INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Przedsiębiorstwa, przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2008r.
(data wpływu 7 lutego 2008r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania premii pieniężnych i prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie usługi w zamian za przyznaną premię pieniężną - jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 7 lutego 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania premii pieniężnych i prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących świadczenie usługi w zamian za przyznaną premię pieniężną.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje na rzecz C. Polska Sp. z o.o. („C.", „Odbiorca") dostaw towarów, które następnie są sprzedawane w sieci sklepów Odbiorcy. W omawianym zakresie, podstawą współpracy pomiędzy Spółką i C. jest „Umowa Ramowa długoterminowej współpracy gospodarczej" („Umowa Ramowa").
Umowa Ramowa w sposób kompleksowy określa warunki współpracy pomiędzy Wnioskodawcą i Odbiorcą, w szczególności przewiduje szereg odrębnie traktowanych instrumentów mających na celu intensyfikację obrotów między jej stronami, np. rabaty, wynagrodzenie za usługi w zakresie promocji towarów czy premie pieniężne. Zgodnie z Umową Ramową Spółka zobowiązała się do przyznania C. premii pieniężnej z tytułu i pod warunkiem dokonania przez Odbiorcę, w danym okresie rozliczeniowym (kwartał, rok kalendarzowy), określonej wartości zakupów towarów handlowych od Wnioskodawcy.
Do tej pory, dla celów rozliczeń VAT wskazanych powyżej zdarzeń, C. wystawiała Wnioskodawcy faktury VAT na kwotę netto równą wartości przyznanych premii pieniężnych. Innymi słowy, do tej pory zarówno Spółka jak i C. traktowały wypłacone premie pieniężne jako wynagrodzenie za usługi podlegające opodatkowaniu VAT, świadczone przez Odbiorcę na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca stwierdził, że w przeszłości C. dwukrotnie zwracała się do właściwego dla niej organu podatkowego z wnioskiem o wydanie tzw. wiążącej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymywanych premii pieniężnych (m.in. premii otrzymywanych od Spółki).
W dwóch interpretacjach (interpretacji z dnia 12 lipca 2005r. (sygn. 1471/NTR1/443-306/05/AM) oraz interpretacji z dnia 7 sierpnia 2007r. (sygn. 1471/VTR1/443-47/07/MA) wydanych w odpowiedzi na przedmiotowe wnioski, Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie („Organ") potwierdził prawidłowość schematu rozliczeń VAT stosowanego przez strony Umowy Ramowej. W szczególności Organ potwierdził, że premie pieniężne otrzymywane przez C. (czyli także premie wypłacane przez Wnioskodawcę) powinny być dla celów VAT traktowane jako wynagrodzenie za usługę świadczoną przez C. na rzecz swoich dostawców (czyli także na rzecz Wnioskodawcy).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy w przytoczonym stanie faktycznym ma miejsce świadczenie usług pomiędzy C. (świadczącym) a Wnioskodawcą (beneficjentem świadczenia), z tytułu którego wynagrodzeniem jest premia wypłacana przez Wnioskodawcę, a w konsekwencji czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez C. w celu udokumentowania usługi świadczonej w zamian za przyznaną premię, na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o VAT, z pominięciem przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy: skutki podatkowe w zakresie VAT przyznania różnych rodzajów premii pieniężnych uzależnione są od wielu czynników m.in. od ustalenia, za co faktycznie dana premia pieniężna została wypłacona, czy dotyczy konkretnej dostawy, czy odnosi się do wszystkich dostaw dokonanych w określonym czasie etc. W opisanym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym premia wypłacana jest przez Wnioskodawcę C. w zamian i pod warunkiem osiągnięcia przez C. określonej wartości zakupów towarów handlowych Wnioskodawcy, w danym okresie rozliczeniowym. Przyznanie przez Wnioskodawcę premii nie jest zatem związane z konkretną dostawą dokonaną na rzecz Odbiorcy.
Za słusznością takiego stanowiska przemawia także fakt, że przyznanie premii przez Wnioskodawcę nie wynika z dokonania konkretnej dostawy towarów na rzecz Odbiorcy, lecz ma na celu utrwalenie współpracy handlowej pomiędzy stronami Umowy Ramowej. Dodatkowo, premia przyznawana jest C. w zamian za określone świadczenie, tj. zrealizowanie określonego wolumenu zakupów towarów Wnioskodawcy w danym okresie rozliczeniowym.
Biorąc po uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że wypłacane przez niego premie stanowią wynagrodzenie za określone zachowanie ze strony Odbiorcy, które to zachowanie należy na gruncie przepisów ustawy o VAT potraktować jako świadczenie usługi, podlegające opodatkowaniu. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie natomiast do przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
W przedstawionym stanie faktycznym, premia przyznawana przez Spółkę ma charakter płatności wzajemnej tzn. stanowi ekwiwalent za określone zachowanie ze strony Odbiorcy, polegające na dokonaniu zakupów towarów Spółki, o określonej przez strony Umowy Ramowej wartości. W efekcie: w przypadku zrealizowania przez C. określonego świadczenia (polegającego na dokonaniu określonych transakcji handlowych z Wnioskodawcą), wypłacenie premii nie ma charakteru dobrowolnego, ale stanowi zobowiązanie cywilnoprawne Wnioskodawcy; w przypadku niezrealizowania przez C. przedmiotowego świadczenia, brak jest podstaw do wypłaty wynagrodzenia, w związku z czym Wnioskodawca nie ma obowiązku przyznania premii.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym wypłacana premia stanowi ekwiwalent określonego świadczenia ze strony odbiorcy. W efekcie stanowi ona wynagrodzenie z tytułu wyświadczonej przez C. usługi, podlegającej opodatkowaniu VAT. Biorąc pod uwagę uwagi przedstawione powyżej nie ulega wątpliwości, że usługa świadczona Spółce przez C. w zamian za premię powinna zostać udokumentowana fakturą VAT na podstawie art. 106 ustawy o VAT. W efekcie. Wnioskodawca jest zdania, że przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na wspomnianych fakturach Odbiorcy, na zasadach ogólnych określonych w art. 86 i następnych ustawy o VAT.
