INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2010r. (data wpływu 2 lutego 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 kwietnia 2010r.
(data wpływu 20 kwietnia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy Wnioskodawca mając na uwadze postanowienia art. 29 ust. 1 ustawy o VAT powinien opodatkować otrzymane dotacje celowe – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 2 lutego 2010r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy Wnioskodawca mając na uwadze postanowienia art. 29 ust. 1 ustawy o VAT powinien opodatkować otrzymane dotacje celowe.
Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 14 kwietnia 2010r. (data wpływu 20 kwietnia 2010r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. organu z dnia 2 kwietnia 2010r. znak IBPP1/443-98/09/MS. W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe): Wnioskodawca jest zakładem budżetowym - jednostką sektora finansów publicznych, nieposiadającym osobowości prawnej.
Zakres jego działania obejmuje między innymi: urządzanie, eksploatację i zarządzanie cmentarzami komunalnymi oraz obiektami znajdującymi się na ich terenie, opracowanie i realizację programów zakładania nowych cmentarzy komunalnych, rozbudowę i modernizację istniejących obiektów, prowadzenie działań związanych z zagospodarowaniem, konserwacją zieleni wysokiej i niskiej na terenach cmentarzy komunalnych, świadczenie usług grabarskich tj. kopanie grobu, pochowanie, zasypywanie grobu, rozbiórka i prowizoryczne ustawienie nagrobka, otwarcie zamknięcie grobu murowanego oraz ekshumacja, budowę i sprzedaż części podziemnej grobu murowanego, utrzymywanie we właściwym stanie technicznym i użytkowym obiektów i urządzeń cmentarnych.
Wnioskodawca od 1 maja 2004r. jest także płatnikiem (podatnikiem) podatku od towarów i usług. Nie prowadzi żadnej sprzedaży nieopodatkowanej, wszystkie świadczone usługi są opodatkowane podatkiem VAT. Uzyskuje dochody z tytułu: opłat za korzystanie z cmentarzy komunalnych i urządzeń cmentarnych, usług ekshumacyjnych, usług pogrzebowych, sprzedaży części podziemnej grobu murowanego. Na realizację zadań inwestycyjnych Wnioskodawca otrzymuje z budżetu Miasta dotacje na finansowanie działań inwestycyjnych, zwane dotacjami celowymi.
W latach 2004 -2009 otrzymano dotacje między innymi na zadania: Cmentarz R. – modernizacja infrastruktury i budowa kolumbarium - (wykonanie okablowania oświetlenia alejek bocznych przy kaplicy, budowa sieci wodno - kanalizacyjnej, modernizacja alejek, budowa kolumbarium, wykonanie i montaż bramy wejściowej). Cmentarz G. - modernizacja infrastruktury, dogęszczanie - (budowa kolumbarium i alejek). Budowa Cmentarza w P. - (budowa alejek). Cmentarz przy ul. B. - poszerzenie - (budowa alejek i sieci wodno - kanalizacyjnej, budowa kolumbarium, budowa parkingu). Cmentarz w M. - (budowa kolumbarium, sieci wodno - kanalizacyjnej i alejek).
Budowa piwnic grobowcowych na cmentarzach komunalnych - (budowa piwnic na cmentarzach komunalnych w celu sprzedaży). Cmentarz P. C. W. - poszerzenie - (wykonanie alejek, budowa sieci wodno - kanalizacyjnej, budowa parkingu). Zakupy inwestycyjne Wnioskodawcy - (zakup samochodu służbowego, zakup koparko - ładowarki). Budowa spopielarni - (opracowanie dokumentacji w związku z budową spopielarni). Mur Cmentarza R. – prace konserwatorskie i budowlane – (prace konserwatorskie i budowlane – remont muru). Dotacje Wnioskodawca otrzymuje w kwocie brutto.
Zgodnie z art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych wykorzystanie dotacji następuje przez zapłatę w kwocie brutto za zrealizowane zadania, na które dotacja jest udzielona. Będąc płatnikiem podatku od towarów i usług Wnioskodawca na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Korzystając z tego prawa Wnioskodawca odlicza podatek naliczony od zakupu towarów i usług sfinansowanych otrzymaną dotacją.
W rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług dotacje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika zwiększają jego obrót, czyli podstawę opodatkowania. W związku z tym Wnioskodawca opodatkowywał otrzymane dotacje podatkiem od towarów i usług. W sytuacji, gdy Wnioskodawca nie otrzymałby dotacji celowych na realizację zadań inwestycyjnych koniecznym byłoby wygospodarowanie środków własnych, a co za tym idzie uzyskanie wyższych przychodów (z podwyższenia opłat za usługi). Wnioskodawca jest samorządowym zakładem budżetowym.
