INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko X, przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2008r. (data wpływu do tut.
Biura – 19 marca 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie usług zarządzania płynnością finansową typu cash pooling - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 19 marca 2008r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie usług zarządzania płynnością finansową typu cash pooling.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca, będący spółką kapitałową zamierza przystąpić do „Umowy o objęcie rachunków bankowych usługą cash pool kompensacyjny” (Umowa), którą podmiot dominujący wobec spółki (zwany w umowie jako Grupa) zamierza zawrzeć z Bankiem. Z umowy wynika, iż Bank zobowiązuje się do objęcia usługą cash pool kompensacyjny, wskazanych rachunków bieżących i pomocniczych prowadzonych w złotych przez Bank na rzecz grupy oraz z podmiotów zależnych kapitałowo od grupy, które przystąpią do umowy (razem „Uczestnicy”).
Celem Umowy jest zwiększenie efektywności wykorzystania środków pieniężnych poprzez zarządzanie przez Bank – w granicach i na zasadach określonych w umowie: odsetkami z tytułu sald ujemnych poprzez ich zmniejszanie, oraz odsetkami z tytułu sald dodatnich poprzez ich zwiększanie Dla osiągnięcia tego celu Uczestnicy powierzają Bankowi dokonywanie kalkulacji stanów sald na wskazanych rachunkach (rachunkach powiązanych), a Bank zobowiązuje się do naliczania oprocentowania od środków pieniężnych zgromadzonych na tych rachunkach, zgodnie z zasadami określonymi w Umowie.
Przystąpienie do Umowy nie oznacza unieważnienia warunków umów kredytowych oraz umów o prowadzenie rachunków, zawartych z Bankiem przez Uczestników Umowy, niemniej, zapisy i warunki Umowy mają wartość nadrzędną w zakresie sposobu naliczania odsetek. Ponadto, wysokość przyznanych w umowach kredytowych limitów określa maksymalną wysokość salda ujemnego danego uczestnikowi w ramach świadczenia przez Bank usługi cash pool. Umowa przewiduje, iż środki zgromadzone na rachunkach powiązanych podlegają oprocentowaniu według zmiennej stawki oprocentowania, zależnej od wyniku sumy sald na wszystkich rachunkach powiązanych.
Umowa określa wysokość oprocentowania nadwyżki netto lub zadłużenia netto, gdy - odpowiednio - suma sald na rachunkach powiązanych na koniec danego dnia roboczego będzie większa lub mniejsza od zera. Umowa stanowi, iż na koniec dnia roboczego, dla środków dodatnich i ujemnych, kompensujących się w wyniku zsumowania sald, stosuje się wewnętrzne oprocentowanie rachunków, którego wysokość jest indywidualnie negocjowana z Grupą. Nie może być ono jednak wyższe niż stopa procentowa równa stawce właściwej dla zadłużenia netto (w przypadku sumy sald mniejszej od zera) i niższe od stopy procentowej równej stawce właściwej dla nadwyżki netto (gdy suma sald jest większa od zera).
Umowa stanowi także, iż kalkulacja stanów sald w danym okresie obrachunkowym uwzględniać będzie transakcje zaksięgowane w danym miesiącu z wsteczną datą waluty. Bank nie będzie dokonywał rekalkulacji odsetek za poprzedni rozliczony okres obrachunkowy dla transakcji zaksięgowanych w danym okresie obrachunkowym ze wsteczną datą waluty z poprzedniego miesiąca. Umowa przewiduje, iż Bank nalicza odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach powiązanych w pierwszym dniu roboczym każdego kolejnego okresu obrachunkowego. Sposób wyliczenia odsetek od środków zgromadzonych na rachunkach powiązanych określony jest algorytmem ustalonym w załączniku do Umowy.
Księgowanie odsetek następuje na rachunki Uczestników w pierwszym dniu roboczym kolejnego okresu obrachunkowego. Kwoty, wynikające z zaokrągleń przy kalkulacji odsetek od środków zgromadzonych na rachunkach powiązanych, będą księgowane na rachunku grupy równocześnie z księgowaniami tych odsetek. Z Umowy wynikają również zobowiązania Banku w zakresie przekazywania raportów dotyczących usługi cash pool, tj. raportów dziennych, miesięcznych zbiorczych oraz miesięcznych dla poszczególnych rachunków powiązanych. Umowa przewiduje wynagrodzenie dla Banku za usługę cash pool, w formie miesięcznej opłaty od każdego rachunku powiązanego objętego tą usługą.
Bank będzie pobierał również opłatę z tytułu kosztów rezerwy obowiązkowej (rozumianej jako obowiązek utrzymywania przez Bank na rachunku w Narodowym Banku Polskim części depozytów zgromadzonych na rachunkach bankowych prowadzonych przez Bank, w wysokości określonej przez Narodowy Bank Polski), od sald depozytowych na rachunkach powiązanych Uczestników, w wysokości rzeczywiście poniesionych kosztów. Usługa cash pool jest usługą bankową, której zakres jest określany na podstawie porozumienia stron (zgodnie ze swobodą umów). Świadcząc usługę cash pool na podstawie umowy, Bank spełnia oczekiwania uczestników, którzy są zainteresowani „optymalizowaniem łącznego wyniku odsetkowego".
