INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2009r. (data wpływu do tut.
Biura – 23 listopada 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości oraz zbycia prawa własności budynków stanowiących odrębną własność i odrębną nieruchomość - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 23 listopada 2009r. wpłynął do tut.
Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zbycia prawa wieczystego użytkowania nieruchomości oraz zbycia prawa własności budynków stanowiących odrębną własność i odrębną nieruchomość. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Spółka z o.o. będąca w upadłości jest użytkownikiem dwóch zabudowanych nieruchomości oznaczonych numerami 141 i 143, dla których Sąd prowadzi księgi wieczyste.
Prawo użytkowania wieczystego pierwszej z ww. nieruchomości zostało przez upadłego nabyte w dniu 08 listopada 1996r. a prawo użytkowania drugiej nieruchomości zostało nabyte w dniu 19 grudnia 1997r. W momencie nabywania prawa użytkowania wieczystego nieruchomość oznaczona numerem 141 była zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym o powierzchni ogólnej 140 m2 oraz garażem murowanym wolnostojącym, wybudowanym ok. 1965r. Budynki te stanowiły odrębny od gruntu przedmiot własności.
Z kolei nieruchomość oznaczona numerem 143 była zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym o powierzchni 110 m2 oraz pomieszczeniem warsztatowym o powierzchni 36 m2. Budynki te stanowiły odrębny od gruntu przedmiot własności. Prawo użytkowania wieczystego i własność budynków stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności została nabyta od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących podatnikami podatku od towarów i usług. W dniu 06 marca 2000r. Prezydent miasta wydał pozwolenie na zmianę sposobu użytkowania dwóch budynków mieszkalnych oznaczonych numerami 141 i 143 na budynki o funkcji biurowej.
W latach 2000 - 2002 upadły dokonał rozbudowy budynków i ich połączenia. Część rozbudowana otrzymała numer administracyjny 141a. Budynek warsztatu znajdujący się na nieruchomości oznaczonej numerem 143 został wyburzony. Każda nieruchomość składa się z jednej działki. Ostatecznie ustalono, że w wyniku rozbudowy doszło do powstania jednego budynku postawionego na dwóch nieruchomościach o powierzchni 780,96 m2. Budynki i nieruchomości zostały wciągnięte do ewidencji środków trwałych upadłego, i tak: 1) Budynek oznaczony numerem 141 został wciągnięty do ewidencji w dniu 31 lipca 1997r. Jako wartość początkową budynku oznaczonego numerem 141 wskazano kwotę 151 156,18 zł.
Wartość budynku została powiększona w następnych latach w następujący sposób: 1997r. - 51 642,14 zł, 2001r. -117 087,16 zł, 2002r. - 25 168,00 zł. Razem wartość budynku ujawniona w ewidencji środków trwałych wynosi obecnie 345 53,48 zł. Budynek oznaczony numerem 143 został wciągnięty do ewidencji w dniu 19 grudnia 1997r. Jako wartość początkową tego budynku wskazano kwotę 352 267,41 zł. Wartość budynku została powiększona w następnych latach w następujący sposób: 2004r. - 5 111,25 zł , 2005r. - 81 214,03 zł. 2) Z kolei jako wartość nakładów na wybudowanie budynku oznaczonego numerem 141a wskazano 1 626 446,64 zł.
Wartość budynku została powiększona w następnych latach w następujący sposób: -2005r. - 1984,50 zł. Wartość ulepszeń wskutek rozbudowy przekroczyła 30% wartości początkowej budynków pierwotnie nabytych w dniu 08 listopada 1996r. i 19 grudnia 1997r. Na skutek rozbudowy powstał jeden budynek. Przy zakupie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości oznaczonych numerami 141 i 143 upadłemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Podatek od towarów i usług płacony przez Upadłego za usługi i materiały związane z rozbudową budynków oznaczonych numerami 141 i 143 był odliczany przez upadłego jako podatek naliczony.
Budynki były użytkowane dłużej niż przez okres 5 lat do wykonywania czynności opodatkowanych. Do dnia ogłoszenia upadłości upadły prowadził w nich działalność gospodarczą. W dniu 17 sierpnia 2006r. Sąd Rejonowy ogłosił upadłość obejmującą likwidację majątku Spółki. Po ogłoszeniu upadłości znaczna część lokali w budynkach jest wynajmowana. Upadły jest nadal podatnikiem podatku od towarów i usług i usługi wynajmu nieruchomości świadczone przez niego podlegają podatkowi od towarów i usług. Według przejętej dokumentacji upadłego część budynku oznaczona numerem 143 była już wynajmowana od 2003r.
