ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) w związku z art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.
U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11, z późn. zm.) Minister Finansów z urzędu zmienia interpretację indywidualną z dnia 16 lutego 2011 r. sygnatura IPPP3/443-1154/10-2/SM, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w imieniu Ministra Finansów, na wniosek Spółki, stwierdzając, że: nieprawidłowe jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2011 r. sygnatura IPPP3/443-1154/10-2/SM, wydanej w imieniu Ministra Finansów, w sprawie uznania za prawidłowe stanowiska Spółki, zgodnie z którym nie ma konieczności ubiegania się o wydanie zezwolenia na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany wysyłający w sytuacji, gdy wyroby te są dopuszczane do obrotu w miejscu uznanym znajdującym się w składzie podatkowym; nieprawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym nie ma konieczności ubiegania się o wydanie zezwolenia na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany wysyłający w sytuacji, gdy wyroby te są dopuszczane do obrotu w miejscu uznanym znajdującym się w składzie podatkowym.
UZASADNIENIE W dniu 30 listopada 2010 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynął wniosek Spółki (zwanego dalej „Wnioskodawcą”) z dnia 24 listopada 2010 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie objęcia procedurą zawieszenia poboru akcyzy importowanych wyrobów akcyzowych wprowadzanych do składu podatkowego, w którym znajduje się miejsce uznane. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca zamierza dokonać przywozu z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju wyrobów energetycznych w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”. Przedmiotowe wyroby zostaną wprowadzone do składu podatkowego na terytorium kraju z zastosowaniem procedury tranzytu zewnętrznego T1 (zawieszająca procedura celna, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 24 ustawy).
Ze względu na fakt, że w tym składzie podatkowym znajduje się miejsce uznane przez właściwego dyrektora izby celnej - dopiero w składzie podatkowym przedmiotowe wyroby zostaną objęte procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu w rozumieniu art. 79 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L z dnia 19 października 1992 r. Nr 302, str. 1 ze zm.). W składzie podatkowym na terytorium kraju nastąpi zakończenie procedury tranzytu zewnętrznego i dopiero będzie miał miejsce import tych wyrobów energetycznych.
Dokonanie importu wyrobów energetycznych w składzie podatkowym spowoduje powstanie długu celnego oraz konieczność zapłaty cła i podatku od towarów i usług, ale bez podatku akcyzowego, gdyż wyroby będą się znajdowały w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w świetle przedstawionej powyżej sytuacji istnieje konieczność rejestrowania się Wnioskodawcy jako „zarejestrowany wysyłający” w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 14a ustawy, w celu przemieszczenia z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy przywiezionych z terytorium państwa trzeciego wyrobów energetycznych do składu podatkowego lub skorzystania z usług podmiotu trzeciego prowadzącego działalność gospodarczą jako zarejestrowany wysyłający?
Stanowisko Wnioskodawcy: W przypadku opisanym powyżej nie ma konieczności rejestrowania się jako zarejestrowany wysyłający, w rozumieniu przepisów ustawy, lub korzystania z usług podmiotu trzeciego prowadzącego działalność gospodarczą jako zarejestrowany wysyłający.
Za takim stanowiskiem przemawia literalne brzmienie następujących przepisów: art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy Zgodnie z brzmieniem art. 40 ust. 1 pkt 2 lit. a-c ustawy procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe importowane i dopuszczone do obrotu są przemieszczane przez zarejestrowanego wysyłającego z miejsca importu na terytorium kraju do: składu podatkowego na terytorium kraju, urzędu celnego na terytorium kraju, który nadzoruje faktyczne wyprowadzenie tych wyrobów poza terytorium Unii Europejskiej, podmiotów objętych zwolnieniem od akcyzy wynikającym z art. 31 ust. 1. Z literalnego brzmienia powołanego przepisu wynika, że instytucja zarejestrowanego wysyłającego jest wymagana tylko w przypadku przemieszczania wyrobów akcyzowych, które zostały przywiezione na terytorium kraju z terytorium państwa trzeciego i które zostały dopuszczone do obrotu w miejscu znajdującym się na terytorium kraju, ale poza składem podatkowym.
