Zmiana interpretacji indywidualnej Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 10 czerwca 2025 roku Nr 0111-KDIB1-3.4010.287.2025.1.MBD wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu[1] wymienioną interpretację uznając, że stanowisko przedstawione we wniosku z 19 maja 2025 roku, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy środki otrzymane przez Wnioskodawcę z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych[2] na podstawie art. 15gg ustawy o COVID-19[3] jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników stanowią przychód z działalności zwolnionej z opodatkowania, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT[4] – jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
20 maja 2025 roku do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczył podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania dochodów osiągniętych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest spółką akcyjną zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym i jednocześnie polskim rezydentem podatkowym. Spółka prowadzi działalność w branży (…). Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Wnioskodawca nie stosuje uproszczonej metody rozliczania zaliczek, o której mowa w art. 25 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”). Spółka posiada zezwolenie nr (…) z dnia (…) zmienione w drodze Decyzji Ministra Rozwoju i Finansów: nr (…) z dnia (…) oraz nr (…) z dnia (…) (dalej: „Zezwolenie”).
Poza prowadzeniem działalności na terenie SSE, Spółka prowadzi również działalność poza terenem SSE, w zakładzie zlokalizowanym w X. W 2020 r., w związku z pandemią Covid-19 wywołaną koronawirusem SARS-CoV-2 Wnioskodawca doświadczał poważnych ekonomicznych konsekwencji, które obejmowały m.in. znaczący spadek obrotów gospodarczych i co za tym idzie, zmniejszenie przychodów. Zaistniała sytuacja była niemożliwa do przewidzenia.
W celu ograniczenia negatywnych konsekwencji ekonomicznych związanych z pandemią Covid-19, w tym przede wszystkim w celu utrzymania stworzonych miejsc pracy, Wnioskodawca skorzystał z dostępnych form wsparcia przewidzianych w ustawie z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych.
Spółka na podstawie art. 15gg ustawy o COVID-19 złożyła do Wojewódzkiego Urzędu Pracy w Y. wniosek o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników nieobjętych postojem, przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy w związku ze spadkiem obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19. Spółka wniosła o przyznanie z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych środków na wypłatę świadczeń począwszy od 1 lipca 2020 r. za okres 3 miesięcy z przeznaczeniem na: 1) dofinansowanie wynagrodzenia pracowników oraz 2) pokrycie składek na ubezpieczenia społeczne pracowników od kwoty dofinansowania do wynagrodzenia, o których mowa w pkt 1. Spółka otrzymała w 2020 r. przedmiotowe dofinansowanie, a następnie złożyła oświadczenie do Dyrektora Wojewódzkiego Urzędu Pracy, że uzyskane przez nią środki otrzymane na rzecz ochrony miejsc pracy ze środków FGŚP, zostały przez nią wykorzystane zgodnie z celem i na warunkach, na jakich zostały uzyskane, tj. na opłacenie wynagrodzeń pracowników oraz składek na ubezpieczenia społeczne pracowników.
Przyznane środki zostały w całości wykorzystane. Część pracowników Wnioskodawcy, których wynagrodzenie i składki na ubezpieczenie społeczne pracowników zostało objęte dofinansowaniem ze środków FGŚP, określonym w art. 15gg ustawy o COVID-19, w ramach swoich obowiązków wykonuje zadania związane z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „Działalność strefowa”).
W konsekwencji, koszty wynagrodzeń tych pracowników i uiszczane składki na ubezpieczenie społeczne (dalej: „Wynagrodzenia”) stanowią koszty związane z działalnością podlegającą zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, jako koszty bezpośrednio alokowane do wyniku z działalności strefowej. Spółka podkreśla, że przedmiot zapytania przedstawionego w niniejszym wniosku stanowi wyłącznie dofinansowanie do Wynagrodzeń ze środków FGŚP otrzymane dla pracowników wykonujących pracę w SSE.