Od 2006r. zawarto następujące umowy najmu obejmujące wskazane niżej części ww. nieruchomości: umowę z dnia 30 czerwca 2006r. Umowa dotyczyła wynajmu powierzchni 33,43 m2 w części budynku oznaczonej numerem 143; umowę najmu z dnia 04 sierpnia 2006r. Umowa dotyczyła wynajmu 216 m2 powierzchni w części o numerze 141a. Umowa została rozwiązana w styczniu 2007r; umowę najmu z dnia 01 września 2006r. Umowa dotyczyła pierwotnie powierzchni 33,44 m2 w części oznaczonej numerem 143, a od dnia 10 września 2006r. powierzchni 10,2 m2. Umowa uległa rozwiązaniu w dniu 30 listopada 2006r.; umowę najmu z dnia 29 listopada 2006r.
Umowa dotyczyła wynajmu części oznaczonej numerem 143. Umowa została zawarta na czas określony od dnia 01 grudnia 2006r. do dnia 31 grudnia 2006r.; umowa najmu z dnia 02 października 2006r. Umowa dotyczyła najmu w części oznaczonej numerem 141 i budynku 141a na parterze. Umowa została rozwiązana w dniu 30 września 2008r.; umowę z dnia 28 lutego 2007r. Umowa dotyczyła wynajmu 1 piętra w części oznaczonej numerem 141a o powierzchni 230 m2. Umowa została rozwiązana w dniu 30 listopada 2008r.; umowę najmu z 11 czerwca 2008r.
Umowa dotyczyła pierwotnie wynajmu powierzchni 58,12 m2 w części oznaczonej numerem 143. W dniu 02 kwietnia 2009r. strony zawarły aneks, na podstawie którego najemca użytkuje powierzchnię 30,84 m2 w części oznaczonej numerem 141a; umowę najmu z dnia 13 października 2008r. Umowa dotyczy wynajmu powierzchni 76,16 m2 na parterze części oznaczonej numerem 141a; umowę najmu z dnia 17 kwietnia 2009r. Umowa obejmowała najem części oznaczonej numerem 141 a na 1 piętrze. W dniu 24 kwietnia 2009r.na skutek aneksu wynajęto dodatkowo całą część oznaczoną numerem 143; umowę najmu z 25 czerwca 2009r.
Umowa obejmowała pierwotnie 2 piętro części budynku oznaczonej numerem 141. W dniu 30 czerwca 2009r. zawarto aneks, w którym ustalono, że wynajmowany będzie parter i 1 piętro części budynku oznaczonego numerem 141 o powierzchni 81,09 m2; umowę najmu powierzchni 57,64 m2 na 2 piętrze części oznaczonej numerem 141. W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie: Czy zbycie prawa wieczystego użytkowania nieruchomości podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, a z kolei nie podlega temu podatkowi zbycie budynków stanowiących odrębną własność i odrębną nieruchomość?
Zdaniem wnioskodawcy, zbycie prawa wieczystego użytkowania nieruchomości podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych natomiast nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych zbycie budynków stanowiących odrębną własność i odrębne od gruntu nieruchomości.
Wnioskodawca wskazał, że stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany, zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części albo prawo użytkowania wieczystego. Z kolei na podstawie art. 2 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi nie podlegają umowy sprzedaży rzeczy w postępowaniu egzekucyjnym lub upadłościowym.
W ocenie wnioskodawcy, w rozpatrywanym przypadku następuje łączna sprzedaż praw, tj. praw użytkowania wieczystego gruntów oraz sprzedaż rzeczy - nieruchomości, jakimi na podstawie art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego są budynki stanowiące odrębny od gruntu przedmiot własności. Nieruchomości są rzeczami w rozumieniu art. 45 Kodeksu cywilnego. Z kolei na podstawie art. 2 ust. 3 sprzedaż rzeczy w postępowaniu upadłościowym nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Podatkowi temu podlega jedynie sprzedaż samego prawa użytkowania wieczystego - prawo to nie jest bowiem „rzeczą” i nie odnosi się do niego art. 2 pkt 3 ustawy.
