INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2012 r. (data wpływu do tut.
Biura 30 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniach 11 i 14 lutego 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości (garażu) - jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 30 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości (garażu).
W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismami z dnia 15 stycznia 2013 r. i z dnia 04 lutego 2013 r. Znak: IBPB II/2/415-1551/12/HS wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniach 11 i 14 lutego 2013 r. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Na podstawie aneksu z dnia 05 grudnia 2005 r. do umowy o budowę podziemnego miejsca postojowego w budynku zawartego między wnioskodawcą a spółdzielnią mieszkaniową (poprzednikiem prawnym innej spółdzielni mieszkaniowej) wnioskodawca nabył prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego o pow.
15,00 m2 w garażu wielostanowiskowym i jednocześnie ekspektatywę przeniesienia udziału we współwłasności lokalu (garażu). Zapłata za to miejsce postojowe w kwocie 15 316,19 zł nastąpiła w 2005 r. Wnioskodawca cały czas od 2005 r. korzysta z wyżej wymienionego miejsca postojowego. W związku z podziałem spółdzielni mieszkaniowej nabycie udziału we współwłasności garażu było niemożliwe. Podobnie jak wydanie przydziału na to miejsce postojowe.
Dopiero w 2012 r. możliwe było zawarcie umowy o przeniesienie udziału we współwłasności garażu, w ramach którego wnioskodawca korzysta z miejsca postojowego (umowa przeniesienia udziału we współwłasności lokalu niemieszkalnego - garażu wielostanowiskowego z dnia 31 stycznia 2012 r. zawarta została w Kancelarii Notarialnej). W wyżej wymienionej umowie określono wartość przedmiotowego udziału na kwotę 25 000,00 zł. Wnioskodawca podkreśla, że zapłata całej ceny za wyżej wymienione miejsce postojowe nastąpiła w 2005 r. (za udział we współwłasności nie uiszczał już żadnej opłaty) i że od 2005 r. korzystał z tego miejsca postojowego jako wyłącznie uprawniony.
A zatem, jego zdaniem, przedmiotowe miejsce postojowe faktycznie nabył w 2005 r. Wnioskodawca notarialną umową sprzedaży z dnia 23 marca 2012 r. zbył wyżej opisany udział we współwłasności nieruchomości za cenę w kwocie 25 000,00 zł.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w wyżej opisanej sytuacji zachodzi obowiązek zapłaty przez wnioskodawcę podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze zbyciem udziału we współwłasności wyżej opisanej nieruchomości (garażu), przy uwzględnieniu faktu zawarcia umowy ze spółdzielnią o budowę miejsca postojowego w 2001 r., a aneksu do tej umowy w 2005 r., z jednoczesną zapłatą za to miejsce całej ceny w 2005 r., i przy wydaniu tego miejsca w posiadanie w 2005 r. i korzystaniem z niego przez cały?
Zdaniem wnioskodawcy, obowiązek podatkowy nie powstaje, ponieważ faktyczne nabycie przedmiotowego miejsca postojowego nastąpiło w 2005 r., a wnioskodawca uiścił całą cenę za to miejsce postojowe w 2005 r. Od tego momentu wnioskodawca korzysta wyłącznie z tego miejsca postojowego. Nabycie udziału we współwłasności nieruchomości (garażu) było jedynie realizacją przysługującej mu ekspektatywy. Umowa ta nie mogła być wcześniej zawarta pomimo usilnych starań ze strony wnioskodawcy z uwagi na podział spółdzielni mieszkaniowej, z którą wnioskodawca mógł zawrzeć umowę i nabyć udział we współwłasności garażu odpowiadający miejscu postojowemu, z którego od lat korzysta.
Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje: Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.
U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, -jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Podkreślić należy, iż przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.
Tym samym tylko wówczas, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
W rozpatrywanej sprawie dla ustalenia 5-letniego okresu, o którym w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne jest ustalenie momentu nabycia udziału w nieruchomości (garażu) odpowiadającego określonemu miejscu postojowemu, którego sprzedaży wnioskodawca dokonał w dniu 23 marca 2012 r. i tego czy od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tego udziału upłynęło 5 lat.
Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2001 r. wnioskodawca zawarł ze spółdzielnią mieszkaniową umowę o budowę miejsca postojowego, natomiast w dniu 05 grudnia 2005 r. zawarł ze spółdzielnią mieszkaniową (poprzednikiem innej spółdzielni mieszkaniowej) aneks do umowy o budowę podziemnego miejsca postojowego w garażu i w tym samym roku nabył prawo do wyłącznego korzystania z tego miejsca postojowego w garażu podziemnym i jednocześnie ekspektatywę przeniesienia udziału we współwłasności garażu. Również w 2005 r. wnioskodawca dokonał zapłaty za miejsce postojowe w kwocie 15 316,19 zł.
Wnioskodawca wskazał ponadto, iż przez cały czas, tj. od 2005 r., korzysta z wyżej wymienionego miejsca postojowego w garażu. Następnie, w dniu 31 stycznia 2012 r., aktem notarialnym zawarta została umowa przeniesienia udziału we współwłasności nieruchomości (garażu) na rzecz wnioskodawcy. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.
