INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2009r. (data wpływu do tut.
Biura 16 grudnia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie ustalenia momentu uzyskania przychodu z tytułu zadatku - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 16 grudnia 2009r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie ustalenia uzyskania przychodu z tytułu zadatku. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Wnioskodawca w dniu 30 kwietnia 2008r. zawarł przedwstępną umowę sprzedaży akcji w spółce akcyjnej, w przedmiotowej umowie strony określiły termin zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży do dnia 31 grudnia 2009r. Zgodnie z postanowieniami umowy kupujący wypłacili podatnikowi zadatek, w rozumieniu art. 394 Kodeksu Cywilnego. W dniu 22 grudnia 2008r. wnioskodawca skierował do kupujących pismo, w którym oświadczył, iż w przypadku niezawarci przez nich ostatecznej umowy sprzedaży akcji do dnia 31 grudnia 2009r., wpłacony zadatek zostanie przez niego zatrzymany. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
W którym momencie, otrzymana przez wnioskodawcę przy zawarciu umowy przedwstępnej sprzedaży kwota zadatku będzie stanowiła jego przychód, jeżeli strona kupująca nie przystąpi do podpisania przyrzeczonej umowy sprzedaży w wyznaczonym terminie, tj. do dnia 31 grudnia 2009r., w szczególności czy będzie to przychód 2009r. czy też 2010r.? Zdaniem wnioskodawcy, w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz interpretacji organów podatkowych, przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze, jeżeli mają charakter trwałego przysporzenia majątkowego.
Ponieważ zgodnie z art. 394 Kodeksu cywilnego, zadatek ma to znaczenie, iż w przypadku niewykonania umowy przez jedną stronę, druga strona może od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, momentem decydującym o tym czy zadatek będzie miał charakter trwałego przysporzenia jest bezskuteczny upływ terminu, wyznaczonego do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży – w tym przypadku 31 grudnia 2009r. W świetle przepisów Kodeksu Cywilnego termin wyznaczony w dniach kończy się z upływem ostatniego dnia, tak więc należy uznać, że pierwszym dniem, w którym podatnik może od umowy odstąpić i zachować otrzymany zadatek jest dzień 01 stycznia 2010r.
W związku z powyższym kwota zadatku stanowić będzie przychód roku 2010 i będzie podlegała opodatkowaniu w zeznaniu rocznym za 2010r. Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje: W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zadatek jest instytucją prawa cywilnego związaną z wykonaniem zobowiązań umownych. Uiszczenie zadatku służyć ma zabezpieczeniu wykonania świadczenia umownego. Może również stanowić rodzaj świadczenia odszkodowawczego na wypadek niewykonania zobowiązania.
Zastosowanie omawianej instytucji nie ma jednak charakteru obligatoryjnego, lecz zależy od decyzji stron umowy. Z przepisu art. 394 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) wynika, iż w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.
Z art. 394 § 2 Kodeksu cywilnego wynika natomiast, że w razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi. W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony (art. 394 § 3 ww. ustawy).
W świetle powołanych powyżej przepisów oraz przedstawionego we wniosku zdarzenia należy stwierdzić, iż kwota zachowanego zadatku będzie stanowić dla sprzedającego przysporzenie majątkowe. Przysporzenie to będzie więc stanowić przychód, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1, czyli przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie bowiem z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nie należące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.
Katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania „w szczególności”. Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym. Tym samym kwota zachowanego zadatku, jako przysporzenie majątkowe, stanowi przychód objęty tym przepisem. Otrzymany zadatek na poczet przyszłego zbycia akcji nie wywołuje skutków podatkowych wyłącznie w sytuacji, gdy dochodzi do zawarcia umowy przyrzeczonej i zadatek wynikający z umowy przedwstępnej zawiera się w cenie sprzedaży.
W przedmiotowej sprawie o ile nie dojdzie do zawarcia umowy sprzedaży, a więc nie nastąpi przeniesienie własności akcji ze sprzedającego na kupującego, wobec czego przychód z tytułu otrzymania zadatku powstanie w momencie zachowania tego zadatku przez sprzedającego. Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 22 ust. 1 ww. ustawy można zaliczyć wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Stosownie natomiast do przepisu art. 9 ust. 1a, dochody z innych źródeł podlegają sumowaniu z innymi dochodami i podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 tej ustawy, według skali podatkowej.
Na mocy przepisu art. 45 ust. 1 powołanej ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. Natomiast zgodnie z przepisem 45 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy, w tym samym terminie należy wpłacić należny z tego tytułu podatek.
Reasumując należy stwierdzić, iż otrzymany zadatek w momencie jego zachowania przez sprzedającego stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, podlegający sumowaniu w zeznaniu składanym za rok podatkowy, w którym doszło do jego uzyskania, z innymi dochodami podlegającymi opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 tejże ustawy.
Odnośnie ustalenia momentu uzyskania przychodu z tytułu zachowania zadatku należy zauważyć, iż momentem uzyskania przez wnioskodawcę przychodu będzie – nie jak wskazuje wnioskodawca - dzień następujący po upływie terminu do zawarcia umowy przyrzeczonej (w przedmiotowym przypadku 01 stycznia 2010r.), lecz dzień, w którym nastąpi „faktyczne zachowanie” przedmiotowego zadatku, tzn. dzień w którym np. strony odstąpią od zawarcia umowy, czy też np. dzień, w którym wnioskodawca otrzymał albo otrzyma informację, że do zawarcia przyrzeczonej umowy nie dojdzie.
Albowiem to właśnie w tym dniu (a nie w dniu upływu terminu do zawarcia umowy przyrzeczonej) zadatek stanie się dla wnioskodawcy przysporzeniem o charakterze trwałym. Należy bowiem zauważyć, iż zgodnie z jedną z podstawowych zasad uregulowań zawartych w Kodeksie cywilnym jest zasada swobody umów. Zgodnie z tą zasadą strony mogą zdecydować np. o wcześniejszym rozwiązaniu umowy z prawem do zachowania zadatku, czy też strona może poinformować kontrahenta, że nie zamierza zawrzeć przyrzeczonej umowy, co będzie skutkowało po stronie wnioskodawcy zachowaniem zadatku i co się z tym wiąże powstaniem przychodu przed terminem do zawarcia przyrzeczonej umowy.
Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż organ nie może potwierdzić stanowiska wnioskodawcy, że pierwszym dniem, w którym wnioskodawca może zachować otrzymany zadatek jest dzień 01 stycznia 2010r. Tym samym stanowisko wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.