INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2009r. (data wpływu 20 maja 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 lipca 2009r.
(data wpływu 9 lipca 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji w postaci rozbudowy budynku Urzędu Gminy – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 20 maja 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji w postaci rozbudowy budynku Urzędu Gminy.
Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 lipca 2009r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 1 lipca 2009r. znak: IBPP4/443-531/09/EJ. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Gmina prowadzi sprzedaż nieruchomości, mieszkań, wody i odbiór ścieków. W Gminie nie ma zakładu komunalnego. W kwietniu 2009r. Gmina rozpoczęła rozbudowę budynku Urzędu Gminy. W piśmie z dnia 7 lipca 2009r., uzupełniającym opis stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że w imieniu Gminy są składane deklaracje VAT-7. Podatnikiem VAT czynnym jest Gmina W. Urząd Gminy W., bowiem właśnie Gminie W. Urząd Gminy przypisany jest Numer Identyfikacji Podatkowej.
Sama czynność rozbudowy Urzędu Gminy jest zgodna z art. 7 ust. 2 pkt 15 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym, a więc „utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych”. Ponadto po zakończeniu inwestycja będzie służyć wykonywaniu zadań własnych. Przewiduje się, że po zakończeniu budowy w nowo wybudowanej części Urzędu Gminy będą obsługiwani mieszkańcy gminy w zakresie obsługi wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, oraz urządzeń sanitarnych (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) a także pomocy społecznej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).
Planuje się, że w nowej części Urzędu Gminy zostanie przewidziane miejsce dla Referatu Gospodarki Komunalnej i Mieszkalnictwa, a więc zajmującego się szerokim zakresem spraw w tym gospodarki mieszkaniowej, ładu przestrzennego, utrzymania czystości i porządku, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych (art. 7 ww. ustawy). Ponadto znajdować się tam będzie sala narad, w której będą odbywały się posiedzenia Rady Gminy, a także przetargi. Rozbudowa budynku Urzędu Gminy będzie miała związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami zarówno opodatkowanymi podatkiem VAT jak i zwolnionymi oraz niepodlegajacymi.
Obsługa w zakresie obsługi wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, oraz urządzeń sanitarnych prowadzona jest na podstawie odpłatnego przekazania mienia w ramach czynności i umów cywilnoprawnych. Z kolei czynsze mieszkaniowe w ramach prowadzonej przez Gminę gospodarki mieszkaniowej są wykazywane ze stawką zwolnioną. Jednak najem lokali użytkowych podlega stawce 22%.
Pomoc społeczna nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, z kolei na sali obrad odbywać się będą posiedzenia Rady Gminy, która nie wykonuje czynności podlegających pod VAT, jak również przetargi, które obejmują czynności, w związku z którymi gmina ma prawo do odliczeń (przetargi związane z rozbudową sieci kanalizacyjnej i pokrewne) oraz takie, które gmina ma nałożone odrębnymi przepisami prawa, do realizacji których została powołana, które wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność i nie przysługuje Gminie odliczenie.
Wnioskodawca nie jest w stanie wyodrębnić w jakich częściach zakupy w zakresie rozbudowy Urzędu Gminy są związane z konkretną kategorią czynności tj. opodatkowanych, zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem nawet po zakończeniu inwestycji, gdy pomieszczenia zostaną przeznaczone dla odpowiednich Referatów czy jednostki organizacyjnej (Ośrodek P.), to nadal pozostanie niemożliwość ustalenia zakresu czynności związanych z konkretną kategorią czynności tj. opodatkowanych, zwolnionych lub niepodlegajacych opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż np. wspomniany Referat Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej obejmuje czynności związane z opodatkowaniem i z prawem do odliczenia podatku naliczonego VAT (tu: gospodarka wodno-kanalizacyjna) jak i w zakresie dróg, gdzie Gmina nie ma prawa do odliczeń.
Także pozostanie nieokreślony udział czynności z prawem i bez prawa do odliczeń w sali narad. Wnioskodawca stosuje odliczenia częściowe na podstawie struktury. Proporcja w 2009r. ustalona na podstawie 2008r. wyniosła 75% i takie też odliczenie częściowe stosowane jest w zakresie zakupu towarów i usług, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, które służą wszelkim rodzajom aktywności gospodarczej oraz nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego, związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje Gminie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie: Czy z tytułu prowadzonej inwestycji, jaką jest rozbudowa budynku Urzędu Gminy, Wnioskodawca może warunkowo (strukturą) odliczyć podatek VAT? Zdaniem Wnioskodawcy, może on odliczyć warunkowo podatek VAT od prowadzonej inwestycji (rozbudowa budynku Urzędu), ponieważ w nowobudowanych pomieszczeniach przewidziane są pomieszczenia m. in. dla: inkasentów zajmujących się zbieraniem opłat za wodę i ścieki, księgowości zajmującej się sprawami finansowymi związanymi ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT (za wodę i ścieki), pracowników bezpośrednio zajmujących się funkcjonowaniem i nadzorem nad wodociągami, kanalizacją i oczyszczalniami ścieków.
