INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2009r.
(data wpływu 16 lipca 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania kto powinien być podatnikiem podatku VAT: gmina czy urząd gminy – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 16 lipca 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania kto powinien być podatnikiem podatku VAT: gmina czy urząd gminy. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny: Podatnikiem podatku od towarów i usług od listopada 1997r. do grudnia 2003r. był Urząd Gminy. W dniu 2 grudnia 2003r.
Gmina złożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie identyfikacyjne o nadanie numeru NIP (NIP-2) oraz zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R). 3 grudnia 2003r. otrzymała decyzję w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej (NIP-4), zaś 5 lutego 2004r. otrzymała potwierdzenie zgłoszenie rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług (VAT-5). Od miesiąca stycznia 2004r. obydwa podmioty – Urząd Gminy oraz Gmina – składały oddzielne deklaracje dla podatku od towarów i usług posługując się odrębnymi numerami NIP (każdy podmiot posiada własny, inny NIP).
Gmina rozliczała w deklaracji VAT-7 czynności podlegające podatkowi od towarów i usług w zakresie gospodarki mieniem komunalnym tj. sprzedaż mienia, czynsze dzierżawne, użytkowanie wieczyste, natomiast w zakresie pozostałych czynności rozliczał się Urząd Gminy. W dniu 1 sierpnia 2006r. Gmina zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wydanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w podatku od towarów i usług w sprawie – gmina, czy urząd gminy powinien być podatnikiem podatku VAT? Naczelnik US w dniu 29 września 2006r. wydał postanowienie, w którym stwierdził, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest Gmina.
Ona winna składać jedno rozliczenie deklaratoryjne VAT-7 i winna posługiwać się numerem NIP nadanym Gminie. W związku z tym postanowieniem Urząd Gminy złożył w dniu 23 października 2006r. zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT-Z) z dniem 31 października 2006r. Od listopada 2006r. jedną deklarację dla podatku od towarów i usług składała Gmina rozliczając w niej wszystkie czynności podlegające podatkowi VAT.
W dniu 2 stycznia 2007r. wpłynęła do Urzędu Gminy decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 grudnia 2006r. zmieniająca z urzędu powyższe postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, stwierdzająca, że podatnikiem podatku od towarów i usług jest Urząd Gminy. W wykonaniu decyzji Dyrektora Izby Skarbowej, Gmina złożyła w Urzędzie Skarbowym zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT-Z) z dniem 30 kwietnia 2007r., zaś Urząd Gminy złożył ponownie zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R).
Od maja 2007r. i nadal, jedną deklarację dla podatku od towarów i usług składa Urząd Gminy ujmując w niej wszystkie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z rozliczaniem VAT przez Urząd Gminy wszystkie umowy cywilnoprawne dotyczące opodatkowanej podatkiem VAT sprzedaży towarów i usług zostały zawarte przez podmiot „Urząd Gminy”, który wystawia faktury VAT z własnym NIP-em (innym niż posiada Gmina). Aktualnie Gmina realizuje projekt współfinansowany ze środków Unii Europejskiej i musi zgodnie z wymogami unijnymi zawierać umowy cywilnoprawne jako podmiot Gmina, posługując się NIP-em Gminy.
Z uwagi na fakt, iż podmiot Gmina nie jest podatnikiem VAT czynnym, nie może wystawiać faktur VAT za wykonywane czynności podlegające opodatkowaniu (naliczając należny VAT) ani odliczać podatek naliczony w fakturach wystawianych na Gminę na nabywane usługi służące do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Gmina czy urząd gminy powinien być podatnikiem podatku od towarów i usług? Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność oraz posiada osobowość prawną.
Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego nie posiada własnych struktur organizacyjnych a nałożone na nią przepisami prawa zadania realizuje w myśl art. 33 ustawy o samorządzie gminnym, wójt przy pomocy urzędu gminy. Urząd gminy działa w imieniu i na rzecz osoby prawnej jaką jest gmina. Wszystkie czynności są przypisane prawnie gminie jako jednostce samorządu terytorialnego, dlatego też gmina posiadająca osobowość prawną powinna być podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (gminy i urzędu gminy). Ona też powinna składać jedno rozliczenie deklaracyjne dla podatku od towarów i usług, z NIP-em gminy.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Stosownie do przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Natomiast, w myśl § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.
Gmina jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Gmina jest samorządową osobą prawną, która nie ma własnych struktur organizacyjnych, natomiast nałożone na nią zadania, w myśl art. 33 cyt. ustawy o samorządzie gminnym, wykonuje za pośrednictwem urzędu gminy. Zdolność prawną, jak i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma jednostka samorządu terytorialnego – gmina, nie zaś urząd gminy. Urząd gminy jest jedynie aparatem pomocniczym gminy.
