INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2011r. (data wpływu 10 czerwca 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 czerwca 2011r.
(data wpływu 20 czerwca 2011r.), pismem z dnia 31 sierpnia 2011r. oraz pismem z dnia 7 września 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy budynków - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 10 czerwca 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 31 sierpnia 2011r. oraz pismem z dnia 7 września 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy budynków.
W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca w roku 1999r. i 2000r. zakupił budynek administracyjny i halę produkcyjną. Zakup zwolniony był z podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ustawy o VAT z dnia 8 stycznia 1993r. ze zm. Budynek i hala produkcyjna zostały ulepszone, a nakłady wyniosły powyżej 30% wartości początkowej, od których przysługiwało odliczenie podatku VAT. W maju 2000r. wprowadzono do ewidencji środków trwałych budynek administracyjny, a w 2002r. halę produkcyjną. Budynki służą opodatkowanej pozarolniczej działalności gospodarczej.
W tym roku Wnioskodawca chce sprzedać oba budynki i w zamian kupić inny obiekt na dalszą działalność. Będące przedmiotem sprawy hala i budynek są trwale związane z gruntem. Po ulepszeniu budynek i hala (środki trwałe) były wykorzystywane do czynności opodatkowanych powyżej 5 lat. Wydatki na ulepszenie budynku były ponoszone do dnia 31 grudnia 2003r. i od tej daty wartość brutto budynku w ewidencji środków trwałych nie uległa zmianie. Hala produkcyjna po ulepszeniu do dnia 31 grudnia 2004r. pozostaje w ewidencji środków trwałych w niezmienionej wartości brutto.
Oba budynki o łącznej powierzchni 1028 m2 były zawsze wykorzystywane tylko do działalności gospodarczej zakładu Wnioskodawcy z wyjątkiem części wynajmowanej na obcą działalność gospodarczą zgodnie z wyszczególnieniem: F. o pow. 96 m2 od dnia 1 listopada 2000r. do dnia 31 grudnia 2003r., S. s.c. o pow. 162 m2 od dnia 1 stycznia 2001r. do dnia 31 grudnia 2008r., S. o pow. 22,1 m2 od dnia 28 lipca 2003r. do dnia 31 marca 2008r., E. o pow. 53,2 m2 od dnia 30 stycznia 2004r. do dnia 31 marca 2008r., W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 31 sierpnia 2011r.): Czy sprzedaż obu środków trwałych korzysta ze zwolnienia od podatku VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy, korzysta on ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 10a, ust. 2 pkt 1 oraz ust. 7a. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.). Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Stosownie do art. 2 pkt 14 ww. ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa budynku budowli lub ich części podlega opodatkowaniu gdy następuje w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, albo w okresie krótszym niż 2 lata od jego pierwszego zasiedlenia.
Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Jak stanowi przepis art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a.
Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w roku 1999r. i 2000r. zakupił budynek administracyjny i halę produkcyjną. Zakup zwolniony był z podatku od towarów i usług na podstawie art. 7 ustawy o VAT z dnia 8 stycznia 1993r. ze zm. Budynek i hala produkcyjna zostały ulepszone, a nakłady wyniosły powyżej 30% wartości początkowej, od których przysługiwało odliczenie podatku VAT.
W maju 2000r. wprowadzono do ewidencji środków trwałych budynek administracyjny, a w 2002r. halę produkcyjną. Będące przedmiotem sprawy hala i budynek są trwale związane z gruntem. Budynki służą opodatkowanej pozarolniczej działalności gospodarczej. W tym roku Wnioskodawca chce sprzedać oba budynki. Będące przedmiotem sprawy hala i budynek są trwale związane z gruntem. Po ulepszeniu budynek i hala (środki trwałe) były wykorzystywane do czynności opodatkowanych powyżej 5 lat. Wydatki na ulepszenie budynku były ponoszone do dnia 31 grudnia 2003r. i od tej daty wartość brutto budynku w ewidencji środków trwałych nie uległa zmianie.
Hala produkcyjna po ulepszeniu do dnia 31 grudnia 2004r. pozostaje w ewidencji środków trwałych w niezmienionej wartości brutto. Oba budynki o łącznej powierzchni 1028 m2 były zawsze wykorzystywane tylko do działalności gospodarczej Wnioskodawcy z wyjątkiem części wynajmowanej na rzecz innych podmiotów gospodarczych prowadzących działalność gospodarczą: o pow. 96 m2 od dnia 1 listopada 2000r. do dnia 31 grudnia 2003r., o pow. 162 m2 od dnia 1 stycznia 2001r. do dnia 31 grudnia 2008r., o pow. 22,1 m2 od dnia 28 lipca 2003r. do dnia 31 marca 2008r., o pow.