Jak wynika bowiem z Umowy, jej celem jest efektywne zarządzanie przez Bank odsetkami z tytułu sald ujemnych - poprzez ich zmniejszanie, oraz z tytułu sald dodatnich - poprzez ich zwiększanie. Oznacza to zatem, iż odsetki uzyskane od Banku/zapłacone Bankowi przez Uczestników na podstawie Umowy będą - odpowiednio - wyższe lub niższe, niż gdyby Uczestnik nie stał się stroną Umowy. Dla osiągnięcia celu Umowy Uczestnicy powierzają Bankowi dokonywanie kalkulacji stanów sald na rachunkach powiązanych, a Bank zobowiązuje się do naliczania oprocentowania od środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach powiązanych, zgodnie z zasadami określonymi w Umowie.
Wnioskodawca zauważa, iż dokonywanie przewidzianej w Umowie kalkulacji sald na rachunkach Powiązanych (prowadzonych w złotych polskich) nie prowadzi do faktycznego przepływu żadnych środków finansowych pomiędzy rachunkami powiązanymi, następuje bowiem wyłącznie w sposób „wirtualny", przez Bank, który prowadzi wszystkie rachunki powiązane. Dla analizy zjawiska cash pool, określonego w Umowie, istotne znaczenie ma również to, iż wszystkie umowy rachunków bieżących i umowy kredytowe, zawarte przez Bank z uczestnikami pozostają w mocy. Umowa ma jednak wartość nadrzędną do ww. umów w zakresie sposobu naliczania odsetek.
Wysokość oprocentowania od środków pieniężnych zgromadzonych przez Uczestników na rachunkach powiązanych zależy od wyniku sumy sald na wszystkich rachunkach powiązanych na koniec każdego dnia roboczego. I tak, gdy suma sald na rachunkach powiązanych będzie większa od zera, nadwyżka netto za ten dzień będzie oprocentowana wg stopy równej stawce WIBID IM, powiększonej o ustaloną marżę. Natomiast, gdy suma sald na rachunkach powiązanych będzie mniejsza od zera, zadłużenie netto za ten dzień będzie oprocentowana wg stopy równej stawce WIBOR IM, powiększonej o ustaloną marżę.
Wnioskodawca wskazuje, iż do środków dodatnich oraz środków ujemnych kompensujących się w wyniku zsumowania sald na koniec dnia roboczego ma zastosowanie wewnętrzne oprocentowanie rachunków. Wysokość tego oprocentowania jest negocjowana przez Bank z Grupą. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy czynności dokonywane w ramach umowy cash pooling są czynnościami cywilnoprawnymi podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Zdaniem wnioskodawcy, art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wymienia enumeratywnie czynności cywilnoprawne (najczęściej są to umowy uregulowane w Kodeksie cywilnym), których zawarcie powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Przepis ten nie stanowi, by czynnością, taką była umowa cash poolu (ukształtowana na zasadzie swobody umów).
Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądowego, katalog tych czynności cywilnoprawnych wymienionych w ww. przepisie jest katalogiem zamkniętym, a więc zawarcie innej czynności cywilnoprawnej, nawet wywołującej skutki identyczne (zbliżone) jak czynność cywilnoprawna, wymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.
W szczególności nie można traktować usługi cash pool jako umowy pożyczki, bowiem z tytułu zawarcia umowy nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki, o której mowa w art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego (gdyż brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot). Kalkulacja stanów sald na rachunkach powiązanych przez Bank ma bowiem charakter „wirtualny", tj. bez dokonywania przelewów środków pomiędzy tymi rachunkami. Według wnioskodawcy czynności objęte umową nie są czynnościami cywilnoprawnymi, wymienionymi w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki, umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat, ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego, umowy spółki (akty założycielskie).
Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt. 2 i 3 ww. ustawy). Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa.
Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki, w których w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.
U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Należy podkreślić, iż umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.
Przedstawiona we wniosku konstrukcja „cash poolingu”, jako sposobu zwiększenia efektywności wykorzystania środków finansowych uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków danego podmiotu nadwyżkami innego podmiotu oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w celu zwiększenia efektywności wykorzystania środków pieniężnych strony zawartej umowy powierzają bankowi dokonywanie kalkulacji stanów sald na wskazanych rachunkach (rachunkach powiązanych), a bank zobowiązuje się do naliczania oprocentowania od środków pieniężnych zgromadzonych na tych rachunkach, zgodnie z zasadami określonymi w umowie. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.
Reasumując, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Tym samym czynności dokonywane w ramach umowy cash pooling nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.