INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2010 r. (data wpływu 8 marca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 14 maja 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 8 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14f § 1 § 2 i 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 30 kwietnia 2010 r., znak ILPB1/415-294/10-2/IM, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.
Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 7 maja 2010 r., a w dniu 14 maja 2010 r. wniosek uzupełniono. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą od 1991 roku w zakresie usług budownictwa ogólnego, budowy mieszkań i obiektów usługowych na sprzedaż oraz wynajmu lokali mieszkalnych i usługowych.
Zainteresowany prowadzi pełne księgi handlowe, jest podatnikiem VAT i rozlicza się z podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach tzw. podatku liniowego. w latach 1998-1999 w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zakupił działkę gruntu i wybudował na niej budynek mieszkalno-usługowy wielorodzinny (19 mieszkań + lokal użytkowy), z przeznaczeniem znajdujących się w nim lokali na wynajem. w związku z tym Wnioskodawca skorzystał z tzw. „dużej ulgi budowlanej” i odliczył w latach 1998-1999 wydatki poniesione z tytułu budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego z lokalami mieszkalnymi na wynajem.
Całkowity koszt budowy wyniósł 1.939.393,41 zł, w tym lokal użytkowy o wartości 70.907,18 zł, oraz lokale mieszkalne o wartości 1.868.486,23 zł. w ramach wydatków poniesionych z tytułu budowy budynku mieszkalnego z lokalami mieszkalnymi na wynajem Wnioskodawca odliczył 1.813.852,23 zł. Nie odliczona kwota w ramach lokali mieszkalnych to 54.634,00 zł, która nie kwalifikowała się do odliczeń, ponieważ były to odsetki od kredytu zaciągniętego na budowę budynku.
Budynek z lokalami mieszkalnymi o wartości 1.868.486,23 zł Zainteresowany wprowadził do ewidencji środków trwałych KŚT-110 oraz amortyzował podatkowo tylko nieodliczoną kwotę 54.634,00 zł stawką 1,5 %. Również lokal użytkowy KŚT-121 wprowadził do ewidencji środków trwałych i amortyzował podatkowo stawką 2,5 %. Prawidłowość powyższych rozliczeń w okresie 1998-1999 była kontrolowana przez Urząd Kontroli Skarbowej. w dniu 23 grudnia 1999 r. ze Starostwa Powiatowego Wnioskodawca otrzymał potwierdzenie o przystąpieniu do użytkowania wyżej wymienionego budynku.
Od tego momentu wszystkie 19 lokali mieszkalnych wynajął na podstawie umów o najem osobom obcym. w ramach prowadzonej działalności przychody z najmu przez okres 2000-2009 (tj. 10 lat) były zaliczane do przychodów z działalności i opodatkowane. Od stycznia 2010 roku rozpoczął sprzedaż lokali mieszkalnych, która będzie trwała najprawdopodobniej do końca czerwca 2010 roku. Przed sprzedażą każdego lokalu mieszkalnego Zainteresowany wykonuje remonty polegające na wymianie wyeksploatowanych urządzeń wodno-kanalizacyjnych i piecyków gazowych oraz naprawie lub wymianie stolarki okienno-drzwiowej.
Koszty te uważa za koszty uzyskania przychodów, gdyż są poniesione w celu osiągnięcia przychodów i nie są wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Przychody uzyskane w styczniu 2010 roku ze sprzedaży na razie dwóch mieszkań uznał za przychody nie podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Mając na uwadze art. 7 ust. 14 i 15 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw Wnioskodawca stwierdził, że przed upływem 10 lat nie zbył lokali mieszkalnych i dochował wszystkich unormowań zawartych w wyżej wymienionych przepisach, a więc uzyskane przychody nie podlegają opodatkowaniu. Również art. 14 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w korespondencji z art. 14 ust. 2c z przychodów z działalności gospodarczej wyłącza przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości mieszkalnych.