Z kolei art. 2 pkt 4 nakazuje pobrać podatek od czynności sprzedaży prawa użytkowania wieczystego. Uzasadniając swoje stanowisko wnioskodawca powołał się na postanowienie Urzędu Skarbowego w Oświęcimiu z dnia 02 listopada 2005r. Znak: PM/436-6/05. W związku z powyższym, według wnioskodawcy, w akcie notarialnym sprzedaży nieruchomości winny zostać wyszczególnione dwie pozycje: cena sprzedaży budynków stanowiących odrębną własność wzniesionych przez użytkownika wieczystego oraz cena sprzedaży samego prawa użytkowania wieczystego. Jedynie sprzedaż prawa użytkowania wieczystego zostanie opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Podatek winien zostać pobrany od kupującego przez notariusza na podstawie art. 4 pkt 1 oraz art. 10 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie wyjaśnia się, że wniosek w pozostałej części, dotyczącej podatku od towarów i usług zostanie rozstrzygnięty odrębną interpretacją. Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j.
Dz. U. z 2007r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).
Jednakże, na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają temu podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest: opodatkowana podatkiem od towarów i usług, zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem: umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, umowy spółki i jej zmiany, umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca zamierza dokonać zbycia dwóch składników masy upadłości: prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności wybudowanych na gruncie budynków, stanowiących odrębne nieruchomości. W związku z tym należy wyjaśnić, że jeżeli z tytułu sprzedaży użytkowania wieczystego gruntu oraz własności budynków jedna ze stron umowy sprzedaży będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wówczas umowa sprzedaży nie będzie w ogóle podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Natomiast jeżeli umowa sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz własności budynków korzysta ze zwolnienia z tego podatku, nie znajdzie zastosowania wyłączenie określone w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W tym wypadku sprzedaż prawa majątkowego, jakim jest prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz nieruchomości jakimi są budynki nie została wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Równocześnie jednak, stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają temu podatkowi umowy sprzedaży rzeczy w postępowaniu egzekucyjnym lub upadłościowym.
Rzeczami w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) są tylko przedmioty materialne. Rzeczy dzielą się na nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków tzw. nieruchomości lokalowe) i na rzeczy ruchome. Przedmiotami sprzedaży w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy np. prawo wieczystego użytkowania, nakłady poczynione na rzecz.
Prawo użytkowania wieczystego gruntu nie jest rzeczą, co oznacza, że sprzedaż tego prawa nie może korzystać z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast budynki posadowione na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym, stanowiące odrębne nieruchomości są rzeczami i sprzedaż tych budynków nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o ile została dokonana w postępowaniu upadłościowym. Przez zwrot „umowy sprzedaży rzeczy w postępowaniu upadłościowym” należy bowiem rozumieć wyłącznie sprzedaż rzeczy uregulowaną przepisami ustawy z dnia 28 lutego 2003r.
Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz. U. z 2009r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.) w szczególności przepisami art. 306 - 330 tej ustawy. Zgodnie z art. 311 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze - likwidacja masy upadłości dokonuje się przez sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, sprzedaż nieruchomości i ruchomości, przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego i wykonanie innych jego praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości albo ich zbycie. Sprzedaż dokonywana w postępowaniu upadłościowym należy do sposobów likwidacji masy upadłości i stosownie do art. 313 ust. 1 ww. ustawy ma skutki sprzedaży egzekucyjnej.
W świetle powyższego, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie podlegać jedynie sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntów natomiast sprzedaż prawa własności budynków położonych na gruntach będących w użytkowaniu wieczystym nie znajdzie się w zakresie czynności powodujących powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.
W przypadku umów sprzedaży zawartych w formie aktu notarialnego płatnikiem podatku od czynności cywilnoprawnych jest notariusz. W myśl art. 10 ust. 2 tej ustawy podatek obliczany jest przez notariusza. Notariusz obowiązany jest uzależnić dokonanie czynności cywilnoprawnej od uprzedniego zapłacenia podatku (art. 10 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Wobec tego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe. W odniesieniu do powołanego przez wnioskodawcę postanowienia organu podatkowego należy stwierdzić, że postanowienie to zostało wydane w indywidualnej sprawie i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Do wniosku wnioskodawca dołączył plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez wnioskodawcę i jego stanowiskiem.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.