Nie dotyczy ono natomiast dofinansowania do pozostałych wynagrodzeń pracowników wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne, które związane są z działalnością opodatkowaną. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie Czy środki otrzymane przez Wnioskodawcę z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na podstawie art. 15gg ustawy o COVID-19, jako dofinansowanie Wynagrodzeń na pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie udzielonego Zezwolenia, należy uwzględnić w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT?
Stanowisko Wnioskodawcy
Zdaniem Wnioskodawcy, środki otrzymane z FGŚP na podstawie art. 15gg ustawy o COVID-19, jako dofinansowanie do Wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie udzielonego Zezwolenia, należy ująć w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy W ocenie Spółki, otrzymane wsparcie finansowe nie jest neutralne podatkowo.
Środki otrzymane przez spółkę z FGŚP w ramach przepisów art. 15gg ustawy o COVID-19, jako dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników spółki oraz należnych od nich składek na ubezpieczenia społeczne podlegają zaliczeniu do przychodów podatkowych. Natomiast, koszty wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne pracowników wykonujących czynności związane z działalnością strefową, nawet jeżeli zostały dofinansowane z dotacji z FGŚP, stanowią koszt uzyskania przychodów z działalności podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, jako koszty bezpośrednio alokowane do wyniku z działalności strefowej.
Koszty Wynagrodzeń pracowników, zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie udzielonego Zezwolenia, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, są kosztami uzyskania przychodów poniesionymi w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Powyższe oznacza, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
Niewątpliwie, wydatki Spółki na Wynagrodzenia dla pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie udzielonego Zezwolenia, spełniają wymogi uznania ich za koszt uzyskania przychodów. Wskazać należy, że zgodnie z art. 12 ustawy o SSE, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 tej ustawy, przez osoby prawne prowadzące działalność gospodarczą, są zwolnione od podatku dochodowego na zasadach przewidzianych w przepisach o podatku dochodowym o osób prawnych.
W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, które to zezwolenie, stosownie do ust. 2 art. 16, określa przedmiot działalności gospodarczej oraz inne warunki dotyczące, m.in. zatrudnienia, dokonania przez przedsiębiorcę inwestycji, czy terminu zakończenia inwestycji. Zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 12 ustawy o SSE, uregulowane zostało w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.
Przepis ten stanowi, że wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Na podstawie art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, zwolnienie o którym mowa, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.
Z przywołanych powyżej przepisów wynika, że ww. zwolnienie odwołuje się do dochodu będącego wynikiem działalności gospodarczej prowadzonej, po pierwsze, na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, a po drugie, na podstawie zezwolenia. Konieczne jest zatem odwołanie się do przedmiotu działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu, czyli inaczej mówiąc szczegółowo zapisanej w zezwoleniu. Jedynie zatem przychody, a następnie uzyskane z nich po potrąceniu kosztów dochody pochodzące z działalności produkcyjnej, handlowej czy usługowej, związanej z enumeratywnie wymienionymi w zezwoleniu produktami, mogą korzystać ze zwolnienia od opodatkowania.
Zasadniczą treścią zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE jest wskazanie rodzajów działalności gospodarczej, jaką będzie na terenie strefy prowadzić przedsiębiorca. Dokonując wobec tego oceny na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, czy dana działalność może zostać objęta zwolnieniem podatkowym, w każdym przypadku niezbędne jest ustalenie nie tylko, czy dochody są uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, ale także, czy prowadzona działalność mieści się w zezwoleniu na prowadzenie tej działalności na terenie danej strefy (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o SSE).
W orzecznictwie podkreśla się, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności, jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania. Ponadto ich rozszerzanie na dochody pochodzące z działalności niewymienionej w zezwoleniu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, powodowałby przyznanie niedozwolonej pomocy publicznej, wymagającej szczególnej procedury notyfikacyjnej (zob. np. wyrok NSA z 20 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 711/17, z 8 sierpnia 2019 r. sygn. akt II FSK 2762/17, z 5 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 763/14 oraz z 27 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2462/11).
Zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko te dochody, które zostały uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu (tak. np. wyrok NSA z 3 listopada 2021 r., sygn. akt II FSK 273/19).
