INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2010r. (data złożenia 5 marca 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 marca 2010r.
(data wpływu 25 marca 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu mieszkalnego w związku ze zmianą jego przeznaczenia – jest nieprawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 5 marca 2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży lokalu mieszkalnego w związku ze zmianą jego przeznaczenia. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 marca 2010r.
(data wpływu 25 marca 2010r.), będącym odpowiedzią na telefoniczne wezwanie tut. organu z dnia 22 marca 2010r. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Wnioskodawca kupił nieruchomość w celu modernizacji istniejących w niej mieszkań, wybudowania na poddaszu kilku nowych mieszkań, które to wszystkie mieszkania (i zmodernizowane, i nowe), Wnioskodawca zamierzał wynająć na cele mieszkalne. Wydatki, które Wnioskodawca poniósł na modernizację kamienicy, zdecydowanie przekraczają 30% jej wartości początkowej. Na udokumentowanie poniesionych wydatków adaptacyjno - modernizacyjnych kamienicy Wnioskodawca otrzymał faktury VAT.
W miarę wpływania faktur VAT, Wnioskodawca nie dokonywał odliczenia wykazanego w nich podatku naliczonego, a to w związku z tym, że jedno z mieszkań Wnioskodawca zamierzał przeznaczyć na swoje prywatne cele mieszkalne, a wszystkie pozostałe mieszkania zamierzał wynająć na cele mieszkalne. Zgodnie z poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, przychody z tytułu najmu lokali mieszkalnych korzystają ze zwolnienia. Dlatego też, Wnioskodawca nie dokonywał odliczenia podatku naliczonego VAT zawartego w fakturach związanych z pracami remontowo-adaptacyjnymi, ponieważ wszystkie te prace prowadzone były w celu uzyskania przychodu zwolnionego, tym samym odliczenie Wnioskodawcy nie przysługiwało.
W chwili obecnej zgłaszają się do Wnioskodawcy klienci, którzy chcą wynajmować gotowe już mieszkania na cele mieszkalne. Pojawił się jednak klient, który stwierdził, że nie jest zainteresowany najmem, a kupnem mieszkania. Wnioskodawca zamierza sprzedać mu to mieszkanie. Przedmiotowe mieszkania nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych.
Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 25 marca 2010r. wskazano m.in., iż: przedmiotowe mieszkanie Wnioskodawca zakupił wraz z kamienicą w 2006 roku, a kamienica sklasyfikowana jest w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych pod numerem PKOB 112, użyte w zapytaniu określenia: prace adaptacyjno - modernizacyjne, remontowo -adaptacyjne odnoszą się do prac, które stanowią ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, mieszkanie, które ma zostać sprzedane, to mieszkanie ulepszone, zmodernizowane, a nie nowo wybudowane, wydatki, które Wnioskodawca poniósł na ulepszenie tego mieszkania w sposób znaczący przekraczają 30% jego wartości początkowej, proces inwestycyjny (ulepszanie mieszkania) Wnioskodawca zakończył w styczniu 2010 roku, mieszkanie to po ulepszeniu nie było jeszcze wynajmowane.
Taki był cel ulepszenia tego mieszkania, jakkolwiek mieszkania jeszcze nie wynajęto i wszystko wskazuje na to, że przed dokonaniem sprzedaży nie zostanie wynajęte, na poniesione wydatki Wnioskodawca posiada faktury VAT. Nie dokonywał jednak odliczenia podatku naliczonego wykazanego w tych fakturach ponieważ przedmiotowe mieszkanie zamierzał przeznaczyć na wynajem na cele mieszkalne, a zatem uzyskiwać z niego przychody zwolnione z podatku VAT. Tym samym odliczenie od poniesionych wydatków Wnioskodawcy nie przysługiwało.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy dokonując sprzedaży przedmiotowego mieszkania Wnioskodawca będzie mógł zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a? Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując sprzedaży przedmiotowego mieszkania będzie mógł zachować w stosunku do tej sprzedaży zwolnienie z podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a, a to z następujących powodów. Przedmiotowa sprzedaż jest dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ponieważ dokonywana jest po poniesieniu wydatków na ulepszenie tego mieszkania (a w zasadzie całej kamienicy) o wydatki, które w sposób znaczący przekraczały 30% wartości początkowej.
Korzystać będzie jednak ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a.
Stanowisko takie wynika z tego, że: po pierwsze, w stosunku do kamienicy i zawartych w niej mieszkań nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego, po drugie, Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie kamienicy, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego, wszystkie bowiem wydatki, które Wnioskodawca poniósł na ulepszenie kamienicy, pomimo tego, że były dokumentowane fakturami VAT, nie dawały podstawy do dokonania odliczenia zawartego w nich podatku VAT naliczonego, gdyż miały służyć sprzedaży zwolnionej, a w przypadku jednego mieszkania miały służyć celom osobistym Wnioskodawcy.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Obniżenie stawki podatkowej, możliwe jest tylko wówczas, gdy przewiduje to ustawa o VAT lub przepisy wykonawcze do ustawy.
Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7 %, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.
Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się w myśl ust. 12a cyt. wyżej art. 41, obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.
Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ww. ustawy, nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2; lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2. Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.
Ponadto, zgodnie z § 37, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2010r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 224, poz. 1799), w okresie do dnia 31 grudnia 2010r., stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7 % również w odniesieniu do: robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 -w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie …są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.
W myśl art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach, tj. w art. 41 ust. 12-12c ustawy oraz § 37 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że obniżona do wysokości 7% stawka podatku VAT znajduje zastosowanie jedynie w odniesieniu do obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części.
Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
Ponadto stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.
Ponadto w myśl art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Z powyższego wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od podatku VAT. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Natomiast jeżeli dostawa odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia, tuż przed nim lub w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia podlega zwolnieniu, jeżeli spełnione zostaną łącznie dwa warunki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca kupił nieruchomość w 2006 roku celu modernizacji istniejących w niej mieszkań, wybudowania na poddaszu kilku nowych mieszkań. Wszystkie mieszkania Wnioskodawca zamierzał wynająć na cele mieszkalne.
Kamienica sklasyfikowana jest w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych pod numerem PKOB 112. Na udokumentowanie poniesionych wydatków adaptacyjno - modernizacyjnych kamienicy Wnioskodawca otrzymał faktury VAT. Przedmiotowe mieszkania nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych. W miarę wpływania faktur VAT, Wnioskodawca nie dokonywał odliczenia wykazanego w nich podatku naliczonego, ponieważ jedno z mieszkań Wnioskodawca zamierzał przeznaczyć na swoje prywatne cele mieszkalne, a wszystkie pozostałe mieszkania zamierzał wynająć na cele mieszkalne. Zgodnie z poz. 4 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, przychody z tytułu najmu lokali mieszkalnych korzystają ze zwolnienia.
Dlatego też, Wnioskodawca nie dokonywał odliczenia podatku naliczonego VAT zawartego w fakturach związanych z pracami remontowo-adaptacyjnymi, ponieważ wszystkie te prace prowadzone były w celu uzyskania przychodu zwolnionego, tym samym odliczenie Wnioskodawcy nie przysługiwało. Proces inwestycyjny (ulepszanie mieszkania) Wnioskodawca zakończył w styczniu 2010 roku. W chwili obecnej zgłaszają się do Wnioskodawcy klienci, którzy chcą wynajmować gotowe już mieszkania na cele mieszkalne. Pojawił się jednak klient, który stwierdził, że nie jest zainteresowany najmem, a kupnem mieszkania. Wnioskodawca zamierza sprzedać mu to mieszkanie.
Wydatki, które Wnioskodawca poniósł na ulepszenie tego mieszkania w sposób znaczący przekraczają 30% jego wartości początkowej. Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe, wskazać należy, iż dostawa przedmiotowego mieszkania nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż powyższa czynność nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, Wnioskodawca bowiem zakończył ulepszanie przedmiotowego mieszkania w styczniu 2010 roku, zaś wydatki na te ulepszenia przekroczyły 30% wartości początkowej tego mieszkania.
Z konstrukcji katalogu zwolnień wymienionego w art. 43 ustawy o VAT wynika, że jeżeli nie znajduje zastosowania zwolnienie z podatku od towarów i usług wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, konieczna jest weryfikacja, czy dana czynność nie podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
Literalne brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT wskazuje, że dostawa budynków, budowli (ich części) dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia bądź w okresie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia będzie korzystać ze zwolnienia podatkowego pod warunkiem, że: w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, dokonujący ich dostawy nie poniósł wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki – to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, powyższe nie ma jednak znaczenia (nie pozbawia zwolnienia), jeśli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.
A zatem intencją ustawodawcy było to, by z ww. zwolnienia – zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT – można było skorzystać wyłącznie jeśli w odniesieniu do wydatków poniesionych na nabycie przedmiotowych obiektów lub ich ulepszenie, podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia, a nie w sytuacji, gdy podatnik z prawa do odliczenia nie skorzystał. Odnosząc przedstawiony opis zdarzenia przyszłego do powołanych w sprawie przepisów stwierdzić należy, że sprzedaż lokalu mieszkalnego, która ma nastąpić w ramach pierwszego zasiedlenia nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
Ponadto, sprzedaż przedmiotowego lokalu nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż Wnioskodawca poniósł wydatki na jego ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W przedmiotowej sprawie po wstępnym przeznaczeniu lokali mieszkalnych na wynajem, korzystający ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zmieniło się przeznaczenie jednego z tych lokali - na sprzedaż, która to stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, tym samym Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na ulepszenie tego lokalu.
Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Reasumując, sprzedaż mieszkania po jego ulepszeniu nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ze względu na prawo do odliczenia podatku naliczonego związane z wydatkami na jego ulepszenie.
Zatem, dostawa przedmiotowego mieszkania powinna zostać opodatkowana 7% stawką podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy oraz § 37 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji. Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.
U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.