U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Wobec powyższego stwierdzić należy, że zarówno zawarcie umowy o budowę garażu, a następnie aneksu do tej umowy, na podstawie którego wnioskodawca nabył prawo do wyłącznego korzystania z określonego miejsca postojowego, jak też dokonanie wpłaty na poczet ceny nabycia, bez wątpienia mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne.
Sama taka umowa bądź też aneks do umowy nie przenoszą bowiem prawa własności. Umowa przenosząca własność zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Brak zawartej w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności nieruchomości ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tej rzeczy lub prawa, a tym samym nie skutkuje nabyciem nieruchomości (czy udziału w nieruchomości). Natomiast ekspektatywą w prawie cywilnym określa się prawo oczekiwane, prawo tymczasowe, którego treścią jest jedynie przygotowanie i zabezpieczenie ostatecznego nabycia określonego prawa.
Tak więc ekspektatywa była podstawą do uzyskania w późniejszym czasie prawa do garażu (ograniczonego prawa rzeczowego lub prawa własności). Jednakże uzyskanie ekspektatywy w żadnym wypadku nie jest równoznaczne z nabyciem udziału w nieruchomości (garażu). Ekspektatywa nie jest też prawem własności do nieruchomości.
Oznacza to, że brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych aby za datę nabycia udziału w nieruchomości (garażu), od której upływa pięcioletni termin określonym w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 można było uznać datę zawarcia umowy o budowę podziemnego miejsca postojowego w garażu czy datę zawarcia aneksu do tej umowy i jednocześnie ekspektatywy przeniesienia udziału we współwłasności garażu. Data zawarcia umowy ze spółdzielnią o budowę podziemnego miejsca postojowego w garażu nie może być utożsamiana z nabyciem tegoż miejsca, gdyż na podstawie tej umowy wnioskodawca nie nabył prawa własności do miejsca postojowego, a tym samym nie został jeszcze jego prawnym właścicielem.
Natomiast na podstawie tak zawartej umowy spółdzielnia zobowiązała się jedynie do jego budowy. Z kolei pomimo zawartego aneksu do umowy i ekspektatywy wnioskodawca w żadnym wypadku nie stał się właścicielem posiadanego już miejsca postojowego w garażu podziemnym i nie miał do niego prawa własności. Ekspektatywa nie jest bowiem prawem równoznacznym z własnością. Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że w owym czasie wnioskodawca faktycznie użytkował garaż, fakt zapłaty ceny czy brak możliwości, niezawiniony przez wnioskodawcę, wcześniejszego podpisania notarialnej umowy przeniesienia własności.
Zgodnie ze wskazanymi powyżej przepisami Kodeksu cywilnego, formalne nabycie nieruchomości (garażu) następuje dopiero w chwili podpisania umowy przeniesienia własności. Z opisanego stanu faktycznego wynika, iż za datę nabycia garażu należy uznać dzień 31 stycznia 2012 r., czyli datę ustanowienia i przeniesienia na wnioskodawcę własności udziału w nieruchomości (garażu) odpowiadającego określonemu miejscu postojowemu.
Z uwagi na fakt, iż w sprawie której dotyczy przedmiotowy wniosek wnioskodawca nabył udział w nieruchomości (garażu) w dniu 31 stycznia 2012 r. a sprzedał w dniu 23 marca 2012 r., czyli przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło jego nabycie, dokonując oceny skutków prawnych przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.
U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r. Zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.
Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać: dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy.).
Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).
Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.
Z kolei stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania. Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Kosztem nabycia dla wnioskodawcy bez wątpienia jest zatem cena jaką zapłacił za nabycie udziału w sprzedanej nieruchomości (garażu). Powyższe oznacza, że wnioskodawca kwotę tę może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu pomniejszając tym samym podlegający opodatkowaniu dochód. Ponadto kosztem nabycia mogą być koszty notarialne, czyli wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego związanego z nabyciem udziału w nieruchomości (garażu), o ile wnioskodawca je poniósł.
Zatem jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (garażu), określonym zgodnie z art. 19 ustawy (wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Uzyskany dochód, zgodnie z art. 30e ust. 4 wnioskodawca jest zobowiązany wykazać w zeznaniu podatkowym za rok 2012. Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego udziału w nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru: dochód zwolniony = D x W/P gdzie: D – dochód ze sprzedaży, W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, P – przychód ze sprzedaży.
Organ wyjaśnia, iż cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cyt. ustawy. Reasumując, w sytuacji przedstawionej we wniosku rzeczona umowa w formie aktu notarialnego o przeniesienie udziału we współwłasności nieruchomości (garażu) na wnioskodawcę została zawarta w dniu 31 stycznia 2012 r. i z tą datą należy utożsamiać nabycie w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tym samym brak jest podstaw do przyjęcia, że wnioskodawca udział w nieruchomości (garażu) odpowiadający określonemu miejscu postojowemu nabył w 2005 r., czyli w dacie zawarcia ze spółdzielnią aneksu do umowy o budowę podziemnego miejsca postojowego i ekspektatywy przeniesienia udziału we współwłasności.
Oznacza to, że pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy jest liczony dopiero od końca roku kalendarzowego 2012, a nie od końca 2005 r. W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowego udziału w nieruchomości (garażu) w dniu 23 marca 2012 r. jako dokonana przed upływem 5 letniego okresu, stanowi źródło przychodów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że wystąpią warunki do zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Stanowisko wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.