Samorządowe osoby prawne (gminy, powiaty, województwa) są jednostkami podziału terytorialnego, posiadają osobowość prawną, a zatem i zdolność do działania we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie mają jednak własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędu. Urzędy te realizując zadania spoczywające na samorządowych osobach prawnych, a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występują wyłącznie jako jednostki organizacyjne działające w imieniu i na rzecz ww. osób prawnych. Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy.
Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Zatem Urząd Gminy działając w imieniu Gminy realizuje zadania własne Gminy. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina, nie zaś Urząd Gminy. W oparciu o rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz.
U. Nr 142 poz. 1020 ze zm.) należy stwierdzić, iż urząd gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno-organizacyjnej te osoby prawne. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t. j. Dz. U. z 2004r. Nr 269, poz. 2681 ze zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu oraz otrzymują numery identyfikacji podatkowej (NIP).
Stosownie do ust. 2 i 3 cyt. wyżej przepisu, obowiązkowi ewidencyjnemu podlegają również inne podmioty niż wymienione w ust. 1, jeżeli na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, a w szczególności zakłady (oddziały) osób prawnych, płatnicy podatków oraz płatnicy składek ubezpieczeniowych – podmioty te również otrzymują NIP. Powyższe oznacza, że każdy podmiot, który należy do jednej z ww. kategorii, jest obowiązany do złożenia zgłoszenia identyfikacyjnego.
Należy podkreślić również, że nie jest prawnie dopuszczalna sytuacja nadania jednego NIP dwóm podmiotom (z których jeden jest podatnikiem np. podatku od towarów i usług, a drugi płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych), jak również posługiwania się numerem identyfikacji podatkowej nadanym innemu podmiotowi. Numer identyfikacji podatkowej nie może być używany w oderwaniu od nazwy podmiotu, która występuje w decyzji administracyjnej o nadaniu NIP. Konsekwencją wydania ww. decyzji jest jednoznaczna identyfikacja podmiotu w systemie Poltax poprzez jego NIP i nazwę.
Jak już podano na wstępie zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle powyższego przepisu jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty, województwa), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy.
Zgodnie z art. 96 ust. 1 podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Zgodnie z art. 96 ust. 3 podmioty wymienione w art. 15, zwolnione od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 i art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne. Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego (art. 96 ust. 4).
Zgodnie z art. 99 ust. 1 podatnicy, o których mowa w art. 15 są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia każdego miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Wskazane powyżej przepisy dotyczące rejestracji w zakresie podatku VAT oraz składania deklaracji VAT jednoznacznie odwołują do podatnika, o którym mowa w art. 15. Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy.
Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty.
Zgodnie z art. 106 ust. 1 podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o VAT Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 212, poz. 1337) określił m. in. szczegółowe zasady wystawiania faktur. Zgodnie z § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia zarejestrowani podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”. Wobec powyższego Urząd Gminy nie jest uprawniony do wystawiania, otrzymywania faktur VAT oraz składania deklaracji w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy) w ramach realizacji zadań Gminy. Zatem, podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (gminy i urzędu gminy) jest wyłącznie gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną.
Dlatego też dla celów podatku od towarów i usług, gmina i urząd gminy powinny stosować jednakowe oznaczenie (numer identyfikacji podatkowej) – tj. NIP nadany gminie. Gmina jako podatnik podatku od towarów i usług podlega obowiązkowi rejestracyjnemu. Natomiast urząd gminy, realizując zadania spoczywające na samorządowej osobie prawnej, a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako aparat pomocniczy, działający w imieniu i na rzecz ww. osoby prawnej.
Z uwagi na fakt, iż nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, zarówno gmina, jak i urząd gminy, w związku ze swoimi działaniami, powinny sporządzać jedno rozliczenie deklaracyjne dla podatku od towarów i usług Reasumując, gmina, jako osoba prawna, jest podatnikiem podatku od towarów i usług, dlatego też podstawą rozliczeń podatkowych winien być nadany jej numer identyfikacji podatkowej dla potrzeb podatku od towarów i usług. Urząd gminy, w ramach realizacji zadań gminy, nie jest uprawniony ani do wystawiania, ani otrzymywania faktur VAT, jak również składania deklaracji w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy oraz własnego NIP).
Wszelkie bowiem dokumenty wymagające oznaczenia (numeru) NIP sporządzane przez urząd gminy lub wpływające do urzędu gminy dotyczące czynności przypisanych prawnie gminom, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w imieniu której wykonywane są te czynności, czyli numerem NIP gminy. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.
U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.