INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. organu w dniu 13 lipca 2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 13 lipca 2010r wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca zamierza nabyć od Grupy P. nieruchomość w położoną w B., oznaczoną numerami geodezyjnymi działek 512/1 AM 13 o powierzchni 0.8456 ha, oraz 512/2 AM 13 o powierzchni 0.1187 ha (prawo użytkowania wieczystego gruntu i znajdujących się tam budynków i budowli).
Przedmiotem zakupu będzie ww. nieruchomość po scaleniu obu działek w jedną. Obecnie Wnioskodawca najmuje oznaczoną wyżej nieruchomość od Grupy P., na podstawie umowy najmu z dnia 31 grudnia 2008r. Na najętej nieruchomości Wnioskodawca we własnym imieniu prowadzi sklep sprzedaży detalicznej typu D. pod nazwą M. Wnioskodawca wynajmuje obiekt, w tym budynku oraz wyposażenie od Grupy P., natomiast pracownicy pracujący w sklepie oraz wszystkie towary się w nim znajdujące należą do najemcy. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta w dniu 30 maja 2008r. przez Grupę P. za kwotę 3.516 tyś PLN. Transakcja ta nie była opodatkowana podatkiem VAT.
Grupa P. dokonała wyburzeń części budynków, pozostałe zmodernizowała (odliczając VAT od nakładów) - w efekcie na nieruchomości tej obecnie znajduje się sklep sprzedaży detalicznej typu D. (pod nazwą „M.” ) i budynek biurowo magazynowy. Grupa P. nie zamierzała tam prowadzić własnej działalności, założeniem było zmodernizować obiekt i znaleźć chętnego do prowadzenia tam sklepu. Grupa P. zamierza sprzedać Wnioskodawcy obiekt za kwotę około 7,5 mln PLN netto. W ewidencji Grupy P., obiekt w B. nie jest w praktyce finansowo wyodrębniony.
Co do wyodrębnienia organizacyjnego, jest wydzielona ewidencja składników majątkowych wschodzących w skład tego obiektu (grunty, budynki, budowle, oraz wyposażenie - regały sklepowe, boksy kasowe, wózki, stoły ekspozycyjne itp.). W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy opisany wyżej przedmiot sprzedaży spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w związku z tym należy go traktować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa i zastosować przepisy art. 6 ust. 1 ustawy o VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy, w rozpatrywanej sytuacji opisany wyżej przedmiot sprzedaży nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) w rozumieniu ustawy o VAT, w związku z czym nie znajdzie zastosowania art. 6 ust. 1 tej ustawy, który wyłącza z przedmiotu opodatkowania tym podatkiem transakcję zbycia ZCP. Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż przedmiotowego obiektu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
Uzasadnienie Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, o zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej ZCP) można mówić wtedy gdy łącznie spełnione są wszystkie przesłanki wymienione w tym przepisie, tj.: istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, zespół tych składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, składniki, o których mowa w pkt a) powyżej, przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące powyższe zadania gospodarcze.
Zdaniem Wnioskodawcy dla uznania, że mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa decydujący jest fakt wyodrębnienia takiego zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie - po to aby w momencie jego usamodzielnienia, a tym samym odrębnego działania na rynku, mogło być prowadzone jako samodzielne przedsiębiorstwo. Przy czym, sprzedający musi tak wyodrębnić majątek z istniejącego przedsiębiorstwa aby kupujący - bez żadnego dodatkowego wkładu z własnej strony - mógł przy ich użyciu prowadzić przedsiębiorstwo.
Wnioskodawca uważa, że w przedstawionej sytuacji, warunek ten nie będzie spełniony albowiem wraz z majątkiem nie będzie sprzedany tzw. czynnik organizacyjny (ludzki), który łączyłby w całość zespół składników majątkowych. W ocenie Wnioskodawcy świadczą o tym następujące argumenty : Po pierwsze, jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego sprawy, najemca prowadzi sklep w ten sposób, że wynajmuje od Grupy P. obiekt wraz z budynkami i wyposażeniem. Natomiast pracownicy pracujący w sklepie oraz wszystkie towary, które się w nim znajdują należą do najemcy, a nie do wynajmującego.
Oznacza to de facto, że Grupa P. prowadzi obecnie na przedmiotowym zespole składników majątkowych działalność polegającą na najmie wyposażonego budynku, a nie najmie całego obiektu. Po drugie, należy zauważyć, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Dla prowadzenia rodzaju działalności jaką jest najem wyposażonego sklepu, wymagane jest posiadanie nie tylko składników materialnych oraz niematerialnych (np. znak towarowy, czy know how) ale również i pracowników, którzy organizacyjnie będą łączyli te składniki majątkowe w samodzielnie prowadzoną działalność polegająca na najmie.
Pracownik (pracownicy) taki jest niezbędny dla bieżącej obsługi wynajmowanych składników majątkowych, musi dbać o rozliczenie kosztów związanych z wynajmowanymi składniami majątku, np. jest odpowiedzialny za umowy z dostawcami, mediów (prąd, gaz, itp.). Dodatkowo musi utrzymywać (lub weryfikować utrzymanie przez najemcę) składników majątku w stanie nie pogorszonym, jest odpowiedzialny za księgowe dokonywanie stosownych zapisów w związku z prowadzonym najmem, a także ma obowiązek wystawiać faktury sprzedaży i dbać o generowanie comiesięcznego przychodu z tego najmu.
