INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 czerwca 2012 r. Sygn. akt II FSK 2379/10 oddalającym skargę kasacyjną tut. Organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 11 czerwca 2010 r. Sygn. akt I SA/Kr 623/10, wniosku z dnia 15 września 2009 r. (data wpływu do tut.
BKIP 22 września 2009 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów Spółki w razie sprzedaży znaków towarowych przez spółkę osobową (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4) - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 22 września 2009 r. wpłynął do tut.
Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów Spółki w razie sprzedaży znaków towarowych przez spółkę osobową. W dniu 22 grudnia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak IBPBI/2/423-1547/09/PP, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Pismem z dnia 11 stycznia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 13 stycznia 2010 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.
Pismem z dnia 8 lutego 2010 r. Znak IBPBI/2/423W-7/10/PP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie. Pismem z dnia 12 marca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 15 marca 2010 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z dnia 14 kwietnia 2010 r. Znak IBPBI/2/4240-29/10/PP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.
W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 11 czerwca 2010 r. Sygn. akt I SA/Kr 623/10 uchylił zaskarżoną interpretację. Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną, która została oddalona wyrokiem z dnia 13 czerwca 2012 r. Sygn. akt II FSK 2379/10. Prawomocny wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 czerwca 2010 r. Sygn. akt II FSK 2379/10 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP w dniu 19 lipca 2012 r. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Spółka jest jednym z podmiotów grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”) zajmującej się produkcją i sprzedażą leków.
W ramach prowadzonej przez nią działalności doszło do wytworzenia znaków towarowych, na które uzyskano prawa ochronne. Spółka nabyła także prawa ochronne do znaków towarowych od podmiotów trzecich (dalej łącznie: „Znaki”). W chwili obecnej, w wyniku podjętych decyzji biznesowych, Grupa rozważa przeprowadzenie reorganizacji swojej działalności w zakresie struktury własności znaków towarowych. W związku z tym planowane jest wniesienie przez Spółkę (oraz przez inne podmioty z Grupy) posiadanych przez nie Znaków do nowopowstałej spółki osobowej (dalej: „Spółka osobowa”). Wartość wkładu niepieniężnego zostanie określona w umowie Spółki osobowej, w wysokości wartości rynkowej przedmiotu aportu (tj.
Znaków) z dnia dokonania wkładu. Po dokonaniu reorganizacji (wniesieniu przez wspólników znaków towarowych aportem do Spółki osobowej), Spółka osobowa na podstawie zawartej umowy licencyjnej będzie „obciążać poszczególnych wspólników (w tym również Spółkę) opłatami licencyjnymi z tytułu korzystania z praw do Znaków. Opłaty te będą skalkulowane w ten sposób, że ich wysokość zależeć będzie od rzeczywistego korzystania ze Znaków przez poszczególne podmioty (wspólników).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: W jaki sposób – w razie sprzedaży Znaków przez Spółkę osobową – powinny zostać określone koszty uzyskania przychodów Spółki będącej wspólnikiem Spółki osobowej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)?
Zdaniem Wnioskodawcy, w razie sprzedaży Znaków przez Spółkę osobową, dla celów podatku dochodowego uprawnione będzie rozpoznanie przez Spółkę kosztów uzyskania przychodów w wysokości przyjętej dla potrzeb amortyzacji, pomniejszonej o wysokość dokonanych do momentu sprzedaży odpisów amortyzacyjnych (tj. w wartości netto Znaków), w części w jakiej Spółka posiada prawo do udziału w zyskach Spółki osobowej - tj. w odpowiedniej proporcji, wynikającej z umowy spółki.
Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – zwanej dalej „updop”), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.
W konsekwencji, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem Spółki osobowej a odnoszące się do jej wspólników (w tym do Spółki) będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków między innymi na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie, innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.
Wydatki takie, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowić będą koszt uzyskania przychodów, bez względu na czas ich poniesienia. Zatem zgodnie z brzmieniem powołanych wyżej regulacji, w razie sprzedaży przez Spółkę osobową wniesionych do niej Znaków, kosztem uzyskania przychodów Wspólników będzie wartość początkowa sprzedawanych Znaków (ustalona zgodnie ze stanowiskiem Spółki do pytania nr 1), pomniejszona o sumę dokonanych do momentu sprzedaży odpisów amortyzacyjnych o jakich mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 updop.
W odniesieniu do Spółki (jako jednego ze wspólników Spółki osobowej) kosztem będzie ta część wartości (określonej powyżej), która odpowiada udziałowi Spółki w zyskach Spółki osobowej. Spółka zaznacza, że takie podejście znajduje potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych (por.: pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 lutego 2009 r. (IPPB3/423-1699/08-3/MS)). W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 grudnia 2009 r. Znak IBPBI/2/423-1547/09/PP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.
Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 11 czerwca 2010 r. Sygn. akt I SA/Kr 623/10 uchylił zaskarżoną interpretację.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie rozpatrując skargę przychylił się do stanowiska Spółki, wskazując że „Skoro Spółka nie będzie stosować zasady kontynuacji, to w razie sprzedaży przez spółkę osobową wniesionych do niej aportem Znaków, kosztem uzyskania przychodów wspólników, czyli również Skarżącej, będzie wartość początkowa sprzedawanych Znaków, pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 13 czerwca 2012 r. Sygn. akt II FSK 2379/10 oddalił skargę kasacyjną.
W uzasadnieniu ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny podzielił stanowisko WSA w Krakowie w całości. Mając na uwadze powyższe orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie jak również treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j.
Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 15 września 2009 r. stwierdza, co następuje. Z uwagi na fakt, iż spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami podatku dochodowego są poszczególni wspólnicy.
Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: „updop”), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej „podatnikami”. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3 (art. 1 ust. 2 updop).
Z kolei jak wynika z art. 5 ust. 1 updop, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 2 updop, zasadę tę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.
Przepisy te są sformułowaniem zasady transparentności podatkowej spółek osobowych, zgodnie z którą ich przychody i koszty zostają w odpowiedniej proporcji, przypisane bezpośrednio do ich wspólników.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków między innymi na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie, innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części.
Wydatki takie, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych stanowić będą koszt uzyskania przychodów, bez względu na czas ich poniesienia. Zatem zgodnie z brzmieniem powołanych wyżej regulacji, w razie sprzedaży przez Spółkę osobową wniesionych do niej Znaków, kosztem uzyskania przychodów Wspólników będzie wartość początkowa sprzedawanych Znaków (ustalona zgodnie ze stanowiskiem Spółki do pytania nr 1), pomniejszona o sumę dokonanych do momentu sprzedaży odpisów amortyzacyjnych o jakich mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 updop.
W odniesieniu do Spółki (jako jednego ze wspólników Spółki osobowej) kosztem będzie ta część wartości (określonej powyżej), która odpowiada udziałowi Spółki w zyskach Spółki osobowej. Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.