Wskazać należy, że nawet przy przyjęciu wykładni zawężającej, dochód czyniący zadość wymogom art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, to nie tylko dochód, jaki jest bezpośrednio generowany przez działalność gospodarczą ściśle określoną w zezwoleniu na jej prowadzenie na terenie SSE, ale też taki, który stanowi nieodłączne następstwo tej działalności. W świetle omawianej regulacji konieczne jest ustalenie, że dochód jest wynikiem prowadzenia działalności gospodarczej w SSE i to wyłącznie działalności określonej w zezwoleniu udzielonym na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o SSE.
Pomiędzy czynnościami generującymi określone przychody a działalnością prowadzoną na podstawie tego zezwolenia w SSE, musi istnieć ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek. W komentowanym przepisie mowa jest o dochodach, a nie o przychodach. Dochodem w świetle art. 7 ust. 2 ustawy o CIT jest, co do zasady, nadwyżka sumy przychodów uzyskanych ze źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania. Środki pochodzące z dofinansowania z FGŚP przeznaczone są na pokrycie sfinansowania części Wynagrodzeń pracowników zatrudnionych m.in. w SSE, w związku z wykonywaniem przez nich działalności strefowej.
Wynagrodzenia te są składnikiem ustalania dochodu z działalności strefowej, stanowią koszt uzyskania przychodów rozliczany w działalności strefowej.
Co warte podkreślenia, środki z tego wsparcia na podstawie art. 15g i art. 15gg ustawy o COVID-19, przyznawane są przedsiębiorcy, u którego wystąpił spadek obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia skutków pandemii Covid-19. Ta przesłanka – spadku określonego poziomu obrotów, pozwala uznać, że owo dofinasowanie substytuuje środki na pokrycie kosztów działalności strefowej, które w niezakłóconych przez pandemię warunkach obrotu gospodarczego, Spółka wyasygnowałaby z przychodów uzyskiwanych bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.
Wszak nie może budzić wątpliwości, że wynagrodzenia pracownicze i ich pochodne to koszty niezbędne do uzyskania przychodów z działalności określonej w zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej w strefie. W ocenie Spółki, przyjąć należy, że omawiane dofinansowanie, które rekompensuje podatnikowi spadek jego obrotów wykazywanych w działalności strefowej, w sytuacji utrzymywania miejsc pracy w strefie, pozostaje w ścisłym i bezpośrednim związku z wykonywaną działalnością strefową, stanowiąc o sposobie sfinansowania kosztów tej działalności, to jest kosztów wynagrodzeń pracowników zatrudnionych przy działalności strefowej.
Oczywistym jest, że przedmiotowe dofinansowanie nie stanowi przychodu wynikającego wprost z działalności operacyjnej określonej w treści zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE, bo jest on związany ze zdarzeniem losowym, wręcz nadzwyczajnym, ale w sposób nierozerwalny z działalnością strefową jest związany.
Gdyby Spółka nie prowadziła tej działalności gospodarczej, to nie wystąpiłyby koszty, których częściowego sfinansowania podjęło się Państwo w celu złagodzenia przedsiębiorcom niekorzystnych skutków pandemii Covid-19. Skoro zatem Spółka, w celu ograniczenia negatywnych konsekwencji ekonomicznych związanych z pandemią Covid-19, otrzymała środki pieniężne na dofinansowanie wynagrodzeń i składek ZUS pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na terenie SSE, to pomiędzy dofinansowaniem do wynagrodzeń i składek ZUS pracowników ze środków pochodzących z FGŚP, a działalnością podstawową Spółki istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, zatem stanowi ono integralną część działalności strefowej.
Nie można bowiem uznać, aby otrzymane przez Spółkę dofinansowanie do wynagrodzenia i składek ZUS pracowników zatrudnionych w SSE było związane z jakąkolwiek inną działalnością, aniżeli ta, która jest objęta zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Co więcej, wsparcie zostało udzielone w związku z wystąpieniem spadku obrotów w prowadzonej na terenie SSE działalności gospodarczej i w ramach zezwolenia, co potwierdza ścisły i bezpośredni związek uzyskanego wsparcia z działalnością strefową Spółki. Nadto, pozyskiwanie wsparcia finansowego przez Spółkę nie może stanowić samodzielnego przedmiotu działalności gospodarczej.
