INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2010r. (data wpływu 15 grudnia 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 marca 2011r.
(data wpływu 15 marca 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 15 grudnia 2010r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 14 marca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny: Jako czynny podatnik VAT wnioskodawca przeprowadza transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (gotowych kanapek), których sprzedawcą jest słowacka firma z siedzibą w mieście N., nie będąca ich producentem. Odbiór kanapek dokonywany jest jednak bezpośrednio z zakładu producenta, którym jest słowacka firma z siedzibą w miejscowości S.. Oba podmioty posiadają aktywne numery VAT nadane przez Państwo Członkowskie. Dla prawidłowego transportu kanapek producent stosuje opakowania zbiorcze (koszyki).
Po przywozie towaru (kanapek)na terytorium Polski koszyki są wywożone z powrotem do zakładu producenta (w różnych ilościach). Fakt, iż sprzedawcą jest inny podmiot niż ten, od którego następuje odbiór, wskazuje na występowanie powiązań gospodarczych pomiędzy obiema słowackimi firmami. Obrót kanapkami dokumentowany jest przez sprzedawcę - firmę z.s. N., obrót koszykami natomiast dokumentowany jest przez firmę z s. S. (producenta kanapek). Dostawca koszyków wystawia faktury, w których wyszczególnia ilość koszyków przyjętych, ilość koszyków zwróconych, a wartość wyraża persaldem. Poniższe przykłady ilustrują sposób fakturowania koszyków przez ich dostawcę.
Przykład 1. Przyjęto 1360 szt Wydano 1600 szt ---------------------------------------------------- .............-240 szt x 1,73 Euro = -415.00 Euro Przykład 2. Przyjęto 1500 szt Wydano 1420 szt ---------------------------------------------------- ...............80 szt x 1,73 Euro = 138,40 Euro Przykład 3. Przyjęto 1500 szt x 1,73 Euro = 2595,00 Euro Wydano 1420 szt x 1,73 Euro = 2456,60 Euro ---------------------------------------------------- różnica .................................138.40 Euro Przykład 4. Przyjęto 1360 szt x 1,73 Euro = 2352,80 Euro Wydano 1600 szt x 1,73 Euro = 2766,00 Euro ---------------------------------------------------- różnica ...............................-415,20 Euro W piśmie uzupełniającym z dnia 14 marca 2011r.
Wnioskodawca wyjaśnił sposób przepływu towarów (opakowań zbiorczych), będących przedmiotem zainteresowania oraz sposób dokumentowania tego przepływu . Dokonując pierwszego nabycia wewnątrzwspólnotowego towarów (kanapek) w ramach WNT Wnioskodawca nabył także opakowania zbiorcze (koszyki) do przewozu kanapek, stając się ich właścicielem. Następnie wyjeżdżając po kolejną partie towarów dokonał zwrotu nabytych uprzednio koszyków do dostawcy, który następnie wydawał mu uzupełnione towarem koszyki dokumentując to fakturami, w których wyszczególniał ilość koszyków przyjętych, ilość koszyków zwróconych, a wartość (persaldo) wyrażał w walucie EURO.
Szczegółowy sposób fakturowania opisany został we wniosku ORD-IN. Wszystkie kolejne nabycia, odbywały się i odbywają nadal w ten sam sposób. Działania te dokonywane są na podstawie umowy ustnej, z której wynika obowiązek zapłaty za koszyki. Obowiązek zapłaty wynika także z dokumentujących te zdarzenia faktur. Zaznaczam ponadto , iż opisanym zdarzeniom nie towarzyszą przepływy pieniężne z tyt. zapłaty za koszyki gdyż zgodnie z ustną umową, faktury wyrażone w wartościach ujemnych i dodatnich na bieżąco są kompensowane.
Dodatkowo informuje, iż faktury wystawione przez słowackiego kontrahenta w swej treści nie zawierają wartości podatku będącego odpowiednikiem polskiego podatku od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawcy pozwala mu to więc uznać, iż dostawca słowacki obrót koszykami traktuje jako transakcję WDT . I taką też informacje uzyskano bezpośrednio od słowackiego dostawcy. Jednocześnie dokonuję sprostowania informacji zawartej w części, D. 1. rubr. 37 „liczba zaistniałych stanów faktycznych" - jest - 68 powinno być - 1 . Wnioskodawca oświadczył, że zarówno dostawca opakowań jak i on, są zarejestrowani jako czynni podatnicy dla celów transakcji unijnych.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy mając na względzie powyższy stan faktyczny należy przywóz wyszczególnionych w fakturze ilości koszyków rozpoznać jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i jednocześnie wywóz wymienionych w fakturze ilości koszyków uznać jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów? Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do rozpoznania dwóch czynności (WNT i WDT), które słowacki kontrahent dokumentuje jedną fakturą? Czy na podstawie wystawionej przez słowackiego dostawcę faktury należy rozpoznać jedynie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów wynikające z wartości wyrażonej persaldem?
Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo postąpi rozpoznając jedynie wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów wynikające z faktury słowackiej w wartości wyrażonej persaldem. Jego zdaniem, nieprawidłowe jest uznanie przywozu wyszczególnionych w fakturze ilości koszyków jako wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów i jednocześnie uznanie wywozu wymienionych w fakturze ilości koszyków za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Ustawa z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług nie określa definicji opakowań zwrotnych.
W potocznym rozumieniu opakowania zwrotne to takie, które nadają się do powtórnego wykorzystania w procesie produkcji, a ich wydaniu towarzyszy najczęściej pobranie kaucji, która zwracana jest po zwrocie opakowania. Problem opakowań pod względem ich opodatkowania należy rozpatrywać w dwóch aspektach: jako dodatkowe koszty podatnika w związku z dostawą towarów, które powiększają wartość dokonywanej czynności i tym samym podstawy opodatkowania, albo jako dostawę odrębnego towaru. W pierwszym przypadku opakowania są związane z zasadniczą dostawą towarów i zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji.
Wówczas odpowiednią część kosztu związanego z nabyciem opakowania zwrotnego należy uwzględnić w cenie towaru i razem z towarem opodatkować oraz wykazać na fakturze jako jedną pozycję. Jeżeli natomiast strony umowy sprzedaży przewidują zwrot opakowań możliwe jest traktowanie ich jako odrębnego elementu świadczenia zasadniczego (dostawy towarów). Opakowania te podlegają wówczas opodatkowaniu na zasadach ogólnych, tj. tak jak dostawa innych towarów, a ich wydanie udokumentowane jest fakturą VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; eksport towarów; import towarów; wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju; wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 i ust. 3 oraz w art. 8 ust. 2).
Stosownie do dyspozycji art. 9 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.
Przepis ust. 2 powołanego artykułu stanowi, iż przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że: nabywcą towarów jest: podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika, osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a -z zastrzeżeniem art. 10; dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a. Potraktowanie danej czynności jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów zawsze wymaga spełnienia dwóch podstawowych warunków: po pierwsze, podmiot z jednego państwa członkowskiego musi nabyć prawo do rozporządzania towarami jak właściciel, po drugie, po nabyciu towary są przemieszczane na terytorium innego państwa członkowskiego niż państwo wysyłki, przy czym nie gra tu roli, kto faktycznie przewozi towar i na czyje zlecenie jest to czynione.
Ponadto aby daną czynność uznać jako wewnatrzwspólnotowe nabycie towarów muszą być spełnione inne przesłanki, mianowicie nabywane przez podatnika towary muszą służyć czynnościom opodatkowanym wykonywanym przez tego podatnika. W sytuacji, gdy spełnione zostaną powyższe warunki – transakcję uznaje się za wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy.
W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy, w przypadku czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca oraz importu usług wystawiane są faktury wewnętrzne; za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności dokonane w tym okresie.
Faktury wewnętrzne są wystawiane dla udokumentowania zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze. Zgodnie z § 5 ust. 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.) w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów faktura stwierdzająca tę dostawę powinna zawierać numer podatnika dokonującego dostawy, o którym mowa w art. 97 ust. 10 ustawy, oraz właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej.
W myśl natomiast § 23 ust. 1 ww. rozporządzenia przepisy § 5, 9-14, 16, 17, 21 i 21a stosuje się odpowiednio do faktur wewnętrznych, o których mowa w art. 106 ust. 7 ustawy, z tym że w przypadku: czynności określonych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, gdy brak jest konkretnego nabywcy towaru lub usługi, faktura nie zawiera danych dotyczących tego nabywcy oraz kwoty należnej z tytułu wykonania tych czynności; dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów oraz importu usług, faktury mogą nie zawierać numeru identyfikacji podatkowej kontrahenta.
