INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani x przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2009 r. (data wpływu 10 grudnia 2009 r.), uzupełnionym w dniu 18 stycznia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia udziałów w prawie własności nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 10 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia udziałów w prawie własności nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 12 stycznia 2010 r., znak ILPB1/415-1342/09-2/IM, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.
Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 14 stycznia 2010 r., a w dniu 18 stycznia 2010 r. wniosek uzupełniono o brakujące informacje. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim w którym obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej małżeńskiej. Mąż Zainteresowanej w ramach majątku osobistego posiada udziały w prawie własności zabudowanej nieruchomości.
Mąż Wnioskodawczyni rozważa dokonanie darowizny tych udziałów na rzecz Zainteresowanej. w razie otrzymania takiej darowizny Wnioskodawczyni rozważa wniesienie otrzymanych udziałów w nieruchomości wkładem niepieniężnym (aportem) do spółki osobowej przy czym wartość wkładu odpowiadać miałaby aktualnej wartości rynkowej udziałów (wartości darowizny). w razie rozwoju spółki osobowej jej wspólnicy dopuszczają w przyszłości jej przekształcenie w spółkę kapitałowa, przy czym za wartość wkładów wspólników do spółki kapitałowej uznana miałaby zostać wartość wkładów wniesionych uprzednio do spółki osobowej.
Alternatywnie Wnioskodawczyni rozważa (w razie otrzymania darowizny w postaci udziałów we własności nieruchomości) wniesienie nabytych udziałów wkładem niepieniężnym (aportem) do spółki kapitałowej, przy czym wartość wkładu odpowiadać miałaby aktualnej wartości rynkowej udziałów (wartości darowizny) w zamian za aport Wnioskodawczyni objęłaby udziały (akcje o łącznej wartości nominalnej odpowiadającej połowie aktualnej wartości rynkowej udziałów w prawie własności nieruchomości. Różnica pomiędzy wartością wkładu (aportu), a wartością nominalną objętych w zamian udziałów, stanowiąca tzw. agio, odpisana zostałaby natomiast na kapitał zapasowy spółki kapitałowej.
W uzupełnieniu wniosku podano, iż przedmiotowa nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana na cele działalności gospodarczej. W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie wniesienia udziałów w prawie własności nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.
Czy alternatywne wniesienie przez Wnioskodawczynię udziałów w prawie własności nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej, któremu towarzyszyć będzie agio, skutkować będzie osiągnięciem przez Wnioskodawczynię przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych odpowiadającego sumie wartości nominalnej udziałów objętych przez Wnioskodawczynię w kapitale zakładowym spółki kapitałowej pokrytych wkładem niepieniężnym, zaś koszt uzyskania powyższego przychodu nie wystąpi wobec faktu nabycia przez Wnioskodawczynię udziałów w nieruchomości w drodze darowizny?
Zdaniem Wnioskodawczyni, wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej skutkowałoby osiągnięciem przez Wnioskodawczynię przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych odpowiadającego sumie wartości nominalnej udziałów objętych przez Zainteresowaną w zamian za aport w postaci udziałów w prawie własności nieruchomości. Koszt uzyskania powyższego przychodu nie wystąpiłby wobec nabycia przedmiotu aportu w drodze darowizny - brak wydatków na nabycie przedmiotu aportu.
Wynika to z treści art. 17 ust. 1 pkt 9 (w odniesieniu do przychodu) i art. 22 ust. 1e pkt 3 (w odniesieniu do kosztu uzyskania przychodu) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. z kolei nadwyżka wartości rynkowej aportu ponad wartość nominalną objętych w zamian udziałów w spółce kapitałowej nie rodzi skutków podatkowych dla Wnioskodawczyni (jako wspólnika). Fakt zaistnienia agio jest neutralny podatkowo w momencie obejmowania udziałów w spółce kapitałowej - znajdzie on odzwierciedlenie w cenie sprzedaży tych udziałów przez Wnioskodawczynię, ewentualnie w wysokości wynagrodzenia należnego Wnioskodawczyni z tytułu umorzenia tak objętych udziałów.
