INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2009r. (data wpływu do tut.
Biura 25 listopada 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału Spółki przez wydzielenie – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 25 listopada 2009r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału Spółki przez wydzielenie. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Spółka prowadzi działalność w zakresie inwestowania w papiery wartościowe, które stanowią aktywa związane z podstawową działalnością Spółki.
Dodatkowo Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowej wraz z posadowionym na niej podpiwniczonym budynkiem dwukondygnacyjnym o powierzchni ok. 370 m², na poddaszu którego znajdują się lokale użytkowe, która nie służy podstawowej działalności Spółki. Na chwilę obecną nieruchomość ta wynajmowana jest na rzecz banku, a dodatkowo lokale użytkowe znajdujące na poddaszu budynku są wynajmowane na rzecz osoby trzeciej. Wszelkie koszty związane z eksploatacją nieruchomości pokrywane są przez najemców, Spółka nie ponosi żadnych dodatkowych kosztów niezbędnych dla utrzymania nieruchomości.
Spółka osiąga znaczący dochód z tytułu zawartych umów najmu, działalność Spółki polegająca na wynajmie nieruchomości jest w pełni dochodowa i nie obciąża finansowo podstawowej działalności Spółki. Udziałowcy Spółki w związku z planowanym rozpoczęciem działalności związanej z najmem nieruchomości oraz w celu usprawnienia procesu zarządzania dwoma różnymi obszarami działalności rozważają przeprowadzenie procedury podziału przez wydzielenie w trybie określonym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (dalej: „KSH").
W toku podziału Spółki część jej majątku zostanie przeniesiona na nowo zawiązaną spółkę, przy czym majątek ten będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W ramach wydzielenia Spółka przekaże na rzecz spółki nowo zawiązanej posiadaną przez siebie zabudowaną nieruchomość gruntową wraz z wyposażeniem dodatkowym oraz umowy najmu zawarte z najemcami, a także wszelkie umowy związane z mediami dostarczanymi do nieruchomości (woda, nieczystości, prąd itd.) oraz pozostałe umowy związane z obsługą budynku (sprzątanie, ochrona). Wspólnikami w nowo zawiązanej spółce będą dotychczasowi wspólnicy Spółki.
Zarówno majątek przejmowany przez nowo zawiązaną spółkę, jak i majątek pozostający w Spółce będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Spółka wnosi o potwierdzenie, że w przypadku podziału przez wydzielenie, gdy zarówno majątek przenoszony na nowo zawiązaną spółkę, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, dla spółki dzielonej nie powstaje przychód do opodatkowania.
Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie - w toku podziału przez wydzielenie na spółką nowo zawiązaną - części majątku stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie skutkuje powstaniem po stronie Spółki przychodu do opodatkowania.
W myśl art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o pdop") przychodem jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia.
Mając powyższe na uwadze, warunkiem niezbędnym dla powstania przychodu w spółce dzielonej z tytułu przeniesienia majątku na spółkę nowo zawiązaną w ramach podziału przez wydzielenie jest to, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek pozostający w spółce dzielonej w przypadku podziału przez wydzielenie nie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W omawianym zdarzeniu przyszłym zarówno majątek pozostający w Spółce jak i ten przekazywany na rzecz spółki nowo zawiązanej będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a zatem nie wystąpią w ocenie Spółki przesłanki z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o pdop.
Oznacza to, że po stronie Spółki nie powstanie przychód do opodatkowania. Na gruncie ustawy o pdop, zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o pdop, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Mając powyższe na uwadze, o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić w przypadku, gdy istnieje zidentyfikowana grupa składników materialnych i niematerialnych, które składają się na działalność będącą przedmiotem działalności oddziału, składniki te są przeznaczone do prowadzenia danego typu działalności, a grupa tych składników może stanowić niezależną jednostkę mogącą samodzielnie realizować swoje przedsięwzięcia gospodarcze. Co więcej, muszą istnieć ustalone procedury dotyczące podejmowania decyzji i zarządzania wskazujące na organizacyjną odrębność składników majątkowych danej zorganizowanej części przedsiębiorstwa od pozostałych składników.
W momencie dokonania podziału przez wydzielenie zorganizowana część przedsiębiorstwa, w skład której wchodzi zabudowana nieruchomość, może całkowicie samodzielnie prowadzić działalność związaną z najmem tej nieruchomości, niezależnie od działalności spółki dzielonej. Majątek przekazany przez Spółkę składać się będzie zarówno ze składników materialnych (przedmiotowa nieruchomość oraz środki pieniężne uzyskane przez Spółkę z tytułu jej wynajmu), jak i składników niematerialnych (uprawnienia Spółki z tytułu umów najmu) oraz zobowiązań Spółki wobec podmiotu trzeciego (umowy najmu, umowy związane z utrzymaniem budynku, umowy na dostawę mediów).