W ust. 2. tego przepisu wskazano, iż faktury, o których mowa w ust. 1, można wystawić w 1 egzemplarzu i należy przechowywać wraz z całą dokumentacją dotyczącą podatku. Ze stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jako czynny podatnik VAT przeprowadza transakcje wewnątrzwspólnotowe polegające na nabyciu towarów (gotowych kanapek). Dla prawidłowego transportu kanapek producent stosuje opakowania zbiorcze (koszyki). Towar (kanapki i koszyki) jest nabywany jest od kontrahentów ze Słowacji. Obrót kanapkami dokumentowany jest przez sprzedawcę - firmę z siedzibą N., obrót koszykami natomiast dokumentowany jest przez firmę z siedzibą. S. (producenta kanapek).
Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienie dwoma transakcjami: dostawa kanapek i dostawa opakowań zbiorczych (koszyki). Dostawy opakowań dokonuje inny podmiot niż dostawca kanapek. Wnioskodawca po nabyciu kanapek dokonuje następnie zwrotu tych opakowań, natomiast dostawca tych koszyków nie pobiera kaucji za wydane wcześniej Wnioskodawcy opakowania. Działania te dokonywane są na podstawie umowy ustnej, z której wynika obowiązek zapłaty za koszyki. Obowiązek zapłaty wynika także z dokumentujących te zdarzenia faktur.
Z opisanych we wniosku przykładów wynika iż strony ustaliły cenę za koszyk zarówno w przypadku koszyka przyjętego jak i wydanego. Zatem w ocenie tut. organu opakowania te podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych tak jak dostawa towarów a ich wydanie winno być udokumentowane fakturą. Przemieszczane towary mają służyć czynnościom wykonywanym przez Wnioskodawcę jako podatnika na terytorium kraju, ponadto nabył on prawo dysponowania towarem (koszykami) jak właściciel.
Przywiezienie do kraju towaru od kontrahenta ze Słowacji na podstawie faktury spełnia drugą przesłankę polegającą na przemieszczeniu towaru przez podatnika podatku od wartości dodanej z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Zatem przywiezienie do kraju towaru (koszyków) od kontrahenta ze Słowacji będzie dla Wnioskodawcy wewnątrzwspólnotowym nabyciem towarów. W takiej sytuacji czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o VAT.
Dodatkowo należy zauważyć, iż w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 11 ust 1 i art. 12 ust. 1 ustawy gdyż Wnioskodawca przemieszczając towary (koszyki) z terytorium Słowacji na terytorium Polski nie dokonuje tego przemieszczenia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, bowiem Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terytorium Słowacji. Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił, iż nabywa koszyki (opakowania) stając się ich właścicielem. Zatem transakcji nabycia koszyków nie można rozpoznać jako wewnatrzwspólnotowego nabycia towarów za wynagrodzeniem w myśl art. 11 ust. 1 ustawy, z uwagi na niespełnienie warunków wynikających z tego przepisu.
W myśl art. 13 ust. 1 ww. ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest: podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju; podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą; podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.
Stosownie do art. 13 ust. 6 ustawy wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7. Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.
Jeżeli więc w analizowanej sprawie występuje, jak wynika z przedstawionego opisu, wywóz towarów (koszyków) z Polski do Słowacji w wykonaniu sprzedaży na rzecz firmy z s. S., to spełnione będą przesłanki z art. 13 ust. 1 ustawy do uznania przedmiotowych transakcji za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. A zatem przemieszczenie towarów (koszyków) z Polski do Słowacji, Wnioskodawca winien traktować jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy o VAT.
Natomiast faktury, które winny dokumentować wewnątrzwsólnotową dostawę i wenątrzwspólnotowe nabycie, przedmiotowych opakowań, muszą odzwierciedlać pełną wartość należności wynikającej z danej transakcji (tj. faktyczne ilości i wartości opakowań będących przedmiotem obrotu). Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż stanowisko Wnioskodawcy, polegające na przyjęciu iż prawidłowo postąpi rozpoznając jedynie wewnatrzwspólnotowe nabycie towarów wynikające z faktury słowackiej w wartości wyrażonej per saldem, należało uznać za nieprawidłowe.
Bez wpływu na rozstrzygnięcie pozostaje fakt, że pomiędzy stronami nie ma fizycznego przepływu środków pieniężnych. Strony transakcji mogą bowiem na zasadzie swobody zawierania umów kompensować wzajemne należności. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.
U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.