Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicachz 27 kwietnia 2015 r., sygn. IBPBI/1/4511-388/15/WRz

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 20 stycznia 2015 r. (data wpływu do tut.

Biura 22 stycznia 2015 r.), uzupełnionym 1 kwietnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu zagranicznych podróży służbowych - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 22 stycznia 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet z tytułu zagranicznych podróży służbowych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 27 marca 2015 r. Znak: IBPBI/1/4511-71/15/WRz wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 1 kwietnia 2015 r. We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Od 1 czerwca 2011 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Od stycznia 2014 r. swoje dochody opodatkowuje według 19% stawki "podatku liniowego". Od 6 stycznia 2014 r. do 24 września 2014 r. na podstawie umowy terminowej, świadczył usługi informatyczne (w zakresie oprogramowania) dla klienta mającego siedzibę w Belgii.

Od 2 lutego 2015 r. na podstawie umowy terminowej, Wnioskodawca świadczy usługi informatyczne (w zakresie oprogramowania) dla klienta mającego siedzibę w Belgii. Usługi te co do zasady nie mogą być wykonywane zdalnie ze względu na bezpieczeństwo danych oraz utworzenie zespołu roboczego w siedzibie klienta. Usługi są świadczone przede wszystkim w siedzibie klienta w Belgii, ale także w razie potrzeby zdalnie, z wynajmowanego mieszkania lub z Polski (w przypadku nieobecności w Belgii).

Należy jednak podkreślić, że działalność, o której mowa powyżej nie jest wykonywana przez położony w Belgii zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1 i 2 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie 20 sierpnia 2001 r. (Dz.U. z 2004 r., Nr 211, poz.2139). Adres głównego miejsca wykonywania działalności znajduje się w Polsce.

Od stycznia 2014 r. do dnia złożenia wniosku Wnioskodawca nie osiągnął w Polsce przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, jednakże od 1 czerwca 2011 r. do 1 grudnia 2013 r. osiągał przychody jedynie w Polsce. W związku z powyższym Wnioskodawca wynajął w Belgii mieszkanie (od osoby prywatnej, nieprowadzącej działalności gospodarczej), w którym przebywa w czasie wykonywania usług dla tego klienta, tj. miesięcznie ok. 25 dni kalendarzowych. W ciągu pozostałych dni w miesiącu podatnik przebywa w Polsce, gdzie znajduje się miejsce jego zamieszkania.

Podatnik wykonywał ww. usługi przez okres ponad 183 dni w 2014 r. oraz będzie wykonywał ww. usługi przez okres ponad 183 dni w 2015 r., jednakże nie zamierza przenosić swojego ośrodka interesów życiowych do Belgii. Ponadto do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca zalicza kwoty diet z tytułu zagranicznej podróży służbowej. Wysokość diety za 1 dzień zagranicznej podróży służbowej ustalono na kwotę 48 euro. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, mogę zaliczać kwoty diet z tytułu zagranicznej podróży służbowej?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 3) Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 23. Kosztami działalności gospodarczej są więc wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki z nią związane.

Z kolei na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy, nie uznaje się za koszt wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Jak więc wynika z powyższego Wnioskodawca ma prawo uwzględnić w rozliczeniach podatkowych wartość diet związanych z własnymi podróżami służbowymi, jednakże ograniczone jest to limitami określonymi w rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej z 19 grudnia 2002 r.: w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz.U.

Nr 236, poz. 1990 ze zm.) oraz w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz.U. Nr 236, poz. 1991 ze zm.). W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że ma prawo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, kwoty diet z tytułu zagranicznej podróży służbowej do Belgii (wysokość diety za 1 dzień zagranicznej podróży służbowej do Belgii wynosi 48 euro). W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki: musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, nie może znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi być właściwie udokumentowany.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami uzyskania przychodów będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. Należy jednak pamiętać o tym, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie, bądź zabezpieczenie źródła przychodów) spoczywa na podatniku.

