INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06 sierpnia 2008 r. (data wpływu do tut.
Biura 11 sierpnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości wniesionej aportem przez Spółkę do nowo utworzonej spółki kapitałowej – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 11 sierpnia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży nieruchomości wniesionej aportem przez Spółkę do nowo utworzonej spółki kapitałowej.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Spółka zamierza utworzyć spółkę kapitałową ("spółka A"). Spółka zamierza wnieść do spółki A aportem, posiadane przez siebie prawo wieczystego użytkowania nieruchomości zabudowanej budynkami stanowiącymi jego własność (dalej łącznie określanych jako "nieruchomości"). W zamian za wniesione nieruchomości Spółka otrzyma udziały o określonej wartości nominalnej. Udziały będą obejmowane po cenie wyższej od wartości nominalnej, a nadwyżka (agio) zostanie przelana na kapitał zapasowy spółki A. Suma wartości nominalnej udziałów oraz kwot przelanych na kapitał zapasowy będzie równa wartości rynkowej nieruchomości.
W konsekwencji o wartość rynkową nieruchomości wzrosną kapitały własne spółki A. Wniesione przez udziałowców nieruchomości nie zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych spółki A, lecz będą stanowiły składnik zapasów (jako towar). Zgodnie z planami Spółki, podmiot do którego zostanie wniesiona nieruchomość będzie prowadził działalność gospodarczą, wymagającą znaczących nakładów inwestycyjnych. Z przyczyn biznesowych, nie można wykluczyć sytuacji, iż spółka A dokona sprzedaży przedmiotowych nieruchomości w celu uzyskania środków pieniężnych.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w przedstawionym wyżej stanie faktycznym, w momencie sprzedaży nieruchomości kosztem uzyskania przychodu dla spółki A będzie wartość, w jakiej nieruchomości zostały wniesione do spółki A (o którą wzrosły kapitały spółki A), nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej ? Zapytanie składa Spółka, działając zgodnie z art. 14n Ordynacji podatkowej jako podmiot planujący utworzenie spółki. Zdaniem wnioskodawcy w momencie przyszłej sprzedaży nieruchomości, przychód z ich sprzedaży stanowić będzie ustalona cena.
Jednocześnie Spółka zauważa, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („updop”) nie regulują wprost wysokości kosztów uzyskania przychodów w powyższej sytuacji. Kosztami uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 updop są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W celu ustalenia faktycznego obciążenia spółki A związanego ze zbywanymi nieruchomościami ("kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodu") konieczne jest odesłanie do ceny emisyjnej udziałów emitowanych przez Spółkę w celu przejęcia przedmiotu wkładu niepieniężnego.
Wartość emisyjna udziałów stanowić będzie bowiem ekonomiczny ekwiwalent wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie nieruchomości – spółka A uzyska bowiem nieruchomość za udziały o określonej cenie emisyjnej i wartość ta obciążać będzie pasywa spółki A (kapitały własne) poprzez jej odniesienie na kapitał zakładowy i kapitał zapasowy. Spółka wskazuje, że w przypadku aportu traktowanego jako zapas, aktywo to nie polega amortyzacji. Tym niemniej, dla celów rachunkowych w księgach spółki A nieruchomość będzie wykazywana w wysokości równej wartości przyjętej przez wspólników spółki A nie wyższej niż ich wartość rynkowa.
Biorąc pod uwagę powyższe, a także treść art. 9 ust. 1 updop, kosztem uzyskania przychodów w przypadku zbycia nieruchomości będzie wartość nieruchomości ustalona przez wspólników w momencie ich wniesienia i nie wyższa niż ich wartość rynkowa, zapisana w księgach rachunkowych spółki A (wpływająca na wartość jej pasywów).
Spółka zauważa równocześnie, że ze względu na brak dodatkowych odrębnych regulacji w updop (poza podstawową zasadą - art. 15 updop), celem ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia nieruchomości zaewidencjonowanej w księgach spółki A jako towar (zapas) należy posłużyć się zasadami określenia wartości początkowej środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych. Zgodnie bowiem z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a updop, w przypadku prawa wieczystego użytkowania gruntów zakwalifikowanych jako wartość niematerialna i prawna nie podlegająca amortyzacji, kosztem uzyskania przychodów są wydatki na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów.