53,2 m2 od dnia 30 stycznia 2004r. do dnia 31 marca 2008r., Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych będący wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.
W myśl art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o: obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, obiekt małej architektury; budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
W świetle powyższego, opisane we wniosku nieruchomości tj. budynek administracyjny i hala produkcyjna stanowią budynki trwale z gruntem związane w rozumieniu wyżej cyt. ustawy Prawo budowlane oraz rozporządzenia w sprawie PKOB. Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie ich dostawy są one już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.
W świetle wyżej przytoczonych przepisów, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.
Przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć także oddanie budynku do użytkowania na podstawie umowy najmu i dzierżawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (w tym również najem na cele mieszkaniowe podlegający zwolnieniu od podatku VAT). Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie również moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).
Odnosząc przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż planowana dostawa wynajmowanych przez Wnioskodawcę po dokonaniu ulepszenia powyżej 30% wartości początkowej (budynek administracyjny ulepszony 31 grudnia 2003r., hala produkcyjna ulepszona 31 grudnia 2004r.) części budynków: pow. 162 m2 wynajmowanej S.s.c. od dnia 1 stycznia 2001r. do dnia 31 grudnia 2008r., pow. 22,1 m2 wynajmowanej S. od dnia 28 lipca 2003r. do dnia 31 marca 2008r., pow.
53,2 m2 wynajmowanej E. od dnia 30 stycznia 2004r. do dnia 31 marca 2008r., nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż do pierwszego zasiedlenia tych wynajmowanych części budynków doszło już w momencie wydania ich najemcom po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej. W związku z powyższym dostawa ww. wynajmowanych części będzie dostawą dokonaną po upływie okresu dłuższego niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, korzystającą ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Natomiast planowana dostawa części budynku administracyjnego i hali produkcyjnej będącej wyłącznie w użytkowaniu Wnioskodawcy nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT bowiem ww. części budynków nie zostały po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej tych budynków oddane do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.
Ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie będzie również mogła korzystać dostawa części budynku o powierzchni 96 m2, która była wynajmowana od dnia 1 listopada 2000r. do dnia 31 grudnia 2003r., gdyż planowana dostawa w tym zakresie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia. Ta część budynku po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej (31 grudnia 2003r. - budynek administracyjny i 31 grudnia 2004r. - hala produkcyjna) nie była bowiem wynajmowana, zatem planowana dostawa tej części budynku o pow.
96 m2 będzie pierwszym oddaniem do użytkowania tej części budynku w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu nabywcy po ulepszeniu powyżej 30% wartości początkowej. Dostawa części budynku o powierzchni 96 m2, która nie była wynajmowana po ulepszeniu powyżej 30% wartości początkowej, będzie zatem dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia i nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W takim jednak przypadku należy wziąć pod uwagę treść przywołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
Zgodnie tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
W przedmiotowej sprawie przy nabyciu budynków Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego gdyż zakup był zwolniony od podatku, jednakże Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie ww. budynków powyżej 30% wartości początkowej, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego co wskazywałoby na brak prawa do zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT do dostawy części budynku administracyjnego i hali produkcyjnej będącej wyłącznie w użytkowaniu Wnioskodawcy oraz do dostawy części budynku o pow. 96 m2 , która nie była wynajmowana po ulepszeniu powyżej 30% wartości początkowej.
Jednakże jak stanowi przepis art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zatem do dostawy części budynku administracyjnego i hali produkcyjnej będącej wyłącznie w użytkowaniu Wnioskodawcy oraz do dostawy części budynku o pow.
96 m2 , która nie była wynajmowana po ulepszeniu ma zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT gdyż z wniosku wynika, że ww. budynki w stanie ulepszonym są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych powyżej 5 lat. Zatem stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku, że korzysta on ze zwolnienia z podatku VAT należało uznać za prawidłowe. Na marginesie należy jedynie dodać, że w przedmiotowej sprawie nie może znaleźć zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT bowiem na podstawie art. 15 ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.
U. Nr 209, poz. 1320), z dniem 1 stycznia 2009r. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług otrzymał brzmienie: „zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”. Jednocześnie na mocy powołanego powyżej przepisu ustawy z dnia 7 listopada 2008r., z dniem 1 stycznia 2009r. zmianie uległa definicja towaru używanego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Zgodnie z nowym brzmieniem art. 43 ust. 2 ustawy, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel. Zatem, w świetle przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2009r. budynki nie stanowią towaru używanego. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.
U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.