Stosownie do art. 15 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych zakład budżetowy charakteryzuje się tym, że odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych. Zakres działania jednostki został określony w Statucie zatwierdzonym przez Radę Miasta, gdzie określono zadania, za realizację których jest odpowiedzialny. Do podstawowych zadań należą m.in. urządzanie, eksploatacja i zarządzanie cmentarzy komunalnych oraz obiektów znajdujących się na ich terenie a także utrzymywanie we właściwym stanie technicznym i użytkowym obiektów i urządzeń cmentarnych.
Dla prawidłowej realizacji statutowych zadań Rada Miasta K. zatwierdziła procentową wielkość wskaźnika, który stanowi podstawę określania stawek jednostkowych za świadczone usługi przez Wnioskodawcę. Z powyższego jasno wynika, że wielkość środków uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z tytułu świadczonych usług wystarcza na pokrycie wydatków bieżących jednostki. Natomiast mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawca zarządza znacznym majątkiem, niezbędnym jest prowadzenie zadań inwestycyjnych. Na ten cel środki mogą być pozyskiwane albo z dotacji celowych Urzędu Miasta albo z dochodów własnych. Bezspornym jest zatem, że środki własne aby mogły być wykorzystane na inwestycje muszą być znacznie wyższe.
Aby to uzyskać musiałyby zostać podwyższone ceny za świadczone usługi. Środki z dotacji pozwoliły utrzymać dotychczasowe ceny usług. Reasumując: otrzymane z budżetu Urzędu Miasta dotacje przeznaczone na realizację zadań inwestycyjnych dotyczących Cmentarza R., Cmentarza G., budowy Cmentarza w P., Cmentarza przy ul. B., Cmentarza M., budowy piwnic grobowcowych na cmentarzach komunalnych, Cmentarza P. C. W., zakupu inwestycyjnego Wnioskodawcy, budowy spopielarni, muru Cmentarza R. miały bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług. Wydatki na zadania inwestycyjne ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach wskazanych obiektów cmentarnych, w tym zakupy inwestycyjne udokumentowane są fakturami VAT.
Faktury wystawione są na Wnioskodawcę. Zakupy (wydatki) dokonane w ramach wyżej wymienionych inwestycji służą wyłącznie czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym zadano następujące pytania: Czy Z. C. K. w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT powinien opodatkować otrzymane dotacje celowe? Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca otrzymuje dotacje celowe na realizowane inwestycje w kwocie brutto, wykorzystanie dotacji również następuje w kwocie brutto zgodnie z art. 144 ust. 4 ustawy o finansach publicznych. W momencie wpływu środków dotacji na rachunek bankowy wystawiana jest faktura wewnętrzna.
Ponieważ dotacje celowe mają wpływ na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę, zwiększają obrót, czyli podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca w ostatecznym rozliczeniu, w deklaracji VAT-7 rozlicza podatek od towarów i usług z urzędem skarbowym poprzez naliczenie podatku należnego od otrzymanych kwot dotacji. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…): Zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Ponadto w świetle art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.
Przepis ten oznacza zatem, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Podstawą zatem oceny zasadności opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, jest stwierdzenie czy są one dokonywane w celu sfinansowania czy też dofinansowania konkretnej dostawy lub usługi.
Innymi słowy z powyższych unormowań wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik – w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług - otrzymuje od innego podmiotu jakiekolwiek dofinansowanie (dotację, subwencję) stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, jako np. pokrycie części ceny lub rekompensata z powodu obniżenia ceny - tego rodzaju dofinansowanie stanowi również obok ceny uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Aby jednak tak było, dofinansowanie musi być bezpośrednio związane z dostawą konkretnego towaru lub świadczeniem konkretnej usługi.
Natomiast w przypadku braku takiego związku bezpośredniego, dofinansowanie ogólne na pokrycie niezdefiniowanych wprost kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu. Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.
UE L 347 s. 1 ze zm.) z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Dla określenia, czy dane dotacje (dopłaty) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.
Kryterium uznania dotacji (subwencji lub innej dopłaty) za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, czy dotacja (subwencja lub inna dopłata) dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje (subwencje lub inne dopłaty) niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Reasumując - podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje (subwencje lub inne dopłaty), które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu. Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zakładem budżetowym - jednostką sektora finansów publicznych, nieposiadającym osobowości prawnej.
Zakres jego działania obejmuje między innymi: urządzanie, eksploatację i zarządzanie cmentarzami komunalnymi oraz obiektami znajdującymi się na ich terenie, opracowanie i realizację programów zakładania nowych cmentarzy komunalnych, rozbudowę i modernizację istniejących obiektów, prowadzenie działań związanych z zagospodarowaniem, konserwacją zieleni wysokiej i niskiej na terenach cmentarzy komunalnych, świadczenie usług grabarskich tj. kopanie grobu, pochowanie, zasypywanie grobu, rozbiórka i prowizoryczne ustawienie nagrobka, otwarcie zamknięcie grobu murowanego oraz ekshumacja, budowę i sprzedaż części podziemnej grobu murowanego, utrzymywanie we właściwym stanie technicznym i użytkowym obiektów i urządzeń cmentarnych.