Jeśli zatem, dany zespół składników majątkowych w postaci wyposażonego sklepu, który służy do wynajmu miałby być uznany za ZCP - musi być połączony takim czynnikiem organizacyjnym (ludzkim) który ten zespół składników łączyłby w samodzielnie działającą strukturę. Tymczasem, przedmiotem transakcji ze sprzedającym nie będzie zespół składników majątku Grupy P. - łącznie z przejęciem pracowników, którzy są odpowiedzialni za obsługę tego najmu, czy prowadzenie sprzedaży. Przedmiotem transakcji ma być bowiem wyłącznie zespół składników materialnych i niematerialnych bez tego czynnika organizacyjnego.
Dla uznania czy mamy do czynienia z ZCP istotny jest stan rzeczy w momencie sprzedaży, a nie stan rzeczy z chwili po dokonaniu zakupu i „dołożeniu" przez kupującego dodatkowych składników majątku czy też czynnika organizacyjnego. W badanej sytuacji ten drugi stan rzeczy niewątpliwie wystąpi albowiem po fakcie zakupu nabywca zamierza prowadzić tam nadal sklep typu M., a będzie w stanie tego dokonać wyłącznie wówczas gdy do zakupionych składników majątkowych „dołoży" ze swej strony niezbędnych pracowników sprzedaży, a także towary które będą sprzedawane w sklepie.
Wnioskodawca uważa, że spełnienie pozostałych warunków, przy braku czynnika organizacyjnego, nie powinno stanowić podstawy do uznania, że w przedmiotowym przypadku dojdzie do sprzedaży ZCP. W ocenie Wnioskodawcy powinno być ono traktowane jako sprzedaż wyposażonej nieruchomości, która będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
Swe stanowisko Wnioskodawca uzasadniamy również tym, że Grupa P. nabyła przedmiotową nieruchomość bez podatku VAT, a następnie - poniosła wydatki na jej ulepszenie, w stosunku do których przysługiwało jej prawo do odliczenia w wysokości znacznie przekraczających 30% wartości początkowej obiektu (poniesione wydatki dwukrotnie przekroczyły wartość początkową nieruchomości). Reasumując, przedmiotowa transakcja powinna być traktowana jako sprzedaż składników materialnych i niematerialnych, która nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT i powinna być opodatkowana 22% stawką VAT.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się co do zasady przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.), przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Odwołując się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz.
U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) należy stwierdzić, że zgodnie z art. 551 tej ustawy, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; koncesje, licencje i zezwolenia; patenty i inne prawa własności przemysłowej; majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; tajemnice przedsiębiorstwa; księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.
Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT należy natomiast rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
W świetle powyższego podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej.
Wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.
Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.
Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki: istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.
Aby zatem w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.
Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).
W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, że zamierza nabyć od Grupy P. nieruchomość w położoną w B., oznaczoną numerami geodezyjnymi działek 512/1 AM 13 o powierzchni 0.8456 ha, oraz 512/2 AM 13 o powierzchni 0.1187 ha (prawo użytkowania wieczystego gruntu i znajdujących się tam budynków i budowli). Przedmiotem zakupu będzie ww. nieruchomość po scaleniu obu działek w jedną. Obecnie Wnioskodawca najmuje oznaczoną wyżej nieruchomość od Grupy P., na podstawie umowy najmu z dnia 31 grudnia 2008r.
W najętej nieruchomości Wnioskodawca we własnym imieniu prowadzi sklep sprzedaży detalicznej typu D. pod nazwą M. Wnioskodawca wynajmuje obiekt, w tym budynki oraz wyposażenie od Grupy P., natomiast pracownicy pracujący w sklepie oraz wszystkie towary się w nim znajdujące należą do najemcy. Przedmiotowa nieruchomość została nabyta w dniu 30 maja 2008r. przez Grupę P. Transakcja ta nie była opodatkowana podatkiem VAT. Grupa P. dokonała wyburzeń części budynków, pozostałe zmodernizowała (odliczając VAT od nakładów) - w efekcie na nieruchomości tej obecnie znajduje się sklep sprzedaży detalicznej typu D. (pod nazwą „M." ) i budynek biurowo magazynowy.
Grupa P. nie zamierzała tam prowadzić własnej działalności, założeniem było zmodernizować obiekt i znaleźć chętnego do prowadzenia tam sklepu. Grupa P. zamierza sprzedać Wnioskodawcy obiekt. W ewidencji Grupy P., obiekt w B. nie jest w praktyce finansowo wyodrębniony. Co do wyodrębnienia organizacyjnego, jest wydzielona ewidencja składników majątkowych wschodzących w skład tego obiektu (grunty, budynki, budowle, oraz wyposażenie - regały sklepowe, boksy kasowe, wózki, stoły ekspozycyjne itp.). Zdaniem Wnioskodawcy opisany wyżej przedmiot sprzedaży nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.
W świetle przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż zbycie wymienionych we wniosku, składników majątkowych, nie posiada ww. cech właściwych dla przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny ani też nie jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle powyższego należy stwierdzić, iż przedmiotem zbycia będą składniki majątku przedsiębiorstwa, a nie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 27e w związku z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
Opisana transakcja stanowić będzie dostawę poszczególnych składników majątku, podlegających opodatkowaniu na zasadach przewidzianych dla dostawy tych składników. W niniejszej sprawie nie znajdzie zatem zastosowania wyłączenie z opodatkowania wynikające z art. 6 pkt 1 ww. ustawy. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż składników majątkowych nie będzie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należało uznać za prawidłowe. Zauważyć jednak należy, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii opodatkowania właściwą stawką podatku VAT zbycia przez Wnioskodawcę składników majątku Spółki, gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.
U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.