INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U.
Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 maja 2014 r. (data wpływu 2 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowych może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 2 czerwca 2014 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek z 26 maja 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowych może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na hotelarstwie (noclegi wraz z wyżywieniem, a ponadto oferta rozrywkowa, tzw. eventy), oraz w mniejszym wymiarze inne dostawy i usługi zgodnie z wynikającym z umowy Spółki przedmiotem działalności, zgłoszonym do KRS Rejestr Przedsiębiorców. W ramach wykonywanej działalności gospodarczej Wnioskodawca nabył przed 1 stycznia 2014 r. od osoby fizycznej nieruchomości gruntowe (obecnie niezabudowane). Nieruchomości te nie były przez Wnioskodawcę w jakikolwiek sposób zagospodarowane.
Nabycie to nie wiązało się z prawem do odliczenia podatku od towarów i usług, gdyż osoba fizyczna, od której Wnioskodawca nabył przedmiotowe nieruchomości, nie był podatnikiem tego podatku, ani generalnie, ani w odniesieniu do tej czynności, wobec czego nabycie nie podlegało podatkowi VAT. Nieruchomości te nie mogą być traktowane jako grunty niezabudowane, gdyż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego określono ich przeznaczenie jako budowlane. Wnioskodawca zamierza przedmiotowe nieruchomości zbyć, najprawdopodobniej osobie fizycznej lub osobom fizycznym.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy planowana (po zmianie przepisów ustawy VAT od 1 stycznia 2014 r.) sprzedaż nabytych przed 1 stycznia 2014 r. poza VAT od osoby fizycznej nieruchomości gruntowych, w przypadku gdy w odniesieniu do tych nieruchomości nie były wykonywane jakiekolwiek czynności, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług czy też będzie dostawą opodatkowaną?
Zdaniem Wnioskodawcy, planowana po zmianie przepisów ustawy VAT od 1 stycznia 2014 r. sprzedaż nieruchomości gruntowych, nabytych bez prawa do odliczenia podatku od towarów i usług, powinna korzystać ze zwolnienia od tego podatku, albo przynajmniej zostać zakwalifikowana jako czynność w ogóle nie podlegająca temu podatkowi. Wnioskodawca uzasadnia swoje powyżej zaprezentowane stanowisko wykładnią celowościową przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2011 r. (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) oraz wynikającą z prawa wspólnotowego UE zasadą neutralności podatku od wartości dodanej (polskim rodzajem tego podatku jest podatek od towarów i usług) dla przedsiębiorców.
Powołany przepis ma brzmienie następujące: zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Odnosząc powołany przepis do przedstawionego stanu faktycznego, nie ma żadnych wątpliwości odnośnie zachowania drugiego z warunków zwolnienia, to jest braku prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku przy nabyciu nieruchomości gruntowych.
Grunty te nabyto od osoby fizycznej, nie będącej podatnikiem podatku od towarów i usług, wobec czego prawo do odliczenia nie występowało - nabycie było czynnością nie podlegającą temu podatkowi. Bardziej skomplikowaną sprawą jest podstawowy warunek zwolnienia planowanej sprzedaży ww. nieruchomości, to jest ich „wykorzystywanie wyłącznie na cele działalności zwolnionej”, gdyż jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca w odniesieniu do tych nieruchomości nie dokonywał żadnych czynności, a więc zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych.
Dokonując wykładni „wyłącznie” językowej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT Wnioskodawca byłby na „przegranej” pozycji, gdyż nie dokonując żadnych czynności w odniesieniu do przedmiotu planowanej sprzedaży, nie dokonywał jednocześnie „czynności zwolnionych”, o których mowa w tym przepisie. Wnioskodawca uważa jednak, że dotyczący go stan faktyczny, czyli brak jakichkolwiek czynności w odniesieniu do przedmiotu planowanej sprzedaży stanowi swego rodzaju „lukę prawną” na gruncie znowelizowanych przepisów ustawy VAT, a to uzasadnia już stosowanie innych, a nie tylko językowej, wykładni.
Według Wnioskodawcy stosując wykładnię celowościową art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT uprawnione jest twierdzenie, że intencją ustawodawcy („celem” przepisu) było wyeliminowanie zwolnienia w takich okolicznościach, gdy przedmiot dostawy w jakikolwiek przyczynił się (posłużył) podatnikowi przed tą dostawą do osiągnięcia obrotów opodatkowanych, chociażby nastąpiło to jeden raz i miało niewielki wymiar.
Przy tak określonym celu powołanego przepisu Wnioskodawca, który przed planowaną czynnością dostawy przedmiotowych gruntów nie wykonał w odniesieniu do nich żadnych czynności opodatkowanych (fakt, że zwolnionych również nie), ma prawo zakwalifikować planowaną czynność dostawy jako mieszczącą się w ramach tego przepisu, czyli mogącą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Za przyjęciem powyższej wykładni jako właściwej przemawia także wynikająca z prawa wspólnotowego UE zasada neutralności podatku od wartości dodanej (takim jest polski podatek od towarów i usług) dla podmiotów gospodarczych (przedsiębiorców).
Określa ona brak faktycznego ciężaru finansowego dla przedsiębiorcy w transakcjach objętych tych podatkiem. W sytuacji gdy po pierwsze dla Wnioskodawcy nie istniało prawo do odliczenia podatku VAT przy nabyciu przedmiotowych nieruchomości, bo w ogóle pozostawało poza tym podatkiem, a po drugie nie posłużyło Wnioskodawcy do wykonania jakichkolwiek czynności opodatkowanych, objęcie dostawy tych nieruchomości podatkiem VAT przekreślałoby zasadę neutralności, gdyż wiązałoby się właśnie z faktycznym ciężarem finansowym dla Wnioskodawcy. Z powyższych względów Wnioskodawca uważa, że planowana dostawa nieruchomości gruntowych nie powinna być opodatkowana VAT.