Dofinansowanie to zawsze jest bezpośrednio związane z podstawową działalnością przedsiębiorcy, przy której zatrudnieni zostali pracownicy, których wynagrodzenie i składki ZUS zostały objęte dofinansowaniem. Otrzymanie wsparcia finansowego w formie tego dofinansowania nie byłoby możliwe, gdyby Spółka nie prowadziła podstawowej działalności, przy której zatrudnieni zostali pracownicy objęci dofinansowaniem, i których miejsca pracy zobowiązała się ona utrzymać.
W świetle powyższych rozważań, w przekonaniu Spółki, pomiędzy analizowanym dofinansowaniem do Wynagrodzeń pracowników ze środków FGŚP a działalnością strefową Spółki, występuje ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek, który pozwala na uwzględnienie tego przychodu w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.
Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko prezentowane przez Spółkę, zostało potwierdzone w wyrokach: 1. wyrok NSA z 4 lipca 2024 r., sygn. II FSK 1293/22 i II FSK 1528/22, 2. wyrok NSA z 26 listopada 2024 r., sygn. II FSK 291/22 i II FSK 292/22, 3. wyrok NSA z 8 stycznia 2025 r., sygn. II FSK 430/22, 4. wyrok NSA z 19 lutego 2025 r., sygn. II FSK 651/22. Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 10 czerwca 2025 roku nr 0111-KDIB1-3.4010.287.2025.1.MBD uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe i wskazał, że środków otrzymanych z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na podstawie art. 15gg ustawy o COVID, jako dofinasowanie Wynagrodzeń na pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, nie można uznać jako wpływających na dochód z działalności zwolnionej od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.
Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef KAS stwierdza, że interpretacja indywidualna z 10 czerwca 2025 roku nr 0111-KDIB1-3.4010.287.2025.1.MBD wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.
Stanowisko Szefa KAS Istotą sprawy jest ustalenie, czy środki otrzymane przez Spółkę z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na podstawie art. 15gg ustawy o COVID-19, jako dofinansowanie Wynagrodzeń na pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie udzielonego Zezwolenia, należy uwzględnić w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.
Dofinansowania do wynagrodzeń pracowników zostały Spółce przyznane na podstawie art. 15gg ustawy o COVID-19. Zgodnie z art. 15gg ust. 1 ww. ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15g ust. 1, u których wystąpił spadek obrotów gospodarczych w rozumieniu art. 15g ust. 9, w następstwie wystąpienia COVID-19, mogą zwrócić się z wnioskiem do dyrektora wojewódzkiego urzędu pracy, właściwego ze względu na swoją siedzibę, o przyznanie świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy, ze środków Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników, o których mowa w art. 15g ust. 4, nieobjętych: 1) przestojem, o którym mowa w art. 81 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, lub 2) przestojem ekonomicznym w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym mowa w art. 15g ust. 5, lub 3) obniżonym wymiarem czasu pracy w następstwie wystąpienia COVID-19, o którym mowa w art. 15g ust. 5. Z powyższego przepisu wynika, że podmioty, które pomimo spadku obrotów gospodarczych w następstwie epidemii COVID-19, nie zdecydowały się na objęcie pracowników przestojem ekonomicznym lub przestojem wynikającym z art. 81 Kodeksu pracy[5] albo obniżeniem wymiaru czasu pracy, mogą otrzymać wparcie z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.
Art. 15gg ustawy o COVID-19 wprowadził możliwość uzyskania przez podatników dofinansowania wynagrodzenia pracowników do wysokości połowy tych wynagrodzeń, jednak nie więcej niż 40% przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia z poprzedniego kwartału ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie przepisów o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, obowiązującego na dzień złożenia wniosku o przyznanie świadczenia[6]. Spółka otrzymała środki na pokrycie wynagrodzeń pracowników w czasie, gdy prowadziła działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.
Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 482 i 2020 oraz z 2020 r. poz. 284 i 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.
Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, w tym korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Wyżej przywołany art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT jest podstawą do zwolnienia dochodów z działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia w SSE w podatku CIT.
Do przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej w SSE należy zaliczyć wszystkie przychody bezpośrednio z tą działalnością związane oraz te w kontekście tej działalności powstające, nawet jeśli osiąganie tych przychodów nie jest wprost przedmiotem działalności strefowej określonej w zezwoleniu lub decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny niejednokrotnie zwracał uwagę w swoim orzecznictwie, że podmiot strefowy w toku prowadzonej działalności gospodarczej może uzyskać przychód (dochód) wynikający bezpośrednio z wytworzonego produktu finalnego, na produkcję którego uzyskał zezwolenie, ale mogą to być również przychody związane pośrednio z prowadzoną produkcją.
Stąd też ograniczenie zwolnienia tylko do przychodów uzyskanych z tytułu zbycia produktów finalnych wytworzonych w strefie nie znajduje uzasadnienia, skoro zwolnienie to odnosi się do przychodów związanych z działalnością w strefie prowadzoną na podstawie zezwolenia lub decyzji, nie zaś do produktów wskazanych w zezwoleniu lub decyzji[7]. W konsekwencji, na proces produkcji wyrobu strefowego mogą składać się różne elementy, które mogą generować przychód alokowany do działalności strefowej.
Podkreślić jednak należy, że aby efekt działalności gospodarczej mógł być zaliczany do przychodu strefowego między działaniem przedsiębiorcy generującym ten efekt, a przedmiotem działalności strefowej musi istnieć „ścisły, bezpośredni i racjonalny związek”. Analizowane dopłaty z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych do wynagrodzeń pracowników nieobjętych postojem, przestojem ekonomicznym albo obniżonym wymiarem czasu pracy w związku ze spadkiem obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19 są nierozerwalnie związane z działalnością podmiotu strefowego i stanowią dofinansowanie do podstawowej działalności podatnika.
W konsekwencji, środki otrzymane przez Wnioskodawcę z Funduszu Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych na podstawie art. 15gg ustawy o COVID-19, jako dofinansowanie Wynagrodzeń na pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie udzielonego Zezwolenia, należy uwzględnić w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Oznacza to, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 19 maja 2025 roku jest prawidłowe.
W związku z tym Szef KAS dokonał z urzędu zmiany interpretacji indywidualnej z 10 czerwca 2025 roku nr 0111-KDIB1-3.4010.287.2025.1.MBD wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ze względu na jej nieprawidłowość.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej Stronie przysługuje prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi[8]).
Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi): • w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy) lub • w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy).
Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy). Skarga na pisemną zmianę interpretacji indywidualnej może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). [1] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.
U. z 2026 r. poz. 622), dalej: Ordynacja podatkowa. [2] Dalej również: FGŚP. [3] Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2025 r., poz. 764 w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zmienianej interpretacji indywidualnej), dalej: „ustawa o COVID-19”. [4] Ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2026 r., poz. 554 w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zmienianej interpretacji indywidualnej), dalej: „ustawa o CIT”. [5] Ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.
U. z 2025 r., poz. 277 ze zm. w brzmieniu obowiązującym w dniu wydania zmienianej interpretacji indywidualnej). [6] Na podstawie uzasadnienia (Druk sejmowy nr 382) do projektu ustawy wprowadzającej art. 15gg ustawy o COVID-19 (ustawa z dnia 19 czerwca 2020 r. o dopłatach do oprocentowania kredytów bankowych udzielanych przedsiębiorcom dotkniętym skutkami COVID-19 oraz o uproszczonym postępowaniu o zatwierdzenie układu w związku z wystąpieniem COVID-19; Dz. U. z 2020 r., poz. 1086). [7] Por. wyrok NSA z 19 czerwca 2018 roku, sygn. akt II FSK 1591/16 [8] Dz. U. z 2026 r. poz. 143 ze zm.