INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 06 lutego 2008 r. (data wpływu do tut.
Biura 11 lutego 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów wspólnika spółki komandytowej w momencie sprzedaży wniesionej uprzednio do spółki w formie aportu niezabudowanej nieruchomości gruntowej - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 11 lutego 2008 r. wpłynął do tut.
Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów wspólnika spółki komandytowej w momencie sprzedaży wniesionej uprzednio do spółki w formie aportu niezabudowanej nieruchomości gruntowej. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Spółka jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej, którą zamierza wnieść jako wkład niepieniężny (aport) do spółki komandytowej stając się komandytariuszem tej spółki.
Wartość aportu zostanie określona w umowie spółki komandytowej i będzie równa wartości rynkowej przedmiotu aportu na dzień wniesienia. Przewidywany okres używania przedmiotowej nieruchomości przez spółkę komandytową jest dłuższy niż 1 rok. W związku z tym przedmiotowa nieruchomość zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych spółki komandytowej. Wartość początkowa przedmiotowej nieruchomości w ewidencji środków trwałych spółki komandytowej zostanie ustalona w wartości aportu wynikającego z umowy spółki.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Co będzie kosztem uzyskania przychodu podatnika (Spółki) jeżeli spółka komandytowa, do której Spółka wniosła aport dokona sprzedaży otrzymanej przez tą spółkę w formie aportu nieruchomości? Zdaniem Podatnika przy sprzedaży przez spółkę komandytową wniesionej do niej uprzednio w formie aportu nieruchomości koszt uzyskania przychodu Podatnik, czyli Spółka powinien ustalić w wysokości wartości nieruchomości określonej przez udziałowców w umowie Spółki na dzień wniesienia wkładu, nie wyżej jednak od wartości rynkowej tego wkładu. Koszty te powinny zostać ustalone proporcjonalnie do wysokości udziału Podatnika w zyskach spółki komandytowej.
Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15.09.2000 r. Kodeks Spółek Handlowych – KSH (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.) spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. W myśl art. 8 § 1 KSH Spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – CIT (Dz.
U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych, spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej podatnikiem. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy CIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału.
W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Na podstawie art. 5 ust. 2 ustawy CIT zasady wyrażone w ust. 1 tegoż artykułu stosuje się odpowiednio, do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżania dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Zgodnie z art. 5 ustawy CIT przychody osoby prawnej z tytułu udziału w spółce nie bedącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Tą samą zgodę, w myśl art. 5 ust. 2 ustawy CIT należy odnieść do kosztów uzyskania przychodów.
Powyższe przepisy mówią jednoznacznie, iż nie ustala się dochodu na poziomie spółki osobowej, podatnikiem podatku dochodowego pozostaje wspólnik – osoba prawna lub fizyczna.
W sytuacji wniesienia aportu do spółki osobowej ustalenie wartości początkowej środków trwałych następuje stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – PIT, zgodnie z którym za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18 uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.
Reasumując, zdaniem Podatnika przy sprzedaży przez spółkę komandytową nieruchomości, która została uprzednio wiesiona do niej w formie wkładu niepieniężnego (aportu) koszty uzyskania przychodu z tej sprzedaży Wnioskodawca powinien ustalić w wysokości wartości nieruchomości ustalonej przez Wspólników spółki komandytowej na moment wniesienia nie wyzej jednak od wartości rynkowej tej nieruchomości z dnia wniesienia aportu i powinien te koszty ustalić proporcjonalnie od udziału podatnika w zyskach tej spółki komandytowej.
Potwierdzeniem takiego stanowiska wnioskodawcy jest np.: interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (ITPB3/423-61/07/DK) postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzedu Skarbowego (DP/423-0108/07/AK) i Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Śródmieście (i-1/415/50/13/07/AD). W związku z powyższym podatnik zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że zaprezentowane powyżej stanowisko i rozumienie treści przepisów jest prawidłowe. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.
U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. W myśl art. 8 § 1 ww. Kodeksu Spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.
Ponieważ spółka komandytowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników, nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego, podmiotami takimi są natomiast wspólnicy tej spółki. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi czy prawnymi podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych albo podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.
U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. zwanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Sprzedaż nieruchomości gruntowej przez spółkę komandytową spowoduje zatem powstanie przychodu u wspólników spółki komandytowej proporcjonalnie do ich udziału w tej spółce oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z tym przychodem.
Analizując przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, iż ustawodawca nie przewidział szczególnej metody ustalania dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 14 ust. 1 ustawy o pdop. Z tego też względu oraz uwzględniając fakt, iż Spółka, będąca wspólnikiem spółki komandytowej, jest osobą prawną, przy ustalaniu jej dochodu z ww. tytułu należy kierować się zasadą ogólną wyrażoną w art. 7 ust. 2 ustawy o pdop, zgodnie z którą, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.
Art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop stanowi, że przychodami są m. in. otrzymane pieniądze i wartości pieniężne. Z kolei zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o pdop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
Natomiast kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na: nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.
Biorąc pod uwagę fakt, iż stosownie do art. 16c pkt 1 ustawy o pdop, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, kosztem uzyskania przychodów w przypadku zbycia nieruchomości gruntowej będzie wartość początkowa nieruchomości określona w ewidencji środków trwałych prowadzonych przez spółkę komandytową z zastrzeżeniem, iż wartość ta nie może być wyższa od wartości rynkowej z dnia wniesienia tego wkładu.
Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów część prawidłowo ustalonej wartości początkowej – wynikającej z ewidencji środków trwałych prowadzonej przez spółkę komandytową – zbywanej niezabudowanej nieruchomości gruntowej, odpowiadającej posiadanemu przez Wnioskodawcę udziałowi w tej spółce. Stanowisko podatnika przedstawione we wniosku z dnia 06 lutego 2008 r. jest zatem prawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.