Na realizację zadań inwestycyjnych Wnioskodawca otrzymuje z budżetu Miasta dotacje na finansowanie działań inwestycyjnych, zwane dotacjami celowymi. W latach 2004 -2009 otrzymał dotacje między innymi na zadania: Cmentarz R - modernizacja infrastruktury i budowa kolumbarium - (wykonanie okablowania oświetlenia alejek bocznych przy kaplicy, budowa sieci wodno - kanalizacyjnej, modernizacja alejek, budowa kolumbarium, wykonanie i montaż bramy wejściowej). Cmentarz G. - modernizacja infrastruktury, dogęszczanie - (budowa kolumbarium i alejek). Budowa Cmentarza w P. - (budowa alejek).
Cmentarz przy ul. B. - poszerzenie - (budowa alejek i sieci wodno - kanalizacyjnej, budowa kolumbarium, budowa parkingu). Cmentarz w M. - (budowa kolumbarium, sieci wodno - kanalizacyjnej i alejek). Budowa piwnic grobowcowych na cmentarzach komunalnych - (budowa piwnic na cmentarzach komunalnych w celu sprzedaży). Cmentarz P. C. W. - poszerzenie - (wykonanie alejek, budowa sieci wodno - kanalizacyjnej, budowa parkingu). Zakupy inwestycyjne Wnioskodawcy - (zakup samochodu służbowego, zakup koparko - ładowarki). Budowa spopielarni - (opracowanie dokumentacji w związku z budową spopielarni). Mur Cmentarza R. – prace konserwatorskie i budowlane – (prace konserwatorskie i budowlane – remont muru).
Jednocześnie Wnioskodawca nie prowadzi żadnej sprzedaży nieopodatkowanej, wszystkie świadczone usługi są opodatkowane podatkiem VAT. Uzyskuje dochody z tytułu: opłat za korzystanie z cmentarzy komunalnych i urządzeń cmentarnych, usług ekshumacyjnych, usług pogrzebowych, sprzedaży części podziemnej grobu murowanego.
W związku z powyższym mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny stwierdzić należy, że wskazane w niniejszej sprawie dotacje przeznaczone są na dofinansowanie realizowanych przez Wnioskodawcę zadań inwestycyjnych dotyczących Cmentarza R., Cmentarza G., budowy Cmentarza w P., Cmentarza przy ul. B., Cmentarza M., budowy piwnic grobowcowych na cmentarzach komunalnych, Cmentarza P. C. W., zakupu inwestycyjnego Wnioskodawcy, budowy spopielarni, muru Cmentarza R. W konsekwencji w ocenie tut. organu pozyskane dotacje nie mają bezpośredniego związku ze sprzedażą Wnioskodawcy obejmującą: opłaty za korzystanie z cmentarzy komunalnych i urządzeń cmentarnych, usługi ekshumacyjne, usługi pogrzebowe, sprzedaż części podziemnej grobu murowanego, nie zostały bowiem przyznane jako dopłaty do ceny świadczonych przez Wnioskodawcę usług czy dokonywanych dostaw towarów, a przeznaczono je na pokrycie poniesionych kosztów w ramach realizowanych przez Wnioskodawcę inwestycji.
Powyższe oznacza to, że przedmiotowe dotacje mają charakter zakupowy, nie mają na celu sfinansowania ceny sprzedaży. W konsekwencji w związku z realizacją wskazanych we wniosku inwestycji Wnioskodawca nie otrzymuje sfinansowanego otrzymaną dotacją wynagrodzenia za świadczone usługi czy dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zwrot poniesionych kosztów inwestycji. Zatem otrzymywane przez Wnioskodawcę dotacje nie mają wpływu na cenę świadczonych przez niego usług, przez co nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu jako czynność nie wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Przy czym fakt, iż otrzymane dotacje pozwoliły Wnioskodawcy utrzymać dotychczasowe ceny świadczonych usług i dokonywanych dostaw, gdyż nie musiał wygospodarowywać dodatkowych środków na inwestycje poprzez ich podnoszenie nie wpływa na uznanie, iż przedmiotowe dotacje nie są dotacjami mającymi na celu sfinansowania ceny sprzedaży. To, że mają pośredni wpływ na ceny sprzedaży nie zmienia faktu, że dotacje te mają charakter zakupowy i nie można ich bezpośrednio powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymane przez niego dotacje celowe mają wpływ na cenę świadczonych przez niego usług czy dokonywanych dostaw towarów, zwiększając obrót z tytułu wykonania tych czynności, przez co zgodnie z art. 29 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.