Zdaniem Spółki, tak wyodrębniona działalność związana z wynajmem nieruchomości stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop. Co do zasady organy podatkowe nie sprzeciwiają się możliwości uznania tak określonego zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Stanowisko powyższe potwierdza pogląd Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażony w interpretacji indywidualnej z dnia 8 czerwca 2009r. sygn. ILPB3/423-209/09-2/EK, gdzie potwierdza on, iż wydzielona część majątku wykorzystywana przez spółkę dzieloną do prowadzenia działalności ubocznej w zakresie wynajmu nieruchomości będzie stanowić zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, jeśli spółka wydzielona prowadzić będzie działalność gospodarczą przy wykorzystaniu tego zespołu składników.
Również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2009 r. sygn. ITPB3/423-154/09/AW potwierdza, iż odpowiednio wydzielona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie działalność związana z wynajmem nieruchomości (a więc składniki majątkowe w postaci nieruchomości, zawarte umowy oraz środki finansowe) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o pdop.
W ramach Spółki działalność wynajmu lokali użytkowych jest wyodrębniona organizacyjnie, proces decyzyjny podejmowany jest niezależnie od głównej działalności Spółki, jak również możliwe jest wyodrębnienie finansowe poprzez wskazanie środków osiąganych z tytułu zawartej umowy najmu. Po wydzieleniu trwać będzie najem lokali użytkowych w przedmiotowej nieruchomości, jako, że w ślad za nieruchomością przekazana zostanie umowa najmu zawarta przez Spółkę z najemcą. Spółka nowo zawiązana będzie osiągać przychód w związku z działalnością polegającą na wynajmowaniu przedmiotowej nieruchomości.
Co do zasady zatem działalność prowadzona obecnie w ramach Spółki będzie mogła być bez przeszkód autonomicznie prowadzona przez nowo zawiązaną spółkę. Bez wątpienia zatem zespół składników majątkowych przenoszony na spółkę nowo zawiązaną będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop.
Mając na uwadze, że przychód w postaci wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalony na dzień podziału lub wydzielenia powstaje wyłącznie w przypadku, gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie wystąpi po stronie Spółki (spółki dzielonej) przychód (dochód) do opodatkowania.
Zarówno majątek przenoszony na spółkę nowo zawiązaną jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop, co wyłącza możliwość powstania przychodu do opodatkowania. Analogiczny pogląd został zaprezentowany w Komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Rok 2007 pod red. prof. dr hab. W. Nykiela oraz dr A. Mariańskiego (ODDK Sp. z o.o., Gdańsk 2007, s. 250): „Podział spółki kapitałowej może wywoływać skutki podatkowe, zarówno dla spółki dzielonej jak i spółki przejmującej jej majątek (...) komentowany przepis reguluje powstanie przychodu w spółce podlegającej podziałowi.
W takiej spółce przychód nie powstaje jedynie wtedy, gdy majątek przejmowany w wyniku podziału stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Dodatkowo w przypadku podziału przez wydzielenie (art. 529 pkt 4 KSH) także majątek pozostający w spółce ulegającej podziałowi stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa". Zatem przychód po stronie spółki dzielonej nie powstaje, jeśli majątek przejmowany i pozostający w spółce dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
Powyższe stanowisko potwierdza również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 września 2009 r. sygn. IPPB3/423-346/09-2/AG stwierdzając, że obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku podziału przez wydzielenie nie wystąpi, jeśli majątek przejmowany przez spółką przejmującą oraz majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – zwanej dalej „updop”), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia (…).
A contrario, jeśli majątek przejmowany i pozostający w spółce na skutek podziału przez wydzielenie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wówczas wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień wydzielenia nie będzie przychodem. Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 updop, „zorganizowana część przedsiębiorstwa” to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie tej masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zdolność ta powinna być oceniana na dzień podziału z uwzględnieniem umów przyjętych w drodze sukcesji, bez uwzględnienia dodatkowo zawartych umów (po dniu podziału).
Dla uznania określonego zespołu składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego przepisu wymagane jest równoczesne spełnienie następujących przesłanek: zespół składników majątku obejmuje zarówno składniki materialne jak i niematerialne, a także zobowiązania; zespół składników majątku winien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; zespół składników majątku winien być przeznaczony do realizacji konkretnych zadań; zespół składników majątku mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie swoje zadania.
Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ i art. 55² Kodeksu Cywilnego. Ponadto wskazać należy, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej.
Oceny tej dokonujemy według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego.
Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnienia majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze). Z wniosku Spółki nie wynika, aby przenoszony na nowo zawiązaną spółkę zespół składników majątkowych i niemajatkowych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu updop. Co prawda działalność wynajmu lokali użytkowych jest wyodrębniona organizacyjnie, ale nie został spełniony warunek wyodrębnienia finansowego.
Spółka wskazała bowiem możliwość wyodrębnienia przychodów z tytułu zawartych umów, nie wspomina jednak o wyodrębnieniu kosztów uzyskania tych przychodów. Ta okoliczność świadczy o tym, iż wydzielana część nie może być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa o jakiej mowa w powołanym wcześniej art. 4a pkt 4 updop. W związku z powyższym, skoro majątek przejmowany na skutek podziału nie będzie stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to w konsekwencji dla Spółki powstanie przychód podatkowy w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych przeniesionych na spółkę nowo zawiązaną, ustalonej na dzień wydzielenia (art. 12 ust. 1 pkt 9 updop).
Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.