Przemieszczenie tych wyrobów odbywa się z miejsca importu, które nie posiada statusu składu podatkowego w rozumieniu przepisów art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy, m.in. do składu podatkowego. art. 2 ust. 1 pkt 14a ustawy Zgodnie z definicją zawartą w tym przepisie zarejestrowanym wysyłającym jest podmiot, któremu wydano zezwolenie na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
Przedmiotowa definicja potwierdza, że instytucja zarejestrowanego wysyłającego ma umożliwić dokonanie przemieszczania importowanych (dopuszczonych do obrotu) wyrobów akcyzowych (również wyrobów energetycznych) z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy. art. 2 ust. 1 pkt 7 ustawy W myśl definicji zawartej w art. 2 ust. 1 pkt 7 ustawy importem jest m.in. przywóz wyrobów akcyzowych z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju, jeżeli wyroby te z chwilą wprowadzenia ich na terytorium kraju nie zostają objęte zawieszającą procedurą celną, bądź jeżeli zostały zwolnione z zawieszającej procedury celnej lub procedura ta została zakończona i powstał dług celny.
Tak więc, w przypadku objęcia wyrobów akcyzowych procedurą tranzytu zewnętrznego (zawieszającą procedurą celna) nie dochodzi do importu tych wyrobów. Dopiero po wprowadzeniu wyrobów akcyzowych objętych zawieszającą procedurą celną do składu podatkowego następuje zakończenie tej procedury i objęcie tych wyrobów procedurą dopuszczenia do swobodnego obrotu (powstaje dług celny). Powstanie długu celnego w przypadku zakończenia w składzie podatkowym procedury tranzytu i objęcie w tym składzie podatkowym wyrobów procedurą dopuszczenia do obrotu spowoduje konieczność zapłaty cła, podatku od towarów i usług, natomiast nie spowoduje konieczności zapłaty podatku akcyzowego.
Wprawdzie obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu importu powstanie z dniem powstania długu celnego, jednak z uwagi na fakt, że ww. wyroby będą objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy, nie przekształci się on w zobowiązanie podatkowe.
Dopiero po zakończeniu procedury zawieszenia poboru akcyzy powstanie zobowiązanie podatkowe i konieczność zapłaty akcyzy. art. 17 ust. 1 lit. b) Dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG Zgodnie z brzmieniem tego przepisu wyroby akcyzowe mogą być przemieszczane w procedurze zawieszenia poboru akcyzy na terytorium Wspólnoty także wtedy, gdy wyroby przemieszczane są przez państwo lub terytorium trzecie z miejsca importu do jednego z miejsc przeznaczenia, o których mowa w lit. a) (czyli również do składu podatkowego), jeśli wyroby są wysyłane przez zarejestrowanego wysyłającego.
Na użytek niniejszego artykułu „miejscem importu” jest miejsce, w którym znajdują się wyroby akcyzowe w momencie dopuszczenia do swobodnego obrotu, zgodnie z art. 79 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny. Natomiast zgodnie z art. 79 ww. rozporządzenia dopuszczenie do swobodnego obrotu nadaje towarowi niewspólnotowemu status celny towaru wspólnotowego. Wymaga ono zastosowania środków polityki handlowej, spełnienia pozostałych formalności wymaganych przy przywozie towarów oraz zastosowania opłat prawnie należnych.
Art. 4 pkt 8 dyrektywy 2008/118/WE zawiera definicję „importu wyrobów akcyzowych”, zgodnie z którą jest to wprowadzenie wyrobów akcyzowych na terytorium Wspólnoty, o ile wyroby te w chwili ich wprowadzenia na terytorium Wspólnoty nie zostaną objęte zawieszającą procedurą celną. Importem wyrobów akcyzowych jest również ich zwolnienie z zawieszającej procedury celnej.
Jedną z zawieszających procedur celnych jest określona w art. 91 ust. 1 lit. a) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 procedura tranzytu zewnętrznego (T1), która pozwala na przemieszczenie z jednego do drugiego miejsca znajdującego się na obszarze celnym Wspólnoty towarów niewspólnotowych, niepodlegającym w tym czasie należnościom celnym przywozowym i innym opłatom ani środkom polityki handlowej. Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, wydając w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną z dnia 16 lutego 2011 r. sygnatura IPPP3/443-1154/10-2/SM, uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.