Pogląd Wnioskodawczyni znajduje wsparcie w interpretacjach podatkowych wydanych przez organy podatkowe -przykładowo: Naczelnika Urzędu Skarbowego Poznań-Jeżyce z 7 września 2007 r. Nr TD/415-57/07, Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z 27 września 2007 r. Nr 1473/1010/KDO/4232/95/07/EG, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 listopada 2007 r. Nr ITPB3/423-14/07/AT, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 marca 2008 r. Nr IPPB2/415-501/07-4/IŚ, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lipca 2008 r. Nr IPPB3/423-31G/08-4/JG, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 października 2008 r. Nr ITB1/415-467/08/HD, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 stycznia 2009 r. Nr IPPB3/423-34G/07/09-5/S/JG, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 3 marca 2009 r. Nr IPPB2/415-1566/08-4/MG, oraz orzeczeniach sądów administracyjnych - przykładowo: NSA w dniu 19 kwietnia 2006 r. w sprawie II FSK 558/2005, WSA w Krakowie w dniu 27 lutego 2008 r. w sprawie l SA/Kr 1326/06, WSA w Gdańsku w dniu 22 kwietnia 2008 r. w sprawie l SA Gd 917/07. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) - wyrażającym zasadę powszechności opodatkowania - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do zapisów art. 10 ust. 1 pkt 7 tejże ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).
Jak wskazuje art. 17 ust. 1 pkt 9 cytowanej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przychód, określony w ust. 1 pkt 9 tego artykułu, powstaje w dniu: zarejestrowania spółki albo, wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tytułu objęcia udziałów podlega dochód, którego ustawowa definicja zawarta jest w art. 30b ust. 2 pkt 5 cytowanej ustawy.
W myśl tego przepisu, dochodem z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w takich spółkach a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e – osiągnięta w roku podatkowym. Dochód uzyskany z objęcia udziałów opodatkowuje się stałą, zryczałtowaną stawką w wysokości 19% (art. 30b ust. 1 ustawy).
Jak wskazano wyżej, objęcie udziałów w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny (tj. aport) powoduje powstanie przychodów, za które ustawodawca co do zasady uważa nominalną wartość tych udziałów (akcji). Należy bowiem zaznaczyć, że wartość nominalna udziałów winna odpowiadać wartości rynkowej (zbywczej) przedmiotu aportu w momencie jego wnoszenia do spółki. Dlatego też art. 17 ust. 2 przedmiotowej ustawy stanowi, że przy ustalaniu wartości tego przychodu należy stosować odpowiednio przepisy art. 19 tej ustawy, wskazujące tryb ustalania przychodu, gdy cena określona w umowie bez uzasadnienia znacznie odbiega od wartości rynkowej.
Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 1 ww. ustawy w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce (…) w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania, przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne.
Wnioskodawczyni wskazuje na brak wydatków na nabycie przedmiotu aportu, zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dotyczącym wniesienia udziałów w prawie własności nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej nie wystąpią koszty uzyskania przychodów.
Reasumując, wniesienie przez Wnioskodawczynię udziałów w prawie własności nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej, któremu towarzyszyć będzie agio, skutkować będzie osiągnięciem przez Zainteresowaną przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych odpowiadającego sumie wartości nominalnej udziałów objętych przez Wnioskodawczynię w kapitale zakładowym spółki kapitałowej pokrytych wkładem niepieniężnym, natomiast koszt uzyskania powyższego przychodu nie wystąpi z uwagi (jak wskazuje Wnioskodawczyni) na brak wydatków na nabycie przedmiotu aportu.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych sprawy, w których zapadły. Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię pism co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut.
Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Tutejszy Organ informuje, że wniosek w zakresie: wniesienia udziałów w prawie własności nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej został rozstrzygnięty w dniu 3 marca 2010 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-1342/09-4/IM, skutków podatkowych przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową został rozstrzygnięty w dniu 3 marca 2010 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-1342/09-5/IM.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.