INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2012 r. (wg daty wpływu), uzupełnionym w dniu 26 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia proporcji udziału w przychodach i kosztach uzyskania przychodów spółki komandytowej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 4 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia proporcji udziału w przychodach i kosztach uzyskania przychodów spółki komandytowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 19 czerwca 2012 r., znak ILPB1/415-349/12-2/TW, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.
Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 22 czerwca 2012 r., a w dniu 26 czerwca 2012 r. wniosek uzupełniono. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe. Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą i w chwili obecnej jest wraz z innymi osobami fizycznymi komandytariuszem spółki komandytowej. Wnioskodawca złożył właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W przyszłości do spółki komandytowej zamierza przystąpić, jako kolejny komandytariusz, inna spółka osobowa (spółka komandytowo-akcyjna). Nowy wspólnik - komandytariusz przystępujący do spółki komandytowej wniesie wkład pieniężny o wartości niższej od wkładów obecnych już w spółce komandytariuszy. W umowie spółki komandytowej (zmienionej po przystąpieniu nowego komandytariusza), prawo do większego zysku będzie przysługiwało spółce komandytowo-akcyjnej (nowemu wspólnikowi) niż pozostałym komandytariuszom oraz komplementariuszowi. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
Czy Wnioskodawca będący komandytariuszem spółki komandytowej powinien uczestniczyć w przychodach i kosztach uzyskania przychodów tej spółki proporcjonalnie do wniesionego wkładu, czy też proporcjonalnie do udziału w zyskach spółki przewidzianego w umowie spółki komandytowej? Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), dalej k.s.h., spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.
Art. 102 k.s.h. stanowi, iż spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Zgodnie z art. 123 § 1 k.s.h., komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.
Jednocześnie, stosownie do przepisu art. 103 k.s.h., w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale, do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej. Na mocy upoważnienia wynikającego z wyżej cytowanego przepisu, do uczestnictwa w zyskach spółki wspólnika komplementariusza zastosowanie ma przepis art. 51 k.s.h. Przepis ten stanowi, iż każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Stosownie do art. 51 § 2 k.s.h., określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach.
Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. W świetle powyższych przepisów spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i nie posiada osobowości prawnej. Z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są więc poszczególni wspólnicy tej spółki.
W myśl bowiem art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 tej ustawy, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy czym, stosownie do art. 5a pkt 26 ustawy PIT, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zasady wyrażane w powołanym powyżej przepisie art. 8 ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, strat i ulg podatkowych (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ww. ustawy). W świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wielkość przychodu przypadającego na wspólnika spółki komandytowej określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków i strat przypadających na wspólnika.
Przy czym przepisy art. 51 k.s.h. oraz art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią, że wspólnicy spółki komandytowej mogą w umowie spółki wprowadzić rozwiązania odbiegające od wskazanego wyżej wzorca normatywnego, tj. określić prawo w udziale w zysku w dowolnej proporcji, według której będą rozliczane przychody, koszty uzyskania przychodów i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty z udziału w spółce. Tym samym, pierwszeństwo mają postanowienia umowy spółki.
Stąd Wnioskodawca będący osobą fizyczną, komandytariuszem spółki komandytowej, powinien uczestniczyć w przychodach i kosztach uzyskania przychodów tej spółki proporcjonalnie do udziału w zyskach spółki przewidzianego w umowie spółki komandytowej. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to – spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.
W myśl art. 51 Kodeksu spółek handlowych, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach. Ponieważ spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami są poszczególni wspólnicy tej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika.
Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej.
Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy). W świetle cytowanego przepisu wielkość przychodu przypadającego na podatnika (wspólnika spółki komandytowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę należy zastosować przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków i strat przypadających na wspólnika.
Cytowane powyżej przepisy art. 51 Kodeksu spółek handlowych oraz art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiące, że wspólnicy mają równe prawa do udziału w zysku spółki mają charakter dyspozytywny, co oznacza, że wspólnicy spółki komandytowej mogą w umowie spółki wprowadzić rozwiązania odbiegające od wskazanego wzorca normatywnego, tj. określić prawo w udziale w zysku w dowolnej proporcji, według której będą rozliczane przychody, koszty uzyskania przychodów i wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów oraz straty z udziału w Spółce. Tym samym, pierwszeństwo mają postanowienia umowy spółki.
Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne wskazać należy, że Wnioskodawca będący komandytariuszem spółki komandytowej powinien uczestniczyć w przychodach i kosztach uzyskania przychodów tej spółki proporcjonalnie do udziału w zyskach spółki przewidzianego w umowie spółki komandytowej, a nie proporcjonalnie do wniesionego wkładu. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.