Twierdzenie o braku opodatkowania ww. dostawy podatkiem VAT nawet przy bardzo rygorystycznej językowej wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy VAT wykluczającej dla tej dostawy jego zastosowanie jest w przekonaniu Wnioskodawcy w dalszym ciągu uprawnione ze względu na okoliczności nabycia przedmiotu dostawy, czyli to, że nabycie w ogóle nie podlegało VAT. Skoro przez okres, w którym Wnioskodawca był właścicielem (i będzie nim do dnia przeniesienia własności), przedmiot planowanej dostawy przez brak jakichkolwiek czynności w odniesieniu do niego nadal „nie podlegał” pod VAT, to również dostawa powinna (o ile nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia) „nie podlegać” pod VAT.
Reasumując: Wnioskodawca uważa, że ze względu na dotyczący go stan faktyczny, planowana dostawa nieruchomości gruntowych powinna być zwolniona od podatku VAT, a w „najgorszym” razie nie podlegać pod ten podatek. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Podkreślić jednak należy, iż aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.
W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ustawy o VAT (art. 41-85).
Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
Z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wynika, że na jego podstawie korzysta ze zwolnienia dostawa gdy spełnione są łącznie dwa warunki: dostawa dotyczy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, dokonującemu dostawy towarów nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów. Niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków powoduje, że korzystanie ze zwolnienia od podatku VAT nie jest możliwe.
Powyższy przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. nie jest jak twierdzi Wnioskodawca „luką prawną” lecz stanowi implementację regulacji unijnych zawartych w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.). Zmiana tego przepisu od 1 stycznia 2014 r. miała na celu pełniejsze odwzorowanie art. 136 Dyrektywy.
Zgodnie z przepisem art. 136 Dyrektywy państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do celów działalności zwolnionej na podstawie art. 132, 135, 371, 375, 376 i 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 i art. 380-390c, jeżeli towary te nie dały prawa do odliczenia; dostawy towarów, przy których nabyciu lub wykorzystaniu VAT nie podlegał odliczeniu zgodnie z art. 176. Przepis art. 136 lit. a) ww. Dyrektywy, którego jak już wskazano implementacją są regulacje zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. wskazuje, że zwolnienie przy dostawie towarów może być stosowane, jeśli towary zostały nabyte na cele działalności zwolnionej i podatnik nie miał prawa do odliczenia.
Przy czym z treści przedmiotowego artykułu wynika wprost zakres działalności zwolnionej na potrzeby której nabywane towary mogą korzystać ze zwolnienia. Zakres ten określają w sposób jednoznaczny przepisy art. 132, 135, 371, 375, 376 i 377, art. 378 ust. 2, art. 379 ust. 2 i art. 380-390c Dyrektywy. Wskazać należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym, wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych – zasady sprawiedliwości podatkowej – przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej.
Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 – OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.
Podkreślenia wymaga, iż zgodnie z linią orzeczniczą sądów administracyjnych przepisy prawa podatkowego należy interpretować ściśle, zaś ich wykładnia rozszerzająca jest niedopuszczalna. Oznacza to, że prawo do zastosowania zwolnienia w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy będzie miał od 1 stycznia 2014r. wyłącznie podatnik, który będzie dokonywał dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie wykorzystywał nieruchomości mające być przedmiotem sprzedaży do jakiejkolwiek działalności, w tym w szczególności do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, której zakres zakreślają przepisy art. 136 ww. Dyrektywy. Wnioskodawca stwierdza bowiem, że nieruchomości będące przedmiotem wniosku nie były przez Wnioskodawcę w jakikolwiek sposób zagospodarowane. Zatem biorąc pod uwagę powyższe, ponieważ nieruchomości będące przedmiotem wniosku nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności zwolnionej od podatku, to Wnioskodawca nie będzie uprawniony do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
W konsekwencji przedmiotową dostawę nieruchomości Wnioskodawca będzie zobowiązany opodatkować podatkiem od towarów i usług. Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowe grunty są obecnie niezabudowane i zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego są terenami budowlanymi nie będzie miało więc miejsce także zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Tym samym dostawa przedmiotowych gruntów podlega opodatkowaniu wg 23% stawki VAT.
W tym miejscu wskazać należy, że Wnioskodawca jak wynika z wniosku nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowych nieruchomości (czynność ta nie podlegała bowiem opodatkowaniu podatkiem VAT) zatem wbrew stanowisku Wnioskodawcy, przyjęcie w niniejszej interpretacji, że ich sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie wiąże się z dodatkowym ciężarem finansowym dla Wnioskodawcy, a w konsekwencji nie stanowi naruszenia zasady neutralności podatku VAT. Podatek zapłaci Wnioskodawcy nabywca nieruchomości w cenie tego towaru.
W przedmiotowej sprawie dostawa gruntu nie może też być czynnością niepodlegającą opodatkowaniu, gdyż Wnioskodawca nabył ten grunt i sprzedaje go jako spółka z o.o., czynności te dokonane są zatem przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że planowana dostawa nieruchomości gruntowych powinna być zwolniona od podatku VAT, a w „najgorszym” razie nie podlegać pod ten podatek należało uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.
U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.