W szczególności, dla określenia zakresu wspomnianego prawa Spółki nie będzie znajdował zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Regulacja ta dotyczy bowiem tych faktur VAT, które dokumentują czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub zwolnione z opodatkowania tym podatkiem. Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
W świetle powyższych przepisów każde odpłatne świadczenie na rzecz innego podmiotu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania tego rodzaju bonusów pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, tj. m. in. od ustalenia za co faktycznie premie zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy też odnoszą się do wszystkich dostaw w określonym czasie itp. W przypadkach, gdy wypłacona premia pieniężna jest związana z konkretną dostawą, nawet jeżeli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jako rabat, podlegający uregulowaniom wynikającym z art. 29 ust. 4 cyt. ustawy.
W praktyce występują również sytuacje, w których podatnicy kształtują wzajemne relacje pomiędzy sobą w ten sposób, że premie pieniężne wypłacane są z tytułu dokonywania przez nabywcę, np. nabyć określonej wartości czy ilości towarów w określonym czasie lub też dokonywania terminowych płatności za zrealizowane dostawy w pewnym okresie i w określony sposób – wówczas wypłacane premie nie są związane z żadną konkretną dostawą. W takich sytuacjach należy uznać, iż wypłacony bonus pieniężny związany jest z określonymi zachowaniami nabywcy, a zatem świadczeniem usług przez nabywcę otrzymującego taką premię, które to usługi podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
Z przedstawionych przez Wnioskodawcę okoliczności wynika, że na podstawie zawartej Umowy Ramowej Spółka zobowiązała się do przyznania C. premii pieniężnej w zamian za dokonanie, w danym okresie rozliczeniowym (kwartał, rok kalendarzowy), określonej wartości zakupów towarów handlowych. Przyznanie przez Wnioskodawcę premii nie jest związane z konkretną dostawą dokonaną na rzecz Odbiorcy, nie wynika z dokonania konkretnej dostawy towarów na rzecz Odbiorcy, lecz ma na celu utrwalenie współpracy handlowej pomiędzy stronami Umowy Ramowej.
Premia pieniężna przyznawana jest C. w zamian za określone świadczenie, tj. zrealizowanie określonego wolumenu zakupów towarów Wnioskodawcy w danym okresie rozliczeniowym. W tym przypadku uznać należy, że działania kontrahentów, polegające na realizacji określonego poziomu obrotów, mają bezpośredni wpływ na wysokość otrzymywanej premii. Wypłacana w ten sposób gratyfikacja pieniężna nie jest związana z żadną konkretną dostawą i nie ma charakteru dobrowolnego, jest bowiem uzależniona od określonego zachowania nabywcy. W tym wypadku wypłacona premia nie może być uznana za rabat, stanowi bowiem rodzaj wynagrodzenia dla dystrybutorów (hurtowników, sprzedawców) za świadczone na rzecz Spółki usługi.
Zatem pomiędzy stronami będzie istniała więź o charakterze zobowiązaniowym, która na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem, o których mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy. Takie działanie (świadczenie usługi przez stronę otrzymującą taką premię) należy odpowiednio udokumentować.
Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę spełniającą wymogi, o których mowa w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zmianami).
Odnosząc się do kwestii dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT wystawianych przez kontrahentów otrzymujących przedmiotową premię, zastosowanie mają uregulowania zawarte w art. 86 ust. 1 cyt. ustawy, zgodnie z którym w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 14, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Jednocześnie należy zauważyć, iż realizacja prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony jest obostrzona pewnymi ograniczeniami. Treść art. 88 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy wskazuje, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.
Reasumując, wypłatę premii przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta (nabywcy) w zamian za dokonanie w danym okresie rozliczeniowym określonej wartości zakupów handlowych od Wnioskodawcy, należy uznać za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nabywca otrzymując przedmiotową premię winien ją dokumentować fakturą VAT, która będzie stanowić dla Wnioskodawcy podstawę obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, przy uwzględnieniu ograniczeń wynikających z przepisów art. 88 cyt. ustawy.
Należy zauważyć, że z dniem 1 stycznia 2008r. weszła w życie ustawa z dnia 19 września 2007r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz. U. Nr 192, poz. 1382). Objęła ona nowelizacją m.in. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, który otrzymał brzmienie: „Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”.
Z uwagi na to, iż przedmiotowe premie uznawane są za odpłatnie świadczenie usług o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, znowelizowany przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT w tym wypadku nie będzie miał zastosowania. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.