Z kolei w myśl art. 23 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy, nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących - w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Powyższe oznacza, że osoby prowadzące działalność gospodarczą mają prawo zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów, wartość diet związanych z własnymi podróżami służbowymi do wysokości nieprzekraczającej wysokości diet przysługującym pracownikom określonych w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167). W myśl § 13 ust. 2 ww. rozporządzenia, dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej.

W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe. Zgodnie z § 13 ust. 3 cyt. rozporządzenia, należność z tytułu diet oblicza się w następujący sposób: 1.za każdą dobę podróży zagranicznej przysługuje dieta w pełnej wysokości; 2.za niepełną dobę podróży zagranicznej: do 8 godzin - przysługuje 1/3 diety, ponad 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety, ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości. Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest określona w załączniku do rozporządzenia (§ 13 ust. 4 ww. rozporządzenia).

W ww. załączniku określającym m.in. wysokości diety za dobę podróży zagranicznej zostały ustalone diety dla poszczególnych państw. Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej do Belgii wynosi 48 euro. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca od stycznia 2011 r. prowadzi działalność gospodarczą, na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Od stycznia 2014 r. swoje dochody opodatkowuje 19% stawką "podatku liniowego". Od 6 stycznia 2014 r. do 24 września 2014 r. na podstawie umowy terminowej, świadczył usługi informatyczne (w zakresie oprogramowania) dla klienta mającego siedzibę w Belgii.

Od 2 lutego 2015 r. na podstawie umowy terminowej, Wnioskodawca świadczy usługi informatyczne (w zakresie oprogramowania) dla klienta mającego siedzibę w Belgii. Usługi te co do zasady nie mogą być wykonywane zdalnie ze względu na bezpieczeństwo danych oraz utworzenie zespołu roboczego w siedzibie klienta. Usługi są świadczone przede wszystkim w siedzibie klienta w Belgii, ale także w razie potrzeby zdalnie, z wynajmowanego mieszkania lub z Polski (w przypadku nieobecności w Belgii).

Działalność, o której mowa powyżej nie jest wykonywana przez położony w Belgii zakład w rozumieniu art. 5 ust. 1 i 2 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisana w Warszawie dnia 20 sierpnia 2001 r. (Dz.U. z 2004 r. Nr 211, poz. 2139). Dla potrzeb ww. działalności Wnioskodawca wynajął mieszkanie w Belgii (od osoby prywatnej nie prowadzącej działalności gospodarczej), w którym przebywa w czasie wykonywania usług dla klienta, tj. miesięcznie ok. 25 dni kalendarzowych.

W ciągu pozostałych dni w miesiącu podatnik przebywa w Polsce, gdzie znajduje się miejsce jego stałego zamieszkania. Podatnik wykonywał ww. usługi przez okres ponad 183 dni w 2014 r. oraz będzie wykonywał ww. usługi przez okres ponad 183 dni w 2015 r., jednakże nie zamierza przenosić swojego ośrodka interesów życiowych do Belgii.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że jeżeli usługi, o których mowa we wniosku, wykonywane są przez Wnioskodawcę w ramach odbywanych przez Niego zagranicznych podróży służbowych w rozumieniu odrębnych przepisów, nie będących przepisami prawa podatkowego i nie mogących być przedmiotem niniejszej interpretacji, to do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej może zaliczać wartości diet za czas tych podróży, do wysokości wskazanej w ww. rozporządzeniu z dnia 29 stycznia 2013 r., (które weszło w życie w dniu 1 marca 2013 r.), a nie jak błędnie wskazano w stanowisku Wnioskodawcy w sprawie w rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. (zważywszy, że usługi na rzecz kontrahenta z Belgii Wnioskodawca świadczy od 6 stycznia 2014 r.).

Wskazać przy tym należy, że pojęcie „podróży służbowej”, unormowane jest w przepisach prawa pracy, tj. w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) oraz w przepisach wykonawczych do tej ustawy, a w konsekwencji rozstrzygnięcie kwestii, czy wyjazdy Wnioskodawcy do Belgii, gdzie przebywa on przeciętnie 25 dni w miesiącu i gdzie wynajmuje mieszkanie, są podróżami służbowymi, nie leży w kompetencji organów podatkowych. Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.