W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że w niniejszej sprawie miejscem, w którym importowane wyroby akcyzowe zostaną objęte procedurą celną dopuszczenia do obrotu i jednocześnie miejscem importu w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 25 ustawy, będzie skład podatkowy, w którym znajduje się miejsce uznane przez właściwego dyrektora izby celnej. W takim przypadku nie będzie więc miało miejsce przemieszczanie importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu do składu podatkowego (gdyż miejscem importu jest skład podatkowy), co wiązałoby się z koniecznością posiadania przez podmiot, który dokonywałby takiego przemieszczenia, statusu zarejestrowanego wysyłającego.
W momencie zakończenia procedury tranzytu zewnętrznego i dopuszczenia importowanych wyrobów akcyzowych do obrotu na terytorium kraju, wyroby te będą już bowiem objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy. Po zapoznaniu się z materiałami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje: Przypadki stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy zostały wymienione enumeratywnie w art. 40 ust. 1-2a ustawy.
Stosownie do postanowień art. 40 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe importowane i dopuszczone do obrotu są przemieszczane przez zarejestrowanego wysyłającego z miejsca importu na terytorium kraju do składu podatkowego na terytorium kraju. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 14a ustawy zarejestrowanym wysyłającym jest podmiot, któremu wydano zezwolenie na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych z miejsca importu z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
W myśl art. 2 ust. 1 pkt 25 ustawy miejsce importu jest to miejsce, w którym znajdują się importowane wyroby akcyzowe w momencie dopuszczenia do obrotu w rozumieniu przepisów prawa celnego. Jak wynika z powyższego, importowane wyroby akcyzowe mogą zostać objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy tylko wtedy, gdy po dopuszczeniu ich do obrotu na terytorium kraju zostaną wysłane z zastosowaniem tej procedury przez zarejestrowanego wysyłającego np. do składu podatkowego.
Aby taki przypadek objęcia wyrobów akcyzowych procedurą zawieszenia poboru akcyzy mógł mieć zastosowanie, wyroby te muszą zostać wysłane przez zarejestrowanego wysyłającego z miejsca importu (np. z miejsca uznanego), które jest innym miejscem niż skład podatkowy. Przyjęcie takiego stanowiska należy uzasadnić następującymi względami. Po pierwsze dyrektywa 2008/118/WE zakłada, że importowane wyroby akcyzowe są wysyłane z miejsca importu do składu podatkowego przez zarejestrowanego wysyłającego. Fakt, że wyroby mają być „wysyłane” z miejsca importu do składu podatkowego przesądza, że miejsce importu powinno znajdować się w innym miejscu niż skład podatkowy.
Ponadto dyrektywa 2008/118/WE nie pozwala na rezygnację w takim przypadku ze stosowania instytucji zarejestrowanego wysyłającego, a więc na przemieszczanie importowanych wyrobów akcyzowych bezpośrednio do składu podatkowego. Po drugie do składu podatkowego powinny być wprowadzane wyroby akcyzowe objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy (ewentualnie z zapłaconą akcyzą), czyli takie, które mają status wspólnotowy, tj. zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Unii Europejskiej. Przyjęcie innego założenia oznaczałoby, że do składu podatkowego mogłyby być wprowadzane wyroby akcyzowe jeszcze przed dopuszczeniem ich do obrotu na terytorium UE (niewspólnotowe).
To powodowałoby konieczność stosowania do tych wyrobów - aż do momentu dopuszczenia ich do obrotu i powstania obowiązku podatkowego z tytułu akcyzy - nie przepisów akcyzowych, ale celnych. Instytucję składu podatkowego regulują zaś przepisy z zakresu podatku akcyzowego. Z przepisów ustawy wynika, iż wyroby akcyzowe mogą znaleźć się w składzie podatkowym i zostać objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy tylko w dwojaki sposób: albo w wyniku produkcji w składzie podatkowym zgodnie z art. 47 ust. 1 albo w wyniku przemieszczenia do składu podatkowego w sposób wskazany w art. 40 ust. 1, 2 i 2a.
Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że nieprawidłowe jest stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie oraz stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nie ma konieczności ubiegania się o wydanie zezwolenia na wysyłanie importowanych wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany wysyłający w sytuacji, gdy wyroby te są dopuszczane do obrotu w miejscu uznanym znajdującym się w składzie podatkowym, ponieważ miejsce to nie może znajdować się w składzie podatkowym. Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2010 r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji.
Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art.
47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od daty doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.