INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 08 maja 2012 r. (data wpływu do tut.
Biura 17 maja 2012 r.), , o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaniem majątku likwidacyjnego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 17 maja 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaniem majątku likwidacyjnego.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca będący spółką akcyjną (dalej „Spółka”) planuje założyć spółkę z o.o. celową na terytorium Polski (dalej: „SPV”). W związku z powyższym, Spółka jako zainteresowana, o której mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej (w zw. z art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej), planująca utworzenie podmiotu, występuje o interpretację indywidualną dotyczącą spółki (SPV), która ma zostać powołana. Po założeniu SPV planowane jest, że SPV uzyska udziały w innej spółce z o.o. (dalej „Spółka Z”).
Nabycie przez SPV udziałów w Spółce Z nastąpi w drodze tzw. wymiany udziałów w ten sposób, iż wniesiony zostanie przez Spółkę do SPV wkład niepieniężny w postaci udziałów posiadanych w Spółce Z, a w zamian za te udziały - SPV wyda udziały własne o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej udziałów otrzymanych od Spółki na dzień aportu. W skutek wymiany udziałów SPV uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Z. W rezultacie przy założeniu wypełnienia przesłanek określonych w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość otrzymanych udziałów nie będzie stanowić przychodu zarówno dla Spółki jak i SPV.
Jednocześnie nie jest wykluczone, że Spółka Z zostanie w przyszłości zlikwidowana i cały majątek Spółki Z zostałby przekazany do SPV. Majątek Spółki Z został przez Spółkę Z pozyskany w inny sposób niż w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego w formie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie: Czy w kosztem uzyskania przychodu SPV przy ustalaniu dochodu z tytułu otrzymania majątku na skutek likwidacji Spółki Z będzie nominalna wartość udziałów, które SPV wydała Spółce w zamian za udziały w Spółce Z nabyte w ramach tzw. wymiany udziałów?
Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku likwidacji Spółki Z, kosztem uzyskania przychodu dla SPV (czyli dla spółki otrzymującej majątek likwidacyjny od likwidowanej Spółki Z) będzie nominalna wartość udziałów własnych wydanych Spółce przez SPV w zamian za nabywane od Spółki udziały w Spółce Z. W przypadku likwidacji spółek, dochód (przychód) z tego tytułu należy klasyfikować w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej.
Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy, do przychodów m.in. z likwidacji spółki nie zalicza się zwróconych udziałów lub wkładów w spółdzielni, umorzenia udziałów lub akcji w spółce, w tym kwot otrzymanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji) oraz wartości majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej - w części stanowiącej koszt ich nabycia bądź objęcia, a także zwróconych udziałowcom (akcjonariuszom) dopłat wniesionych do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami - w wysokości określonej w złotych na dzień ich faktycznego wniesienia.
W konsekwencji, Spółka uważa, że w świetle wykładni powyższych przepisów, w przypadku ewentualnej likwidacji Spółki Z, dochód SPV będzie stanowił różnicę (nadwyżkę) pomiędzy wartością otrzymanego majątku likwidowanej zależnej spółki kapitałowej (Spółki Z), a kosztem nabycia, bądź objęcia akcji/udziałów we wspomnianej Spółce Z. Taka wykładnia bowiem wynika bezpośrednio z brzmienia powołanego art. 12 ust. 4 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle powyższego, należy ustalić koszt nabycia bądź objęcia udziałów w Spółce Z, która będzie podlegać likwidacji.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje wprost jak należy ustalić koszt nabycia bądź objęcia udziałów w przypadku ich otrzymania aportem. Zdaniem Spółki, kosztem nabycia udziałów w likwidowanej spółce będą wszelkie faktycznie poniesione wydatki na nabycie tychże udziałów. W przypadku udziałów objętych w zamian za aport, wydatkami tymi jest nominalna wartość udziałów własnych wydanych przez SPV.
W przypadku przedstawionym przez Spółkę w opisie zdarzenia przyszłego, kosztem tym będzie wartość nominalna udziałów wydanych przez SPV w zamian za dokonany przez Spółkę aport udziałów Spółki Z - koszt ten bowiem SPV poniosła, aby nabyć/objąć udziały w Spółce Z. Również art. 16 ust. 1 pkt 8e przedmiotowej ustawy określa wspomniany koszt nabycia w wysokości wartości nominalnej udziałów wydanych w zamian za aport udziałów (przy tzw. wymianie udziałów).
Zgodnie bowiem z jego dyspozycją, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: „wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą (SPV) przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane (Spółki Z), powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji)”. Pomimo iż powyższy przepis nawiązuje do odpłatnego zbycia udziałów, sytuacja podatników likwidujących spółkę powinna być analogiczna do powyższych zasad.
Taka argumentacja znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych. Tytułem przykładu, zdaniem Spółki, należy wskazać interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 sierpnia 2009 r. Znak: IPPB3/423-285/09-3/JG, w której organ poparł stanowisko wnioskodawcy: „Koszt uzyskania przychodu otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej należy (...) ustalać na takich samych zasadach jak koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów. Stanowisko wyrażone w przytoczonej powyższej interpretacji powinno więc znaleźć zastosowanie również dla ustalenia wartości kosztu nabycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją osoby prawnej.
Powyższe uzasadnione jest m. in. faktem, że przychód uzyskany w wyniku likwidacji osoby prawnej, skutkującej wygaśnięciem praw majątkowych w postaci udziałów w kapitale likwidowanej osoby prawnej, powinien być traktowany analogicznie jak przychód uzyskany w wyniku zbycia udziałów w kapitale osoby prawnej”.
Również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 listopada 2010 r. Znak: IPPB5/423-534/10-6J/DG poparto stwierdzenie, że „wartość nominalna wydanych przez Spółkę A udziałów, w momencie likwidacji Spółki, analogicznie jak w przypadku odpłatnego zbycia udziałów, pomniejszać będzie przychód do opodatkowania uzyskany, przez Spółkę z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółki B”.
W przypadku zatem gdy udziały w spółce podlegającej likwidacji zostały nabyte w drodze wymiany udziałów (zgodnie z warunkami z art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) kosztem nabycia będzie wartość nominalna wydanych udziałów ustalona zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ww. ustawy. Reasumując, zdaniem Spółki, kosztem uzyskania przychodu SPV z tytułu otrzymania majątku likwidacyjnego Spółki Z będzie nominalna wartość udziałów własnych SPV wydanych Spółce w zamian za aport (nabycie) udziałów w Spółce Z. Koszt ten będzie obniżał przychód SPV z tytułu likwidacji Spółki Z (określany w wysokości majątku otrzymanego w związku z likwidacją SPV).
Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołuje następujące interpretacje indywidualne: interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 14 listopada 2011 r. Znak: IPPB3/423-710/11-2/AG, interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 04 listopada 2011 r. Znak: IPPB3/423-657/11-2/DP, interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 października 2011 r. Znak: ITPB3/423-407/11/DK. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy. Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaniem majątku likwidacyjnego. W zakresie dotyczącym sposobu ustalenia wartości środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w związku z likwidacją spółki z ograniczoną odpowiedzialnością została wydana odrębna interpretacja. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.