INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2009 r. (data wpływu 5 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 5 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. SPÓŁKA XXXXXX (dalej jako „Spółka”) jest producentem oferującym nowatorskie technologie w dziedzinie urządzeń RTV (telewizory) oraz sprzętu AGD (lodówki).
Podstawowym elementem strategii grupy, w ramach której działa Spółka, jest innowacyjność, zarówno w odniesieniu do procesów produkcyjnych jak i pozostałych procesów zachodzących wewnątrz Spółki. w tym celu Spółka zatrudnia, na stanowiskach członków zarządu, dyrektorów oraz menadżerów (dalej jako „kadra zarządzająca”) osoby, które w ramach swoich obowiązków, oprócz zadań o charakterze zarządowym i administracyjnym, wykonują czynności związane z prowadzeniem wewnętrznych, indywidualnych oraz grupowych projektów mających na celu wprowadzenie nowych, innowacyjnych rozwiązań zmierzających do usprawnienia procesów zachodzących w poszczególnych działach Spółki.
W szczególności projekty dotyczą następujących procesów zachodzących w Spółce: zastosowanie nowych technologii, obniżanie kosztów transportu towarów i materiałów do produkcji, ograniczanie strat powstających w materiałach produkcyjnych, zwiększanie wydajności produkcji poprzez usprawnianie procesu produkcyjnego, redukcję ilości zapasów znajdujących się na magazynie, wdrażanie procedur korporacyjnych w różnych obszarach (np. identyfikacji potrzeb szkoleniowych pracowników i optymalne wykorzystanie budżetów szkoleniowych), etc. Członkowie kadry zarządzającej biorą czynny udział w projektach - są twórcami lub współtwórcami dzieł, które powstają jako efekt przeprowadzonego projektu.
Zakres prac członków kadry zarządzającej wykonywanych w ramach projektów polega na opracowywaniu i tworzeniu koncepcji, opracowaniu wstępnych założeń będących punktem wyjścia do dalszych prac, weryfikacji działań na poszczególnych etapach projektu, inicjowaniu nowych idei, cyklicznym tworzeniu lub współtworzeniu dokumentów przedstawiających stworzone dzieła (raporty, diagramy, arkusze kalkulacyjne, notatki, prezentacje rozpoczynające i podsumowujące projekt). Jest to praca ściśle koncepcyjna o autorskim charakterze, której rezultatem jest nowatorska wizja określonego rozwiązania, będąca niepowtarzalnym wytworem.
Rezultaty tej pracy, w zależności od rodzaju projektu są wytworem intelektu członka kadry zarządzającej (w projektach indywidualnych) lub wszystkich członków grupy (w tym także członka kadry zarządzającej, jako współtwórcy), stworzonym niezależnie (tj. bez korzystania z rezultatów cudzej pracy, przez ich odwzorowanie lub użycie w inny sposób), charakteryzującym się znacznym stopniem oryginalności. Praca ta zawiera elementy twórcze, związane z wykreowaniem indywidualnego podejścia do poszczególnych procesów zachodzących w Spółce. Na podstawie przeprowadzonych analiz formułowane są twórcze wnioski i sugestie co do modyfikacji w celu usprawnienia procesów lub znaczącej modyfikacji produktów.
Rezultaty prac wykonywanych przez kadrę zarządzającą, ze względu na ich walory twórcze, zdaniem Spółki mogą stanowić przedmiot ochrony przewidzianej dla prawa autorskiego zgodnie z ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. u. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) (dalej „ustawa o prawie autorskim”). Utwory będące efektem opisanych wyżej prac są wyrażone w postaci tekstu i innych znaków graficznych. Efekty prac są dokumentowane w formie raportów, opinii, prezentacji, analiz, modeli, procedur, sprawozdań, specyfikacji, diagramów i innych materiałów podlegających ochronnie prawa autorskiego.
