INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2011 r. (data wpływu 8 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia momentu powstania przychodu – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 8 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia momentu powstania przychodu.
W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szkoleń na kursy prawa jazdy różnych kategorii. Czas trwania kursu nie jest określony, zależy od dyspozycyjności i chęci kursanta, a więc waha się od 1,5 miesiąca do kilku lat. Ceny kursu zmieniają się corocznie, z sezonowymi obniżkami i indywidualnymi rabatami. Kursy organizowane dla PUP mają odrębne ceny.
W czasie zajęć teoretycznych, przed rozpoczęciem zajęć praktycznych kursant – na podstawie regulaminu wewnętrznego firmy – opłaca całą kwotę lub przynajmniej 500 zł – resztę dopłaca w dogodnych dla siebie ratach, jednak nie później niż do końca kursu, tj. do daty wystawienia zaświadczenia o ukończeniu kursu. Za wszystkie wpłaty wystawiane jest KP lub rachunek (Wnioskodawca nie jest płatnikiem VAT). W momencie przenoszenia do innej szkoły, bądź rezygnacji następuje częściowy zwrot wpłaconej kwoty.
Zainteresowany podaje, iż niejednokrotnie zdarza się, że: kursant przerywa kurs (wpłacił np. 1000 zł) i po kilku miesiącach, czy latach wraca z chęcią kontynuacji a cena kursu w tym czasie uległa zmianie; kursant rezygnuje w połowie kursu i przenosi się do innej szkoły (nie jest wtedy wystawiane zaświadczenie o ukończeniu kursu); osoba szkolona „znika” po kilku godzinach, mimo iż zapłaciła całą należność przed rozpoczęciem zajęć praktycznych; kursant przychodzi do Wnioskodawcy, przerywając jednocześnie kurs w innej szkole i po wyjeżdżeniu np. pozostałych kilku godzin Zainteresowany wystawia zaświadczenie o ukończeniu pełnego kursu. W związku z powyższym zadano następujące pytania.
Czy przychód w firmie Wnioskodawcy powstaje w momencie: wystawienia KP lub rachunku, z chwilą, gdy kursant odbył ostatnią godzinę jazdy (w przypadku gdy np. kursant przerywa, bądź zmienia szkołę, a o tym że to była ostatnia godzina Zainteresowany może dowiedzieć się nawet po kilku miesiącach), czy może w dniu wystawienia zaświadczenia o ukończeniu kursu (co z kursantami, którzy odchodzą w trakcie szkolenia i nie jest im wystawiane zaświadczenie)? Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z różnymi zachowaniami kursanta, momentem powstania przychodu będzie data wystawienia KP lub rachunku.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 51, poz. 307 ze zm.) za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Art. 14 ust. 1c powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za datę powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, co do zasady, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi (albo częściowego wykonania usługi), nie później niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności. A zatem przychód powstaje – co do zasady - w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi. Jeżeli jednak przed tym dniem zostanie wystawiona faktura albo zostanie uregulowana należność, to przychód powstanie odpowiednio wcześniej.
Nie można jednak utożsamiać pojęcia „uregulowania należności”, o którym mowa w art. 14 ust. 1c pkt 2 ustawy z otrzymaną zaliczką bądź przedpłatą. Pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, nie zalicza się bowiem do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Stanowi o tym art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Regulacje zawarte w powyższym przepisie stanowią zatem odstępstwo od ogólnej reguły ustalania przychodu z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest okoliczność, że otrzymane lub należne kwoty mają charakter zaliczek (przedpłat) na poczet usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Przy czym za „przedpłatę” należy uznać określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wypłaconą z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Z kolei „zaliczka” to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś.
Należy jednak zwrócić uwagę, że nie zawsze wcześniejsze otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi) oznacza zaliczkę lub przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone.
Fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi zatem wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji. W przedmiotowej sprawie nie będzie miał także zastosowania art. 14 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, iż jeżeli strony ustalają, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.
Zatem warunkiem zastosowania niniejszej regulacji prawnej jest ustalenie przez strony umowy okresów rozliczeniowych. Z przestawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie prowadzenia szkoleń – kursów prawa jazdy. Czas trwania kursu nie jest określony, zaś szkolone osoby dokonują wpłat – na podstawie regulaminu wewnętrznego firmy szkolącej – w kwocie obejmującej całą zapłatę za kurs bądź jej część, na które Zainteresowany wystawia dokumenty KP lub rachunek. Osoba szkolona uczestniczy w całym kursie, rezygnuje z uczestnictwa w trakcie kursu, bądź go przerywa.
Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż w rozpatrywanej sprawie przychód powstaje w dacie zaistnienia jednego ze zdarzeń przedstawionych w art. 14 ust. 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem przychód powstanie w dniu wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, jeżeli jednak przed tym dniem zostanie wystawiona faktura albo zostanie uregulowana należność, to przychód powstanie odpowiednio wcześniej. Tak więc dniem powstania przychodu u Wnioskodawcy jest – niezależnie od dalszego zachowania się osoby szkolonej – dzień wystawienia dowodu otrzymania wpłaty lub rachunku.
W związku z tym stanowisko wyrażone przez Wnioskodawcę jest prawidłowe. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.