INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2012r.
(data wpływu 21 września 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich wniesienia aportem do nowego podmiotu, tzw. Jednostki Wydzielanej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 21 września 2012r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich wniesienia aportem do nowego podmiotu, tzw. Jednostki Wydzielanej. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe: Biorąc pod uwagę dynamiczny rozwój X S.A. (dalej: „Spółka” lub „X”), Spółka podjęła decyzję o reorganizacji działalności.
Na skutek reorganizacji planuje się wydzielenie ze Spółki zakładu tłoczni w … (dalej: „Jednostka Wydzielana” lub „Y”). Jednostka Wydzielana prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wyciskania aluminium. Y prowadzi działalność zarówno dla Spółki, jak i dla podmiotów zewnętrznych. Działalność Y opiera się o odrębny budynek produkcyjny, w którym zgromadzono cały zespół środków służących do wyciskania aluminium (prawie 2000 ewidencjonowanych środków produkcji). Y prowadzi swoją działalność również w oparciu o wyodrębniony zespół (prawie czterdziestu) pracowników.
Jednocześnie w Y zatrudniona jest pełna struktura pracownicza - od pracowników wykonawczych (produkcji) po pracowników kierujących działalnością Y. Dla działalności Jednostki Wydzielanej prowadzona jest odrębna ewidencja księgowa. W związku z tym oddzielnie księgowane są należności i zobowiązania związane z jej działalnością. Pozwala to na niezależną od Spółki ocenę wyników finansowych Jednostki Wydzielanej oraz jej działalności. Wyodrębnione są również zobowiązania - umowy zawarte w związku z działalnością gospodarczą, która jest prowadzona w ramach Jednostki Wydzielanej.
Umowy te dotyczą nie tylko sprzedaży wytworów Y, ale także środków niezbędnych do działalności Y. Wyodrębnienie Jednostki Wydzielanej nastąpi w formie uchwały Zarządu. Uchwała będzie uwzględniała między innymi następujące aspekty wyodrębnienia Jednostki Wydzielanej: WYODRĘBNIENIE ORGANIZACYJNE Uchwała będzie zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu Jednostek Wydzielanej oraz wskazanie osób kierujących Jednostką Wydzielaną.
Do uchwały zostaną załączone: lista pracowników przypisanych do Jednostki Wydzielanej, w tym wskazany zostanie kierownik odpowiedzialny za zarządzanie, struktura organizacyjna Jednostki Wydzielanej, zestawienie materialnych i niematerialnych składników Jednostki Wydzielanej (w tym zobowiązań).
Spółka zakłada, że do Jednostki Wydzielanej zostaną alokowane składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wyciskania aluminium, jak m. in., środki trwałe i wartości niematerialne i prawne, umowy wyodrębnione w związku z działalnością Y, kontrakty handlowe w zakresie sprzedaży, część środków pieniężnych znajdujących się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki, niektóre należności i zobowiązania handlowe oraz inne zobowiązania. Do Jednostki Wydzielanej przypisany zostanie również pracownik odpowiedzialny za zarządzanie know-how. Jednostka Wydzielana będzie posiadać własną nazwę, którą będzie mogła się posługiwać w obrocie gospodarczym.
W konsekwencji, Jednostka Wydzielana zostanie formalnie wyodrębniona w strukturze Spółki. WYODRĘBNIENIE FINANSOWE W ewidencji księgowej Spółki, na podstawie uchwały Zarządu o wyodrębnieniu Jednostki Wydzielanej, zostaną dokonane zmiany umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań dla Jednostki Wydzielanej, co wiązać się będzie ze zmianą polityki rachunkowości Spółki w tym zakresie. Jednostka Wydzielana będzie miała przypisane własne rachunki bankowe. Ponadto do Jednostki Wydzielanej zostanie alokowana część środków znajdujących się w kasie oraz na rachunkach bankowych Spółki.
WYODRĘNIENIE FUNKCJONALNE Uchwała o wyodrębnieniu będzie zawierała opis działalności, jaką będzie prowadziła Jednostka Wydzielana, to jest działalności w zakresie wyciskania aluminium. Ponadto do Jednostki Wydzielanej przypisane zostaną kontrakty handlowe, co oznacza, że będzie posiadać ona niezależne źródło przychodów. Należy podkreślić, że po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, w tym, kontraktami handlowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami, prawem do korzystania z nieruchomości etc. Jednostka Wydzielana będzie mogła samodzielnie realizować swe zadania.
Nie będzie ona, bowiem sumą składników, przy pomocy których prowadzona będzie działalność w zakresie wyciskania aluminium, lecz zorganizowanym zespołem tych składników przeznaczonym do realizacji określonych zadań. W kolejnym etapie reorganizacji Jednostka Wydzielana zostanie wniesiona jako aport do innej spółki kapitałowej.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: W związku z opisanym zdarzeniem przyszłym, Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez stwierdzenie czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego Jednostka Wydzielana, do której przypisane zostaną wskazane składniki majątkowe będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, a w konsekwencji czy na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy do wniesienia aportem Jednostki Wydzielanej nie będą miały zastosowania przepisy ustawy VAT?
Zdaniem Wnioskodawcy, Jednostka Wydzielana, do której alokowane zostaną wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątkowe, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.
Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.” Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (wraz z zobowiązaniami) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki: istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych; zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych; zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.
W związku z powyższym, dla uznania wyodrębnionej jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest wyodrębnienie składników majątkowych zarówno na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej, jak i funkcjonalnej. Wyodrębnienie organizacyjne Ustawa VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 października 2008r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS).
Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp." (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB). Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyodrębnienie Jednostki Wydzielanej nastąpi na podstawie uchwały Zarządu. Uchwała będzie zawierać w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników (w tym zobowiązań) oraz wykaz pracowników przyporządkowanych do tej jednostki.
Jednostka Wydzielana będzie posiadać własną strukturę organizacyjną, na której czele będzie stał kierownik odpowiedzialny za zarządzanie tą jednostką oraz własną nazwę. W konsekwencji Jednostka Wydzielana zostanie formalnie wyodrębniona w strukturze Spółki. Ponadto, o organizacyjnym wyodrębnieniu w strukturze Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa świadczy fakt, że Jednostka Wydzielana prowadzić będzie w ramach Spółki ściśle określony rodzaj działalności, polegający na wyciskaniu aluminium. Działalność ta będzie prowadzona w sposób samodzielny, choć w ramach struktury prawnej Spółki.
Jednostka Wydzielana posiadać będzie majątek (tj. aktywa i pasywa) niezbędny do samodzielnego prowadzenia działalności, w szczególności samodzielny budynek produkcyjny oraz zgromadzony w nim zespół środków produkcji. Do jednostki tej przypisane zostaną kontrakty handlowe oraz umowy gospodarcze związane z zakresem jej działalności, a także wynikające z tych umów należności i zobowiązania oraz przychody i koszty. Jednostka Wydzielana będzie prowadzić działalność gospodarczą w oparciu o wyodrębniony zespół pracowników. W związku z tym, Jednostka Wydzielana będzie mogła realizować swoją działalność jako samodzielny podmiot gospodarczy.
Spółka wskazuje, iż stanowisko takie znajduje odzwierciedlenie w praktyce organów podatkowych (np. indywidualna interpretacja prawa podatkowego z dnia 26 października 2009r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy: sygn. ITPB3/423-396a/09/DK). W związku z powyższym, zdaniem Spółki, należy uznać, iż Jednostka Wydzielana będzie spełniać wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki dla uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT.
Wyodrębnienie finansowe Zdaniem Spółki, Jednostka Wydzielana stanowić będzie także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo, o czym świadczyć będzie m. in. dostosowanie ewidencji księgowej Spółki w sposób umożliwiający ewidencję zdarzeń gospodarczych dotyczących działalności tej jednostki, co wiązać się będzie ze zmianą polityki rachunkowości Spółki w tym zakresie. W rezultacie będzie istniała możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Jednostki Wydzielanej. Dodatkowo jednostka będzie posiadać własne środki pieniężne na finansowanie bieżącej działalności oraz własne rachunki bankowe.
Należy przy tym podkreślić, iż ustawa VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności, czy konieczne jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa U. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008. Komentarz; Wydawnictwo CH.
Beck; Warszawa 2008; por. także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 września 2009r., sygn. IPPB5/423-436/09-2/MB). Ponadto, jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji z dnia 9 czerwca 2009r. sygn. IPPP2/443-312/09-2/AS, „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.
Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).” Mając na uwadze opisane powyżej okoliczności, zdaniem Spółki, wyodrębniona ze Spółki Jednostka Wydzielana będzie spełniać warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Wyodrębnienie funkcjonalne Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawie VAT, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (także por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 1 grudnia 2008r. sygn. ITPB3/423-519b/08/AW). Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego Jednostka Wydzielana zostanie przeznaczona do realizacji zadań polegających na wyciskaniu aluminium.
W tym celu do Jednostki Wydzielanej zostaną alokowane składniki majątkowe konieczne do kontynuacji prowadzenia tej działalności, w szczególności, środki trwałe i wartości niematerialne i prawne (budynek, środki produkcji), towary handlowe, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów handlowych z kontrahentami oraz pozostałych umów gospodarczych związanych z działalnością jednostki, wierzytelności, zobowiązania oraz pracownicy dedykowani wcześniej w Spółce do realizacji tego typu zadań. Jednostka Wydzielana będzie także posiadać niezależne źródła przychodów z tytułu realizacji kontraktów handlowych, które zostaną do niej przypisane.
A zatem, zdaniem Spółki, należy uznać, że Jednostka Wydzielana zostanie wyodrębniona także pod względem funkcjonalnym ze struktury Spółki. Potwierdzeniem należytego funkcjonalnego wyodrębnienia jednostki ze struktury Spółki jest również fakt, iż kontynuowanie działalności z zakresu wyciskania aluminium przez Jednostkę Wydzielaną nie będzie wymagało od niej żadnych dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników. Ponadto, w opinii Spółki, Jednostka Wydzielana będzie mogła również funkcjonować jako niezależny podmiot gdyby potencjalnie zaistniała taka konieczność.
Składniki przypisane do Jednostki Wydzielanej będą bowiem stanowiły odpowiednio powiązaną całość i będą przyczyniały się do osiągania przez nią przychodów niezależnie od pozostałej części Spółki. Dodatkowo Jednostka Wydzielana, poprzez swoich pracowników wykorzystujących przyporządkowane składniki majątkowe, będzie w stanie sama prowadzić na bieżąco działalność w zakresie tłoczenia aluminium. Podsumowując, zdaniem Spółki, organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie Jednostki Wydzielanej pozwala na uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy VAT.
W związku z powyższym, stanowisko Spółki, iż Jednostka Wydzielana będzie stanowić samodzielnie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT należy uznać za prawidłowe. W konsekwencji także do wniesienia aportem Jednostki Wydzielanej nie będą miały zastosowania przepisy ustawy VAT. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.
Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.