Spółka postanowiła dostosować strukturę zatrudnienia do opisanego powyżej stanu faktycznego. w związku z powyższym, mając na uwadze autorski wymiar pracy wykonywanej przez kadrę zarządzającą oraz przedstawiony powyżej stan faktyczny, Spółka przygotowała projekt umowy o pracę oraz umowy o dzieło, do których wprowadziła regulację zgodnie z którą stałe wynagrodzenie brutto członków kadry zarządzającej będzie składało się z: części związanej z wykonywaniem czynności lub prac o charakterze twórczym, objętych prawami autorskimi (honorarium autorskie za przeniesienie przez członków zarządu oraz dyrektorów na Spółkę praw autorskich do wytworzonych w danym okresie dzieł twórczych), oraz części obejmującej czas przeznaczony na wykonanie obowiązków zarządczych i administracyjnych, jak również wszelkich innych pozostałych prac, niezwiązanych z pracami o charakterze twórczym.
Jak wspomniano powyżej, członkowie kadry zarządczej są zobowiązani do cyklicznego utrwalania tworzonych utworów. Zgodnie z postanowieniami projektów umów członkowie zarządu oraz dyrektorzy, a także Spółka, będą w dalszym ciągu zobowiązani do archiwizowania stworzonych utworów. Ponadto Spółka pragnie zaznaczyć, że w umowach o pracę/umowach o dzieło z członkami kadry zarządzającej znajdą się wyraźne zapisy o nabywaniu przez Spółkę praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez tych pracowników.
W odniesieniu do części wynagrodzenia odpowiadającego wykonanej pracy, która stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzenie tym prawem zgodnie z postanowieniami umowy o pracę/umowy o dzieło), Spółka zamierza zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów (wg stawki 50%), o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) (dalej „ustawa PIT”). w odniesieniu do pozostałej części wynagrodzenia (nie związanej z przeniesieniem praw autorskich) Spółka będzie stosować ogólne zasady rozliczeń (standardowa wysokość kosztów uzyskania przychodów określona w art. 22 ustawy PIT).
W związku z powyższym zadano następujące pytanie. W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, mając na uwadze własne stanowisko w sprawie, Spółka zwraca się z prośbą o potwierdzenie czy w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego pracownikom oraz osobom zatrudnionym na umowę o dzieło, w części odpowiadającej wykonanej pracy, która stanowi przedmiot prawa autorskiego (wypłacanego za rozporządzenie tym prawem zgodnie z postanowieniami umowy o pracę lub umowy o dzieło), Spółka jako płatnik może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, w wysokości 50% uzyskanego przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT?
Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.
Z powyższego przepisu wynika zatem, że o zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzenia tym prawami, decyduje wyłącznie fakt: „wykonania czynności (utworu), będącej przedmiotem praw autorskich, oraz uzyskania przychodu z tytułu korzystania lub rozporządzenia tymi prawami”. Czynność (utwór) będąca przedmiotem praw autorskich. Powołany wyżej przepis art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT wskazuje, że ustalenie czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, a podatnik jest twórcą czy też artystą wykonawcą - należy ocenić w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy o prawie autorskim.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). w szczególności, jak stanowi art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (m.in. literackie, publicystyczne, naukowe).
Ponadto utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. w tym kontekście warto również zwrócić uwagę na tezę wyroku Sądu Apelacyjnego u z dnia 7 listopada 2007 r. [l ACa 800/07], zgodnie z którą „Stwierdzenie, że utwór stanowi przejaw „działalności twórczej”, oznacza, że utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym.
Przesłanka ta, niekiedy określana jako przesłanka „oryginalności” utworu, zrealizowana jest wówczas, gdy istnieje subiektywnie nowy wytwór intelektu.” W tym kontekście Spółka pragnie zaznaczyć, że charakter opisanych w stanie faktycznym czynności wykonywanych przez kadrę zarządzającą, składających się w znacznej mierze na tworzenie/współtworzenie efektów projektów daje podstawę dla uznania ich za przedmiot prawa autorskiego, w świetle wskazanych wyżej kryteriów, określonych w ustawie o prawie autorskim.
W ocenie Spółki wymienione wyżej osoby mogą być uznane za twórców podejmujących się wykonania czynności będących przedmiotem ochrony przewidzianej w prawie autorskim, przede wszystkim ze względu na posiadane wysokie umiejętności kreacyjne, merytoryczne, analityczne, bardzo dobrą znajomość procesów zachodzących w Spółce - w sytuacjach, gdy istnieje potrzeba przygotowania i utrwalenia innowacyjnego podejścia do wielu zagadnień związanych z działalnością Spółki w dobie silnej konkurencji rynkowej, jak również w przypadku zapotrzebowania na zamówienie u tych osób przygotowania kompleksowych, strategicznych rozwiązań.
