INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 5 listopada 2013 r. (data wpływu do tut.
BKIP 7 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia sposobu rozliczenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce komandytowej – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 7 listopada 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia sposobu rozliczenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce komandytowej.
We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca jest osobą prawną posiadająca miejsce siedziby oraz zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca planuje zostać wspólnikiem w spółce komandytowej (komplementariuszem). Jako wspólnik spółki komandytowej będzie uprawniony do udziału w zysku spółki w wysokości określonej umową spółki. Umowa spółki komandytowej będzie przyznawać Wnioskodawcy jako wspólnikowi, udział w zysku w wysokości 2,5%.
Ustalony w umowie spółki komandytowej udział w zysku spółki będzie odbiegał od udziału w głosach oraz w masie likwidacyjnej tej spółki. W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym (winno być zdarzeniem przyszłym) Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych uzyskanych zysków ze spółki komandytowej.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy Wnioskodawcy jako wspólnikowi spółki komandytowej przypisane będą przychody podatkowe i koszty ich uzyskania, zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w wysokości ustalonego w umowie spółki komandytowej udziału w zysku i na tej podstawie Wnioskodawca ustalać będzie dochód od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „u.p.d.o.p.”), jako wspólnikowi spółki komandytowej przypisywane będą mu przychody podatkowe i koszty ich uzyskania według ustalonego w umowie spółki udziału w zysku (tj. 2,5%) i na tej podstawie ustalany będzie dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym. Wynika to z następujących względów: Spółki osobowe (w tym spółka komandytowa) nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają tylko ich wspólnicy.
Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zasady wyrażone powyżej stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 u.p.d.o.p.). Z powyższego wynika, że przychody z udziału w spółce osobowej (i koszty uzyskania przychodu) określa się u każdego wspólnika proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. Udział w zysku określa się na podstawie umowy spółki nieposiadającej osobowości prawnej. Przy czym, dopuszczalne jest określenie innego udziału wspólnika w zysku, a nawet innego udziału w zysku udziału w stratach.
W odniesieniu do udziału w zyskach spółki jawnej art. 51 § 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W § 2 i 3 powołanego przepisu wskazuje się natomiast, że określony w umowie spółki udział wspólnika w zyskach odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach oraz, że umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.
Wskazać również należy, że dopuszczalne jest w myśl przepisów Kodeksu spółek handlowych uregulowanie sposobu udziału wspólnika w zysku spółki osobowej w sposób odmienny w każdym roku, odbiegający od udziału w głosach oraz w masie likwidacyjnej spółki. Zatem, zgodnie z powołanymi przepisami, dla określenia wysokości obciążeń podatkowych (różnicy pomiędzy uzyskanymi przez spółkę osobową przychodami, a poniesionymi kosztami) Wnioskodawcy jako wspólnika spółki osobowej bierze się pod uwagę jedynie udział wspólnika w zysku określony w umowie spółki.
Stanowisko powyższe jest regularnie prezentowane w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 stycznia 2010 r. Znak: IPPB1/415-850/09-3/JB oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 lipca 2011 r. Znak: ILPB1/415-624/11-4/AGr. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030), przez spółkę osobową należy rozumieć spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną. Stosownie do art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.
Komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 123 § 1 Kodeksu spółek handlowych). Ustawodawca w sposób expressis verbis zaliczył spółkę komandytową do spółek osobowych, która nie jest wyposażona w osobowość prawną. Powyższy status spółki komandytowej na gruncie przepisów prawa handlowego jako spółki osobowej niemającej osobowości prawnej powoduje, że w zakresie opodatkowania dochodów spółki prowadzącej działalność gospodarczą w takiej formie, to nie spółka jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz jej wspólnicy.
Wynika to z przepisu art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze. zm., dalej „ustawa o pdop”), zgodnie z którym przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, jednak z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. W zależności od tego, czy wspólnik jest osobą fizyczną, czy też prawną, dochody wspólników podlegają odpowiednio przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest spółka kapitałowa, to przychody z udziału w takiej spółce podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, w sposób określony w art. 5 ustawy o pdop. Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Podział przychodów, kosztów i innych odliczeń w spółce osobowej następuje – co do zasady – według wniesionych do spółki udziałów. Jednak umowa spółki osobowej może określić prawo do udziału w zysku w inny sposób niż wynikający z parytetu wniesionych wkładów. Wówczas proporcję, o której mowa w art. 5 ustawy o pdop, powinno ustalać się w stosunku do przysługującego wspólnikowi będącemu osobą prawną udziału w zysku, określonemu w umowie spółki.
W świetle powyższego należy przyjąć, że podział przychodów i kosztów spółki komandytowej przypadający na komplementariusza powinien być dokonany w takiej proporcji, w jakiej partycypuje on w zyskach spółki komandytowej. Komplementariusz, będący osobą prawną, powinien łączyć przychody z udziału w spółce z pozostałymi przychodami proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki komandytowej. Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje zostać wspólnikiem w spółce komandytowej (komplementariuszem). Jako wspólnik spółki komandytowej uprawniony będzie do udziału w zysku spółki w wysokości określonej umową spółki.
Umowa spółki komandytowej będzie przyznawać Wnioskodawcy, jako wspólnikowi, udział w zysku w wysokości 2,5%. Reasumując, w świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, że Wnioskodawca, który zostanie wspólnikiem spółki komandytowej uczestniczyć będzie w przychodach i kosztach tej spółki proporcjonalnie do udziału w zyskach spółki, przewidzianego w umowie. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.