INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 08 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut.
Biura – 10 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 18 czerwca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty wypłaconej z tytułu ustanowienia służebności gruntowej - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 10 kwietnia 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania kwoty wypłaconej z tytułu ustanowienia służebności gruntowej.
Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z dnia 07 czerwca 2013 r. znak: IBPB II/1/415-403/13/ASz wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 18 czerwca 2013 r. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, opisanej jako grunty orne o obszarze 0,2999 ha.
W dniu 11 lutego 2011 r. zostało zawarte porozumienie pomiędzy właścicielem nieruchomości (Wnioskodawcą) a Burmistrzem Miasta, w którym zostały ustalone warunki ustanowienia służebności gruntowej na rzecz Gminy, na podstawie którego właściciel nieruchomości zobowiązał się ustanowić za jednorazowym wynagrodzeniem w kwocie 29.000,00 zł służebność gruntową na ww. nieruchomości, na której Gmina wykona przedsięwzięcie budowy kanalizacji sanitarnej i deszczowej na terenie miasta zgodnie z wcześniejszym projektem, co wiąże się z przeprowadzeniem przez wymienioną powyżej nieruchomość kanalizacji deszczowej.
Istotą ustanowienia ograniczonego prawa rzeczowego w postaci służebności gruntowej, w tym przypadku było uzyskanie przez Gminę tytułu prawnego do posadowienia kolektorów kanalizacyjnych na działce stanowiącej własność Wnioskodawcy. Konsekwencją wybudowania przedmiotowych kolektorów jest ograniczenie dotychczasowego wykorzystania ww. działki, a co za tym idzie obniżenie jej wartości. Wnioskodawca wskazał, że utrata wartości została oszacowana przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego, a kwota 29.000,00 zł stanowi rekompensatę, w związku z obniżoną wartością działki.
Wnioskodawca ustanowił za jednorazowym wynagrodzeniem w kwocie 29.000,00 zł służebność gruntową, polegającą na prawie wbudowania, zgodnie z projektem budowlanym, posadowienia i przeprowadzenia przez omawianą działkę ciągu kanalizacji deszczowej wraz z czterema studniami rewizyjnymi oraz prawie dostępu do wykonywanej kanalizacji w celu usuwania awarii oraz przeprowadzania remontów. Odszkodowanie zostało ustanowione przez Gminę na podstawie art. 128 ust. 4 w związku z art. 124 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Z uzupełnienia wniosku wynika, że grunty, na których została ustanowiona służebność gruntowa nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego.
Świadczenie, które zostało wypłacone Wnioskodawcy, zostało w akcie notarialnym oraz porozumieniu nazwane wynagrodzeniem. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy wynagrodzenie za ustanowienie służebności gruntowej otrzymane od Gminy może zgodnie z art. 21 ust. l pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystać ze zwolnienia przedmiotowego i być wolne od podatku dochodowego? Wnioskodawca wskazał, że kwota 29.000,00 zł, która została wypłacona w związku z ustanowieniem służebności gruntowej na ww. nieruchomości, w jego opinii stanowi odszkodowanie w rozumieniu ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami gdyż w takim trybie była ustanowiona.
W związku z powyższym, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwota, którą otrzymał Wnioskodawca powinna być zwolniona od podatku dochodowego. Nazwa kwoty pieniężnej, tj. „wynagrodzenie” przywołana w „porozumieniu” a później w notarialnej umowie ustanowienia służebności gruntowej nie stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, przesłanki do zaistnienia obowiązku podatkowego. W opinii Wnioskodawcy, najważniejszy jest tryb w jakim niniejsza kwota pieniężna została przyznana, w tym przypadku odszkodowanie zostało ustanowione na podstawie art. 128 ust. 4 w związku z art. 124 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami.
Wnioskodawca odwołał się do treści art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw. Ustawa o gospodarce nieruchomościami (między innymi dział III, rozdział 5, art. 128) należy, zdaniem Wnioskodawcy, właśnie do katalogu ustaw zdefiniowanych jako odrębne. Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje: Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.
U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.
Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Zgodnie z brzmieniem art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.
Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. Należy podkreślić, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej – powszechności i równości opodatkowania, a ich zastosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej, tzn. muszą być interpretowane ściśle.
W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze także przepis art. 84 Konstytucji RP dotyczący zasady powszechności opodatkowania, stąd każdy wyjątek od tej zasady, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.
Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 cytowanej ustawy, wolne od podatku są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem: określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.
Aby zatem wypłacone odszkodowanie korzystało ze zwolnienia na podstawie wskazanego powyżej przepisu, muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki: jego wysokość lub zasady ustalania muszą wynikać z przepisów odrębnych ustaw, podstawą jego przyznania nie może być zawarta umowa lub ugoda. Z literalnego brzmienia powołanego ww. przepisu jednoznacznie wynika, iż nie wszystkie odszkodowania otrzymywane przez osoby fizyczne wolne są od podatku dochodowego. Ze zwolnienia, bowiem korzystają jedynie te odszkodowania, których prawo do otrzymania wynika wprost z przepisów ustawy lub aktów wykonawczych, z wyjątkiem wyłączonych ze zwolnienia wolą ustawodawcy.
Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu: ustanowienia służebności gruntowej, rekultywacji gruntów, szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie -w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.
U. z 2004 r. Nr 261, poz. 2603, ze zm.).
Z powołanego powyżej przepisu wynika, że wskazane w nim odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdy łącznie spełnione są następujące warunki: otrzymuje je posiadacz gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, odszkodowanie zostaje wypłacone z tytułu wymienionego w przepisie, podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów prowadzi na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego inwestycję związaną z budową infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz inwestycję związaną z budową urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa jest w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, źródłem odszkodowania jest wyrok sądowy lub umowa (ugoda) zawarta między stronami.
Zgodnie z art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych. Należy podkreślić, iż wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest w tym przypadku zastosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, opisanej jako grunty orne o obszarze 0,2999 ha.
Grunty, na których została ustanowiona służebność gruntowa nie wchodzą w skład gospodarstwa rolnego W dniu 11 lutego 2011 r. zostało zawarte porozumienie pomiędzy właścicielem nieruchomości (Wnioskodawcą) a Burmistrzem Miasta, w którym zostały ustalone warunki ustanowienia służebności gruntowej na rzecz Gminy, na podstawie którego właściciel nieruchomości zobowiązał się ustanowić za jednorazowym wynagrodzeniem w kwocie 29.000,00 zł służebność gruntową na ww. nieruchomości, na której Gmina wykona przedsięwzięcie budowy kanalizacji sanitarnej i deszczowej na terenie miasta zgodnie z wcześniejszym projektem, co wiąże się z przeprowadzeniem przez wymienioną powyżej nieruchomość kanalizacji deszczowej.
Istotą ustanowienia ograniczonego prawa rzeczowego w postaci służebności gruntowej, w tym przypadku było uzyskanie przez Gminę tytułu prawnego do posadowienia kolektorów kanalizacyjnych na działce stanowiącej własność Wnioskodawcy. Konsekwencją wybudowania przedmiotowych kolektorów jest ograniczenie dotychczasowego wykorzystania ww. działki, a co za tym idzie obniżenie jej wartości. Wnioskodawca wskazał, że utrata wartości została oszacowana przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego, a kwota 29.000,00 zł stanowi rekompensatę, w związku z obniżoną wartością działki.
Wnioskodawca ustanowił za jednorazowym wynagrodzeniem w kwocie 29.000,00 zł służebność gruntową, polegającą na prawie wbudowania, zgodnie z projektem budowlanym, posadowienia i przeprowadzenia przez omawianą działkę ciągu kanalizacji deszczowej wraz z czterema studniami rewizyjnymi oraz prawie dostępu do wykonywanej kanalizacji w celu usuwania awarii oraz przeprowadzania remontów. Odszkodowanie zostało ustanowione przez Gminę na podstawie art. 128 ust. 4 w związku z art. 124 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Świadczenie, które zostało wypłacone Wnioskodawcy, zostało w akcie notarialnym oraz porozumieniu nazwane wynagrodzeniem.
