w fakturze i w umowie.
W tym miejscu należy wskazać, że na gruncie orzecznictwa podatkowego, w tym przede wszystkim orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, za zasadę przewodnią przyjmuje się, że każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne, zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L 347/1 ze zm.), a wcześniej Szóstą Dyrektywą Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. UE L 145/1 ze zm.). Podstawową zasadę odrębności i niezależności świadczeń Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wywodzi z art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE. W tym kontekście – zdaniem TSUE – tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia można uznać za jednolitą czynność.
Zauważyć należy, że interpretacja przepisów prawa podatkowego musi być zgodna z przepisami tego prawa i polegać na zastosowaniu się do zawartych w nich norm. Dokonywanie natomiast wykładni przepisów prawa przez pryzmat postanowień umów cywilnoprawnych nie może obalić wykładni dokonanej przez organ udzielający interpretacji, w oparciu o przepisy obowiązującego prawa podatkowego. O opodatkowaniu wykonywanej czynności nie może decydować zapis w zawartej umowie tylko rzeczywisty charakter czynności.
W konsekwencji faktura korekta wystawiona na podstawie zawartej ugody, dotyczyć winna wyłącznie wartości towaru wyszczególnionego na fakturze jako prawo użytkowania wieczystego gruntu, zwolnione od podatku (tj. wartości towaru, co do którego Nabywca wniósł roszczenie).
W świetle przedstawionych okoliczności i przywołanych przepisów stwierdzić należy, że stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym faktura korekta dotyczyć ma sprzedanych praw użytkowania wieczystego zabudowanych i niezabudowanych działek na kwotę 10.083.923,68 zł, a dokonywanie korekty wyłącznie wartości sprzedanych gruntów nieopodatkowanych podatkiem VAT byłoby niezgodne z umową, jest nieprawidłowe.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo jest nieprawidłowe.
Zaznacza się, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego stanu faktycznego, co oznacza, że jeżeli w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego lub kontrolnego zostanie ustalony inny stan interpretacja nie wywoła skutku prawnego. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.
Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego. Niniejsza interpretacja skierowana jest tylko do Wnioskodawcy i nie odnosi się do Nabywcy, bowiem każdą czynność, z którą mogą być związane skutki podatkowo-prawne należy rozstrzygać indywidualnie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla Nabywcy.
Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
z zastosowaniem art. 119a;
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.