Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicachz 25 kwietnia 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-142/13/CzP

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 03 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut.

BKIP 30 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy Spółka dokona uregulowania zobowiązań wobec podwykonawców w drodze potrącenia - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 30 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku korekty kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, gdy Spółka dokona uregulowania zobowiązań wobec podwykonawców w drodze potrącenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe : Spółka jest spółką budowlano-montażową. Jest podatnikiem VAT czynnym oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (zaliczki na podatek opłacane są miesięcznie). Wykonuje usługi budowlano-montażowe w siłach własnych ok. 60%, podwykonawcom zleca ok. 40 %. Przychód Spółki za usługi budowlano-montażowe wynosił w 2012 r. ok. 160 mln zł. Zgodnie z przepisami art. 147, 148, 150, 151 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (tj.

Dz. U z 2010 r. Nr 113, poz. 759 ze zm.), na zabezpieczenie należytego wykonania umowy i rękojmi na roboty budowlano-montażowe Spółka składa Inwestorowi gwarancję bankową, ubezpieczeniową lub gotówkę w wysokości od 2 % do 10% wartości kontraktu przed podpisaniem umowy. Okres obowiązywania gwarancji to: należyte wykonanie około 2 lat rękojmia od 1 roku do 5 lat i dłużej.

Podwykonawcy wykonujący roboty budowlano-montażowe, na które Spółka podpisała umowy z Inwestorami, składają Jej gwarancje należytego wykonania umowy i rękojmi w takiej samej wysokości jak Spółka składa Inwestorowi w formie gwarancji bankowej, ubezpieczeniowej, gotówki lub potrąceń z każdej faktury wystawionej przez Podwykonawcę. Okres obowiązywania gwarancji jest taki sam jak Spółka składa do Inwestora, t. j.: należyte wykonanie ok. 2 lat, rękojmia od 1 roku do 5 lat i dłużej. Spółka po wygaśnięciu gwarancji należytego wykonania umowy i rękojmi zwraca kwoty potrącone Podwykonawcom.

Spółka na bieżąco reguluje wszystkie zobowiązania wobec dostawców towarów i usług w terminach wynikających z zawartych umów. Z tytułu zakupionych usług podwykonawczych na roboty budowlane Spółka otrzymuje faktury, które ujmuje w księgach rachunkowych jako koszty usług obcych, traktując je również jako koszt podatkowy w wartości netto oraz odlicza VAT naliczony związany z działalnością opodatkowaną w pełnej wysokości na zasadach ogólnych. Kwota brutto faktury ujęta jest na kontach rozrachunków z dostawcami. Następnie w wyniku zapisów umów podwykonawczych dokonywane jest przeksięgowanie części kwot potrąconych na konto potrąceń (ok.

2%-10% wartości brutto faktury), a pozostała kwota regulowana jest terminowo na rzecz podwykonawców. Po upływie okresu gwarancji i rękojmi potrącona kwota jest realizowana (zapłacona) na rzecz podwykonawcy lub wykorzystana w celu realizacji zabezpieczenia, jeżeli podwykonawca nie usunie wad i usterek - wykonanie zastępcze. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: W związku z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.

U. z 30 listopada 2012 r., poz. 1342), czy kwoty potrąceń z faktur Podwykonawców, które są ujęte w kosztach podatkowych, a nie są opłacone w całości tylko przeksięgowane na konto potrąceń z tytułu gwarancji i rękojmi, w świetle powyższej ustawy stanowią w całości koszt podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych, czy też koszty te winny ulegać zmniejszeniu zgodnie z brzmieniem art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? Zaznaczyć należy, że dla kwoty potrąconej ustala się inny termin płatności wynikający z umowy między stronami i jest on odległy nawet do 5 lat i więcej od terminu płatności faktury.

Zdaniem Spółki, kwestie zabezpieczenia należytego wykonania umowy pomiędzy Inwestorem a Wykonawcą reguluje art. 148 do 151 ustawy Prawo zamówień publicznych oraz łącząca obie strony umowa. Natomiast w oparciu o te regulacje Spółka nakłada obowiązki w zakresie zabezpieczenia również na podwykonawców, dokonując potrąceń, o których mowa w art. 150 ust. 2 i 3 przywołanej ustawy.

Zdaniem Spółki, potrącenie kwoty z tytułu należytego wykonania gwarancji i rękojmi stanowi uregulowanie zobowiązania na równi z zapłatą, zgodnie z art. 498 k.c. Potrącenie jest formą bezgotówkowej zapłaty wówczas, gdy są spełnione wymogi z tego artykułu (istnieje możliwość zaliczenia wartości jednej wierzytelności na drugą). W wyniku potrącenia żaden z wierzycieli nie otrzymuje efektywnego świadczenia do kwoty potrącenia, ale zostaje zwolniony ze swojego zobowiązania. Potrącenie zatem jest formą zapłaty.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, pełne kwoty wartości netto z faktur podwykonawczych ma Ona prawo zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, bez ograniczeń wynikających z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.

Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki: został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik), jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, został właściwie udokumentowany, nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz.

U. z 2012 r. poz. 1342) do updop wprowadzono, obowiązujący od 1 stycznia 2013 r., art. 15b zgodnie z którym: w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów (art.

15b ust. 1 updop). jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie (art. 15b ust. 2 updop). Jak wynika z powyższego korekta kosztów podatkowych jest uzależniona od terminu płatności ustalonego przez strony i braku zapłaty w odpowiednim (wskazanym w przepisach) terminie. Zgodnie z dyspozycją art. 498 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.

U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej (art. 498 § 2 Kc).

Biorąc pod uwagę powyższe, kwoty objętej potrąceniem nie można uznać za kwotę nieuregulowaną w rozumieniu art. 15b updop, gdyż na skutek potrącenia dochodzi do częściowego „uregulowania” należności z wystawionej przez podwykonawcę faktury. Skutek w postaci wygaśnięcia wierzytelności objętej potrąceniem wyklucza uznanie, że należność pozostaje nieuregulowana. Zatem kwoty wynikające z faktur wystawionych przez podwykonawców (zostały ujęte w kosztach podatkowych) i zostaną uregulowane w całości (w tym częściowo w drodze potrącenia) stanowią w całości koszt podatkowy na zasadach wynikających z art. 15 updop. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.

52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.

54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.