INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. organu w dniu 27 marca 2009r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości rozliczania podatku VAT naliczonego ustaloną proporcją – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 27 marca 2009r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości rozliczania podatku VAT naliczonego ustaloną proporcją. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: Wnioskodawca w trakcie prowadzenia procesu likwidacji tj. od 21 lipca 2004r. prowadził sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną. Obecnie prowadzona jest sprzedaż zwolniona (istnieje prawdopodobieństwo, że wystąpi sporadycznie sprzedaż opodatkowana).
Podatek naliczony wynikający z zakupów, których nie można jednoznacznie przyporządkować do sprzedaży opodatkowanej czy zwolnionej (np. za obsługę prawną, wynagrodzenie likwidatora, koszty biurowe) rozliczany jest przy zastosowaniu wskaźnika proporcji wyliczonego za rok poprzedni tj. roczny obrót opodatkowany w 2008r. / (obrót całkowity–transakcje sporadyczne) = wartość proporcji na 2009r. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy prawidłowe jest rozliczanie podatku VAT naliczonego ustaloną proporcją sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży zwolnionej w roku poprzedzającym rok obrachunkowy (w roku bieżącym sprzedaż opodatkowana nie występuje)?
Koszty poniesione wynikające np. z wynagrodzenia likwidatora, obsługi prawnej itp. dotyczą nie tylko chwili obecnej, ale również zdarzeń występujących w przeszłości np. prowadzenia spraw sprzed kilku lat. Zdaniem Wnioskodawcy, koszty obecnie występujące, a co za tym idzie podatek naliczony, dotyczą zarówno chwili obecnej tj. kiedy prowadzona jest sprzedaż zwolniona, związane są ze zdarzeniami również zaprzeszłymi tj. wtedy gdy prowadzona była sprzedaż opodatkowana i zwolniona. Wnioskodawca w likwidacji rozliczając podatek VAT naliczony w roku bieżącym (podatek niezwiązany bezpośrednio ze sprzedażą opodatkowaną), rozlicza proporcją z wyliczenia za 2008r.
Należy dodać, że korekta faktycznego udziału sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży zwolnionej w roku bieżącym zostanie prawdopodobnie przeprowadzona w styczniu roku następnego po roku obrachunkowym. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Treść tego przepisu wskazuje, iż: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje jedynie czynnym podatnikom VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika.
Wskazana zasada wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.
Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.
Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Dokonanie takiego podziału powoduje, że podatnik odlicza podatek związany ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast nie odlicza podatku związanego ze sprzedażą zwolnioną, bądź niepodlegającą opodatkowaniu.
Jeśli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w powyższym przepisie, to zgodnie z art. 90 ust. 2 tej ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Stosownie do ust. 3 powyższego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
W ust. 4 tegoż artykułu wskazano, iż ww. proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy w poz. 3, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.
Jak wynika z przedstawionego opisu zaistniałego stanu faktycznego, Wnioskodawca w trakcie prowadzenia procesu likwidacji tj. od 21 lipca 2004r. prowadził sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną. Obecnie prowadzona jest sprzedaż zwolniona (istnieje prawdopodobieństwo, że wystąpi sporadycznie sprzedaż opodatkowana). Podatek naliczony wynikający z zakupów, których nie można jednoznacznie przyporządkować do sprzedaży opodatkowanej czy zwolnionej (np. za obsługę prawną, wynagrodzenie likwidatora, koszty biurowe) rozliczany jest przy zastosowaniu wskaźnika proporcji wyliczonego za rok poprzedni tj. roczny obrót opodatkowany w 2008r. / (obrót całkowity–transakcje sporadyczne) = wartość proporcji na 2009r.
W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie, czy prawidłowe jest rozliczanie podatku VAT naliczonego ustaloną proporcją sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży zwolnionej w roku poprzedzającym rok obrachunkowy (w roku bieżącym sprzedaż opodatkowana nie występuje). Koszty poniesione wynikające np. z wynagrodzenia likwidatora, obsługi prawnej itp. dotyczą nie tylko chwili obecnej, ale również zdarzeń występujących w przeszłości np. prowadzenia spraw sprzed kilku lat.
Zdaniem Wnioskodawcy, koszty obecnie występujące, a co za tym idzie podatek naliczony, dotyczą zarówno chwili obecnej tj. kiedy prowadzona jest sprzedaż zwolniona, związane są ze zdarzeniami również zaprzeszłymi tj. wtedy gdy prowadzona była sprzedaż opodatkowana i zwolniona. Wnioskodawca rozliczając podatek VAT naliczony w roku bieżącym (podatek niezwiązany ze sprzedażą opodatkowaną), rozlicza proporcją z wyliczenia za 2008r. Ustawodawca dopuszcza metodę określenia podatku podlegającego odliczeniu, o której mowa w wyżej cytowanym art. 90 ust. 3 ustawy jedynie w sytuacji, gdy określenie w sposób bezpośredni kwoty podatku związanego ze sprzedażą opodatkowaną jest niemożliwe.
Z wyżej cytowanych przepisów wynika zatem, że metoda określona w art. 90 ust. 3 może być stosowana tylko w sytuacji, gdy podatnik nie ma możliwości wyodrębnienia z kwoty podatku naliczonego związanego ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną części służącej prowadzeniu sprzedaży opodatkowanej. Jak wynika z konstrukcji cytowanych wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanej faktury związany jest z czynnościami opodatkowanymi czy też zwolnionymi, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku. Jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, czyli w przypadku gdy dokonany zakup służy obu rodzajom działalności, podatnik może odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia.
A zatem zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli jako „zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną”. Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 cytowanej w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Zatem przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
W stanowisku tym Wnioskodawca stwierdził, że w chwili obecnej prowadzona jest sprzedaż zwolniona, a podatek VAT naliczony w roku bieżącym jest podatkiem niezwiązanym ze sprzedażą opodatkowaną. Oznacza to więc, że Wnioskodawca ma możliwość wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z danym rodzajem sprzedaży, to jest ze sprzedażą zwolnioną, skoro tylko taka w chwili obecnej w Spółce występuje. W tej sytuacji brak jest zatem możliwości zastosowania metody wynikającej z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, bowiem wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1 tej ustawy jest możliwe – podatek naliczony w całości dotyczy sprzedaży zwolnionej.
Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Na marginesie należy zaznaczyć, że prawidłowość dokonywania korekt rozliczenia naliczonego podatku od towarów i usług nie było przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia, gdyż Wnioskodawca nie sformułował w tym zakresie pytania, ani też nie przedstawił własnego stanowiska, zatem zagadnienie to nie podlegało ocenie.
Wobec brzmienia zawartego we wniosku pytania oraz stanowiska Wnioskodawcy odnoszącego się do tego pytania uznano, że Wnioskodawca jest zainteresowany uzyskaniem interpretacji tylko w zakresie prawidłowości rozliczania podatku VAT naliczonego ustaloną proporcją. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-342 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.