Art. 10 ust. 1 pkt 8 w korespondencji z art. 10 ust. 3 ww. ustawy według oceny Zainteresowanego formułuje generalną zasadę, że nie występuje podatek dochodowy z odpłatnego zbycia nieruchomości mieszkalnych wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej „po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały wybudowane. Mając na uwadze powyższe przepisy przy sprzedaży lokalu użytkowego przychody ze sprzedaży będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany podał, że przed sprzedażą każdego mieszkania Wnioskodawca wykonuje remonty polegające na wymianie wyeksploatowanej sieci i urządzeń wodno-kanalizacyjnych oraz piecyków gazowych, które nie nadają się do dalszej eksploatacji. Każde mieszkanie ma samodzielne etażowe centralne ogrzewanie, które zasilane jest gazem.
Wymienione urządzenia mają różne okresy gwarancji. w przypadku jakichkolwiek awarii lub usterek, właściciele nowonabytych lokali mieszkalnych będą zwracali się z reklamacją do sprzedającego, czyli do Wnioskodawcy. w przypadku wykrycia wad, w szczególności na instalacji gazowej Zainteresowany będzie musiał w ramach gwarancji ponieść koszty tych napraw. Oprócz remontów w poszczególnych mieszkaniach, w związku z nieszczelnością dachu, przed sprzedażą lokali mieszkalnych Wnioskodawca dokonał remontu części składowych dachu.
Miejsca usunięcia wad zostały zaznaczone na szkicu sytuacyjnym dachu i są załączane do każdej umowy sprzedaży. w podpisywanych aktach notarialnych dotyczących sprzedaży mieszkań Zainteresowany zawarł klauzulę, że udziela 6-miesięcznej gwarancji na części składowe dachu, które przed sprzedażą zostały wyremontowane, zgodnie z załącznikiem do umowy sprzedaży. w przypadku wystąpienia jakichkolwiek wad Wnioskodawca będzie ponosił dodatkowe koszty napraw w wyżej wymienionym okresie gwarancji. W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Czy poniesione koszty związane z przyszłymi naprawami w ramach udzielonych gwarancji, w szczególności gwarancji na dach, gwarancji na urządzenia i instalacje gazowe będą kosztami uzyskania przychodów? Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione na remonty lokali mieszkalnych przed ich sprzedażą w myśl art. 22 i art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będą kosztami uzyskania przychodów. Również koszty poniesione w przyszłych okresach, a związane z naprawami gwarancyjnymi będą kosztami uzyskania przychodów. Koszty robót poprawkowych służące usunięciu wad w ramach udzielonych gwarancji są kosztem uzyskania przychodów.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe. Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.
Zatem kosztem uzyskania przychodów są wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na Wnioskodawcy, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki. z oceny związku wydatku ze źródłem przychodów winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.
Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki: pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, być właściwie udokumentowany.
Jak wynika z powyższego, zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów określonego wydatku wymaga łącznego spełnienia podstawowych przesłanek, które zakładają, że między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu bądź funkcjonowanie źródła przychodu, a także wydatek ten nie został wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 23 ww. ustawy. Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.
W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.
Zgodnie z art. 14 ust. 2c cytowanej ustawy do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca zbył lokale mieszkalne wynajmowane w ramach działalności gospodarczej. W myśl powołanego art. 14 ust. 2c ww. ustawy do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego (…). W związku z powyższym zbycie lokali mieszkalnych - nawet stanowiących środek trwały - nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zatem koszty związane z przyszłymi remontami czy naprawami w ramach gwarancji nie stanowią kosztów uzyskania. Reasumując, poniesione koszty związane z przyszłymi naprawami w ramach udzielonych gwarancji, w szczególności gwarancji na dach, gwarancji na urządzenia i instalacje gazowe nie będą kosztami uzyskania przychodów. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Tutejszy organ informuje, że wniosek w zakresie opodatkowania przychodów został rozstrzygnięty w dniu 14 czerwca 2010 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-294/10-4/IM.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.