Zauważyć należy, że zagadnienia dotyczące służebności gruntowej zostały uregulowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).
Zgodnie z art. 285 Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).
Ustanowienie tej służebności może być zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne – zależne jest to tylko od woli stron. Pod względem prawnym i gospodarczym jedną z zasadniczych cech służebności gruntowej jest powszechna możliwość ustanowienia odpowiedniego wynagrodzenia. Wskazać należy, że odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Odszkodowanie nie jest tożsame z pojęciem wynagrodzenia. Wynagrodzenie to zapłata za wykonaną pracę lub za użytkowanie, korzystanie z cudzej własności.
Jeżeli zatem umowa między stronami dotyczy wysokości świadczenia za ustanowienie służebności gruntowej, to nie ma żadnych podstaw prawnych aby to świadczenie, na które umówią się obie strony, i które będzie należnością za korzystanie w określony sposób z nieruchomości traktować jako odszkodowanie. Zauważyć również należy, iż aby zastosować zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania musiałyby wynikać wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych i odszkodowanie takie nie mogłoby wynikać z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe (lit. g) ww. przepisu.
Jako podstawę wypłaty przyznanego mu świadczenia na mocy odrębnych przepisów Wnioskodawca wskazał art. 128 ust. 4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), zgodnie z którym odszkodowanie przysługuje również za szkody powstałe wskutek zdarzeń, o których mowa w art. 120 i 124 – 126. Odszkodowanie powinno odpowiadać wartości poniesionych szkód. Jeżeli wskutek tych zdarzeń zmniejszy się wartość nieruchomości, odszkodowanie powiększa się o tę kwotę odpowiadającą temu zmniejszeniu. Wskazane przepisy nie określają więc ani wysokości odszkodowania ani zasad ich ustalania.
Niezależnie od powyższego jeżeliby nawet przyjąć, iż zasady ustalania otrzymanego przez Wnioskodawcę świadczenia wynikały wprost z przepisów, to powołane w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy zwolnienie nie będzie miało zastosowania, gdyż przedmiotowe świadczenie wypłacono na podstawie porozumienia, zawartego między Wnioskodawca a Gminą. Jako, że przyznane świadczenie wynika z umowy (ugody) zawartej między Wnioskodawcą i Gminą znajdzie zastosowanie wyjątek przewidziany w lit. g) art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłączający ze zwolnienia z opodatkowania te odszkodowania, które wynikają z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.
A zatem w opisanej we wniosku sytuacji, z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) ustawy, otrzymane środki pieniężne tytułem wypłaty których była zawarta między stronami umowa (porozumienie), nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia niezależnie od istnienia lub nieistnienia podstawy prawnej regulującej charakter odszkodowawczy oraz wysokość lub zasady ustalania tego rodzaju świadczeń. Uwzględniając powyższe, wynagrodzenie za ustanowienie służebności gruntowej, jakie Wnioskodawca otrzymał na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego nie stanowi tytułu uprawniającego do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.
Należy zwrócić uwagę, że w przedstawionym stanie faktycznym, brak jest również podstaw do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym na podstawie wskazanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nieruchomość Wnioskodawcy, na której ustanowiono służebność gruntową nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego. Tym samym nie został spełniony warunek zawarty w tym przepisie, a mianowicie świadczenie nie zostało wypłacone posiadaczowi gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego.
Reasumując, powołane w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie nie będzie miało zastosowania w analizowanym stanie faktycznym, gdyż przedmiotowe świadczenie wypłacono Wnioskodawcy na podstawie porozumienia, zawartego między Wnioskodawcą a Gminą. Jak wyżej wskazano na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) ww. ustawy odszkodowania które wynikają z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe – wskazanym przepisem zostały wyłączone z katalogu zwolnień podatkowych.
Z drugiej strony nie znajdzie również zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy, bowiem nie został spełniony warunek zawarty w tym przepisie (świadczenie nie zostało wypłacone posiadaczowi gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego). Zatem, wypłacona na rzecz Wnioskodawcy kwota nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.