Odliczenie podatku naliczonego jest zgodne z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001r.
Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). W myśl art. 33 ust . 1, Wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy. Jak wynika z powyższego, urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym.
Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd gminy jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu. Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy.
Zatem Urząd Gminy W. działa w imieniu Gminy W. i w tym zakresie jest zwolniony z podatku od towarów i usług, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zgodnie z przepisem § 8 ust. 1 pkt 13 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.
U. Nr 97, poz. 970 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 30 listopada 2008r., zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Należy nadmienić, iż wyżej cytowane uregulowanie zostało utrzymane w tym samym brzmieniu w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336), obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.
W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.
Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca realizuje inwestycje w postaci rozbudowy budynku Urzędu Gminy. Czynność rozbudowy Urzędu Gminy jest zgodna z art. 7 ust. 2 pkt 15 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym tj. w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.
Rozbudowa budynku będzie miała związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami zarówno opodatkowanymi podatkiem VAT jak i zwolnionymi oraz niepodlegającymi. Wnioskodawca nie jest w stanie wyodrębnić w jakich częściach zakupy w zakresie rozbudowy budynku są związane z konkretną kategorią czynności tj. opodatkowanych, zwolnionych lub niepodlegajacych opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina stosuje odliczenia częściowe na podstawie struktury. Proporcja w 2009r. ustalona na podstawie 2008r. wyniosła 75% i takie też odliczenie częściowe stosowane jest w zakresie zakupu towarów i usług, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.
W świetle powyższego należy stwierdzić, że nabywane towary i usługi w związku z realizacją inwestycji w postaci rozbudowy budynku Urzędu Gminy wykorzystywane są zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT jak i czynności w związku, z którymi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego - zwolnionych od podatku VAT jak i niepodlegających opodatkowaniu VAT.
W przypadku gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami zwolnionymi z podatku jak i opodatkowanymi zastosowanie znajdują przepisy art. 90 i 91 ustawy o VAT, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.
Przepis art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami w stosunku, do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1. podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. Zgodnie z art. 90 ust. 3 i 4 ustawy o VAT proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
Szczegółowe zasady odliczenia częściowego, w przypadku gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, uregulowane zostały przepisami art. 90 natomiast zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.
W myśl art. 90 ust. 8 ustawy o VAT podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu. Jak stanowi ust. 9 art. 90 ww. przepis stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.
W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8: przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2; nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2; co wynika z art. 90 ust. 10 ustawy o VAT.
Zatem w świetle powyższego oraz w oparciu o przytoczone powyżej przepisy, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca w przypadku, gdy nie ma możliwości wyodrębnienia całości lub części kwot w związku, z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku, z którymi takie prawo nie przysługuje, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z proporcją obliczoną według zasad określonych przepisami art. 90 ustawy o VAT.
Zdaniem tut. organu w odniesieniu do wykonywanych czynności „mieszanych”, tj. opodatkowanych, zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu, mając na uwadze regulacje zawarte w przepisie art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 i 2 ustawy o VAT dla ustalenia kwoty podatku naliczonego przysługującego do odliczenia należy zastosować dwuetapowy podział podatku naliczonego. W pierwszym etapie, z całości zakupów związanych z realizowanym projektem, których Gmina nie potrafi bezpośrednio przyporządkować działalności opodatkowanej, powinna wydzielić tą ich część, która związana jest z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu i część, która związana jest z działalnością zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną.
Aby tego dokonać Gmina powinna posłużyć się wybranym przez siebie miarodajnym i uzasadnionym kluczem. Wskazać należy, że wyboru tego klucza powinien dokonać sam Wnioskodawca, uwzględniając np. specyfikę, organizację i podział pracy w jego jednostce lub inne okoliczności. Natomiast w drugim etapie, w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością zarówno opodatkowaną jak i zwolnioną, Gmina winna ustalić właściwą proporcję jako udział rocznego obrotu z działalności gospodarczej opodatkowanej w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu działalności gospodarczej opodatkowanej i zwolnionej.
Mając na uwadze powyższe wskazać należy, iż najpierw należy określić jaka część podatku naliczonego związana jest z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, a dopiero do pozostałej części podatku naliczonego zastosować proporcję, o której mowa w przepisach art. 90 ustawy o VAT. Wnioskodawca wskazał, że stosuje odliczenie częściowe na podstawie struktury. Proporcja w 2009r. ustalona na podstawie 2008r. wyniosła 75% i takie też odliczenie częściowe stosowane jest w zakresie zakupu towarów i usług, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.
W świetle powołanych wyżej przepisów oraz przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, iż Wnioskodawca ma prawo do odliczenia części podatku naliczonego na fakturach potwierdzających poniesione wydatki związane z rozbudową budynku Urzędu Gminy w wysokości obliczonej na podstawie art. 90 ustawy o VAT proporcji. W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym może on odliczyć podatek VAT od prowadzonej inwestycji warunkowo (tzn. strukturą) należało uznać za prawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St.
Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.