Na spełnienie przesłanek pozwalających na zakwalifikowanie rezultatów takiej pracy jako podlegających prawom autorskim wskazują w szczególności następujące cechy i elementy odnoszące się do czynności poszczególnych członków kadry zarządzającej: koncepcyjny, twórczy i indywidualny charakter, autorska wizja określonego rozwiązania, będąca niepowtarzalnym wytworem intelektu pracownika, niezależne wykonanie (bez korzystania z rezultatów cudzej pracy, przez ich odwzorowanie lub użycie w inny sposób), znaczny stopień oryginalności.
Spółka pragnie przy tym wskazać, że Ministerstwo Kultury uznawało za pracę stanowiącą przedmiot prawa autorskiego, w wydawanych na wniosek podatników pismach, m.in. raporty i ekspertyzy (pismo z dnia 7 marca 2002 r. (DP/WPA.024/36/02), plan funkcjonowania przedsiębiorstwa (pismo z dnia 25 stycznia 2002 r. (DP/WPA.024/430/01), czy zakładowy system jakości (pismo z 18 stycznia 2002 r. (DP/WPA. 024/381/01). Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki w przedstawionym stanie faktycznym została spełniona przesłanka wykonania czynności (utworu) będącej przedmiotem praw autorskich, wymieniona w 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT. Uzyskanie przychodu z tytułu rozporządzenia prawami autorskimi.
W ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że autorskie prawo majątkowe do rezultatów prac wykonywanych przez kadrę zarządzającą Spółki może być przedmiotem rozporządzenia, a ich twórcom przysługuje wynagrodzenie za korzystanie z tych rezultatów przez osoby trzecie (w tym przypadku Spółkę jako pracodawcę), jeśli wynika to z ustawy lub umowy. Jak Spółka wskazała w stanie faktycznym, w umowach o pracę/umowach o dzieło z członkami kadry zarządzającej znajdą się wyraźne zapisy o nabywaniu przez Spółkę praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez tych pracowników.
Zatem mamy w tym przypadku do czynienia z wtórnym nabyciem przedmiotowych praw, w związku z rozporządzeniem dokonanym przez pracowników, zgodnie z postanowieniami umowy o pracę - za które pracownicy otrzymują uzgodnione honorarium (przychód), wyodrębnione wyraźnie w umowie z ogólnego wynagrodzenia za pracę. W związku z powyższym Spółka uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym zostaje również spełniona przesłanka rozporządzenia przez twórców prawami autorskimi wymieniona w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT dotyczącym zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich.
W tym kontekście warto przytoczyć stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w B….. wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2008 r. (ITPB1/415-426c/08/MR), który w odniesieniu do prac wykonywanych przez pracowników kadry menadżerskiej uznał, iż: „Podwyższone koszty uzyskania przychodów można wiec stosować, jeżeli umowa o prace nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za prace stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.” Podsumowując, w ocenie Spółki, należy stwierdzić, że w przedstawionym stanie faktycznym zostają spełnione przesłanki przewidziane z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT dla zastosowania podwyższonych (50%) kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę członkom kadry zarządzającej w związku z nabyciem praw autorskich do rezultatów ich prac. w szczególności, osoby te: wykonują czynności (utwory) bodące przedmiotem praw autorskich, oraz uzyskują przychód z tytułu rozporządzenia tymi prawami.
W związku z powyższym należy uznać, że w przedstawionym stanie faktycznym dyspozycja przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT jest spełniona, a w konsekwencji Spółka, jako płatnik, będzie zobowiązana do zastosowania 50% zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego w związku z nabyciem zgodnie z umową praw autorskich do twórczych rezultatów prac wykonywanych przez pracowników Spółki. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku Wojewódzkiego Sądu Apelacyjnego tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) został on wydany w indywidualnej sprawie i dotyczy wyłącznie tej sprawy, w której zapadł.
Natomiast odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św.
Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.