INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 1 sierpnia 2013 r. (data wpływu do tut.
Biura 6 sierpnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalania wysokości udziału Wnioskodawcy w przychodach oraz kosztach uzyskania przychodów spółki jawnej – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 6 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalania wysokości udziału Wnioskodawcy w przychodach oraz kosztach uzyskania przychodów spółki jawnej.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Planuje w przyszłości zostać wspólnikiem w spółce jawnej. Jako wspólnik spółki jawnej będzie uprawniony do udziału w zysku spółki w wysokości określonej umową spółki. Umowa spółki jawnej będzie przyznawać Wnioskodawcy, jako wspólnikowi udział w zysku spółki w wysokości 2,5%.
Ustalony w umowie spółki jawnej udział w zysku spółki będzie odbiegał od udziału w głosach oraz w masie likwidacyjnej tej spółki. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zysków uzyskanych ze spółki jawnej. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy Wnioskodawcy, jako wspólnikowi spółki jawnej, przypisane będą przychody podatkowe i koszty ich uzyskania zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości ustalonego w umowie spółki jawnej udziału w zysku i na tej podstawie Wnioskodawca ustalać będzie dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej „u.p.d.o.f.”), jako wspólnikowi spółki jawnej przypisywane Mu będą przychody podatkowe i koszty ich uzyskania według ustalonego w umowie spółki udziału w zysku i na tej podstawie ustalany będzie dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym. Spółki osobowe (do których zalicza się spółka jawna) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają tylko ich wspólnicy.
Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 u.p.d.o.f., wymienione wyżej zasady opodatkowania przychodu stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowana lub podatku. W ocenie Wnioskodawcy, z powyższego wynika, że przychody z udziału w spółce osobowej (i koszty uzyskania przychodu) określa się u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Udział w zysku określa się na podstawie umowy spółki nieposiadającej osobowości prawnej.
Przy czym, dopuszczalne jest określenie innego udziału wspólnika w zysku, a nawet innego od udziału w zysku udziału w stratach (J. Marciniuk (red), Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz. Wyd. 14, Warszawa 2013). Sposób i wysokość partycypacji wspólnika w zysku spółki osobowej, zgodnie z Kodeksem spółek handlowych może być określony w umowie spółki odmiennie od obowiązujących przepisów. Dopuszczalne jest w myśl przepisów Kodeksu spółek handlowych uregulowanie sposobu udziału wspólnika w zysku spółki osobowej w sposób odmienny w każdym roku, odbiegający od udziału w głosach oraz w masie likwidacyjnej spółki.
Zatem dla określenia wysokości obciążeń podatkowych (różnicy pomiędzy uzyskanymi przez spółkę osobową przychodami a poniesionymi kosztami) Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki osobowej, bierze się pod uwagę jedynie udział wspólnika w zysku określony w umowie spółki. Na potwierdzenie powyższego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 stycznia 2010 r. Znak: IBPB1/415-850/09-3/JB oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 lipca 2011 r. Znak: ILPB1/415-624/11-4/Gr. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, dalej: „k.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 22 § 1 k.s.h., spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową. Zgodnie natomiast z art. 51 k.s.h., każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach.
Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. Przy czym, na mocy art. 37 § 1 k.s.h., powyższy przepis ma zastosowanie, jeżeli umowa spółki nie stanowi inaczej. Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika.
Jeżeli wspólnikiem spółki jawnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j.
Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do: rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat; ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną. Stosownie natomiast do art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (a zatem także spółkę osobową prawa handlowego, uregulowaną w k.s.h.).
Z powyższych przepisów wynika, iż przypadający na podatnika, wspólnika spółki osobowej (w tym także spółki jawnej), przychód uzyskany z tytułu prowadzonej w formie tej spółki działalności, ustala się proporcjonalnie w takiej wysokości, w jakiej wspólnik ten uczestniczy w zysku spółki. Przy czym, udział wspólnika w zysku spółki określa się na podstawie przepisów k.s.h., zgodnie z którymi wspólnicy spółki osobowej uczestniczą w zysku spółki w częściach równych, chyba że inne zasady określone zostaną w umowie spółki. Kodeks spółek handlowych pozostawia zatem wspólnikom spółki osobowej swobodę w kształtowaniu wysokości udziału poszczególnych wspólników w zysku oraz stratach spółki.
Natomiast przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazują przypisywać wspólnikowi spółki osobowej taką część przychodu uzyskanego przez spółkę, jaka proporcjonalnie przypada na tego wspólnika zgodnie z zapisami umowy spółki (bądź przepisami k.s.h.), a w przypadku gdy z ww. regulacji nie wynika wprost wysokość udziału wspólnika w zysku spółki nakazuje przypisywać wspólnikom spółki przychody w częściach równych.
W takiej samej proporcji należy przypisać każdemu wspólnikowi część kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez spółkę (z wyłączeniem tych kosztów uzyskania przychodu, które w myśl przepisów ww. ustawy o podatku dochodowym mogą stanowić koszty uzyskania przychodu wyłącznie pozostałych wspólników spółki). Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują bowiem możliwości przypisywania wspólnikowi spółki osobowej części kosztów uzyskania przychodu obliczonych przy zastosowaniu innej proporcji, niż wysokość udziału tego wspólnika w zysku spółki. Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikiem spółki jawnej.
Jako wspólnik tej spółki będzie uprawniony do udziału w jej zysku w wysokości określonej w umowie spółki. Przy czym, wysokość Jego udziału w zysku spółki określonego w ww. umowie będzie odbiegać od wysokości Jego udziału w głosach oraz w masie likwidacyjnej spółki. Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że (co do zasady) udział Wnioskodawcy w przychodach oraz kosztach uzyskania przychodu uzyskanych (poniesionych) z tytułu uczestnictwa w spółce jawnej należy określać proporcjonalnie do wysokości Jego udziału w zysku spółki wynikającego z umowy spółki, niezależnie od wysokości Jego udziału w głosach oraz w masie likwidacyjnej spółki.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31 – 511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.
54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.