Stosownie zaś do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b updop, w przypadku środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, innych niż grunty i prawo wieczystego użytkowania gruntów (w tym budynków stanowiących własność podatnika, posadowionych na gruncie stanowiącym przedmiot prawa wieczystego użytkowania gruntów) kosztem uzyskania przychodów są wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 updop.
W obu przypadkach wydatkiem, o którym mowa w tych przepisach jest wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ustalona przez spółkę A na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej, co wynika z treści art. 16g ust. 1 pkt 4 updop. Spółka pragnie przy tym zauważyć, że zgodnie ze stanowiskiem wyrażanym przez organy podatkowe w pismach interpretacyjnych pojęcie "wydatków na nabycie" w przypadku zbycia środków trwałych otrzymanych wcześniej przez Spółkę aportem tożsame jest z ich wartością ustaloną na dzień wniesienia wkładu.
Na poparcie swojego stanowiska Spółka powołała się na pisma urzędów skarbowych, wymieniając: postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie z dnia 21 lipca 2006 r. Nr D-1/423-30/06 postanowienie Naczelnika Małopolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 1 września 2005 r. Nr DP5/423-41/05/63073 Reasumując, w przypadku zbycia wniesionych do spółki A aportem środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych kosztem uzyskania przychodów są wydatki na ich nabycie, pomniejszone o odpisy amortyzacyjne ustalone, zgodnie z art. 16h ust.1 pkt 1 updop. "Wydatki na ich nabycie" oznaczają zaś wartość przedmiotu wkładu z dnia wniesienia wkładu (odniesioną na kapitał zakładowy, jak i inne kapitały spółki otrzymującej aport), nie wyższą niż wartość rynkowa wkładu z dnia jego wniesienia.
W konsekwencji, wartość wkładu ustalona na dzień jego wniesienia stanowić będzie koszt uzyskania przychodu w momencie sprzedaży nabytych aportem nieruchomości stanowiących składnik zapasów (jako towar). Jak wskazano bowiem wyżej, generalną podstawę prawną rozpoznania kosztów uzyskania przychodów stanowi w tym przypadku art. 15 updop, wskazane przepisy potwierdzają zaś ostateczną wysokość kosztów uzyskania przychodów (w tym w szczególności ich ograniczenie do wartości rynkowej wkładu z dnia wniesienia).
Podatnik pragnie również zauważyć, że wniesienie przez Spółkę nieruchomości do spółki A ma na celu dostarczenie kapitału potrzebnego do gospodarczego funkcjonowania (alternatywnie zabezpieczającego zadłużenie spółki A). W konsekwencji, w przypadku, gdyby przedmiotem wkładu do spółki A była gotówka (odpowiadająca wartości rynkowej nieruchomości na moment wniesienia, przelana zarówno na kapitał zakładowy jak i zapasowy), za którą spółka A następnie zakupiłaby nieruchomości, to w momencie ich późniejszej sprzedaży, do kosztów uzyskania przychodów mogłaby zaliczyć wydatki na zakup nieruchomości (odpowiadające w pełni ich wartości rynkowej).
Z punktu widzenia celu wniesienia wkładów do spółki A, jakim jest dostarczenie kapitału/zabezpieczenia potrzebnego do jej poprawnego funkcjonowania, skutki podatkowe po stronie spółki A powinny być analogiczne w przypadku gdy przedmiotem wkładu są zapasy/środki trwałe (wniesione w celach inwestycyjnych), jak i środki pieniężne w zamian za które spółka A mogłaby nabyć aktywa takiego samego lub podobnego rodzaju.
Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki w przypadku zbycia przez spółkę A nieruchomości nabytych przez nią aportem (z agio emisyjnym) kosztem uzyskania przychodów będzie ustalona przez udziałowca wartość tych nieruchomości na dzień wniesienia wkładu do spółki A, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej z momentu wniesienia. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.