INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2010 r. (data wpływu 13 lipca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 1 września 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wartości początkowej środków trwałych – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 13 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wartości początkowej środków trwałych.
Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 25 sierpnia 2010 r. znak ILPB1/415-809/10-2/AG, ILPP1/443-765/10-2/NS na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 27 sierpnia 2010 r., a w dniu 1 września 2010 r. wniosek uzupełniono. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Spółka cywilna specjalizuje się w wykorzystaniu odnawialnych źródeł energii, budowaniu ekologicznych, pasywnych domów oraz ograniczaniu zużycia energii podczas eksploatacji budynków. W ofercie firmy znajdują się takie usługi jak: termomodernizacja budynków, audyty energetyczne, doradztwo w zakresie racjonalnego tworzenia budynków. Ewidencja dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzona jest w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.
Wspólnik spółki cywilnej - Wnioskodawca, otrzymał w darowiźnie 50% udział we własności nieruchomości gruntowej, składającej się z działek o numerach 46/33 i 45/3, o powierzchni 1.141 m2. Udział we własności przedmiotowej nieruchomości stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy i nie jest ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółki cywilnej. W momencie otrzymania darowizny na przedmiotową nieruchomość była już wydana decyzja o warunkach zabudowy oraz decyzja o pozwoleniu na budowę domu, które Wnioskodawca „przepisał” na siebie.
Na obecnym etapie projektowany jest nowy dom jednorodzinny, dwulokalowy (tzw. bliźniak) i Wnioskodawca wystąpił już o warunki przyłączenie do sieci elektrycznej i wodociągowej dla projektowanych lokali w przedmiotowym domu jednorodzinnym. Następnie Wnioskodawca wystąpi z wnioskiem o zmianę pozwolenia na budowę w zakresie projektowanego domu.
Pozostałe 50% udziału w przedmiotowej nieruchomości, należące obecnie do osoby trzeciej, zostanie nabyte za cenę rynkową przez drugiego wspólnika S. C. Dysponując równymi udziałami we własności w przedmiotowej nieruchomości, wspólnicy Wnioskodawca i drugi wspólnik wniosą przedmiotową nieruchomość do spółki cywilnej, w której obecnie posiadają po 50% udziału. Wniesienie przedmiotowej nieruchomości nie spowoduje więc zmiany proporcji udziałów.
Przed wniesieniem do spółki cywilnej przedmiotowa nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez żadnego ze wspólników w działalności gospodarczej, w szczególności nie była i nie będzie wprowadzona do ewidencji środków trwałych żadnego ze wspólników, gdyż ewidencja taka prowadzona jest dla spółki, a nie dla wspólników. W ocenie Wnioskodawcy przez wykorzystanie w działalności gospodarczej przedmiotowej nieruchomości nie można rozumieć dokonywania formalności związanych z przepisaniem, pozwolenia na budowę z darczyńcy na obdarowanego a także wystąpienia o warunki przyłączenia do sieci elektrycznej i wodociągowej.
Wg internetowego Słownika Języka Polskiego PWN (http://sip.pwn.pl/slownik/2539475/wykorzystac), słowo „wykorzystywać” oznacza: „użyć czegoś dla osiągnięcia jakiegoś celu, zysku”, „posłużyć się kimś, aby zrealizować własne cele”. Zdaniem Wnioskodawcy, w pojęciu tym nie mieści się załatwianie ww. formalności, gdyż w ich toku nie dochodzi do użycia, wykorzystania czy też fizycznego posłużenia się przedmiotową nieruchomością. Przedmiotowa nieruchomość będzie użyta w działalności gospodarczej dopiero po wniesieniu jej do spółki cywilnej, kiedy to zostanie na niej rozpoczęta budowa.
Po wniesieniu aportem, przedmiotowa nieruchomość gruntowa zostanie zakwalifikowana w spółce jako środek trwały i wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Wartość początkowa środka trwałego zostanie ustalona jako wartość rynkowa całej przedmiotowej nieruchomości gruntowej, bez podziału na część zakupioną przez wspólnika i część otrzymaną w darowiźnie przez Wnioskodawcę. Na przedmiotowej nieruchomości zostanie wybudowany dwulokalowy dom mieszkalny (tzw. bliźniak). Jeden lokal posłuży jako tzw. „dom wzorcowy” mający prezentować możliwości technologiczne spółki; w części tej znajdować się będzie również biuro handlowe spółki.
Spółka zamierza bowiem wybudować więcej takich domów, jeżeli będzie na nie odpowiedni popyt. Drugi lokal zostanie przeznaczony na wynajem, przy czym spółka nie wyklucza możliwości zaoferowania go na sprzedaż w sytuacji: gdyby nie znalazła klienta na najem, gdyby z wykonanych przez spółkę analiz wynikało, że sprzedaż będzie bardzie opłacalna niż najem, gdyby z prognozy zapotrzebowania spółki na środki pieniężne wynikało zapotrzebowanie na większą ilość środków pieniężnych, niż te generowane przez najem.
Spółka nie może również wykluczyć przyszłego zbycia części domu-bliźniaka (lokalu), która będzie stanowiła dom wzorcowy i biuro handlowe, gdyby z całokształtu przyszłych okoliczności biznesowych wynikała zasadność podjęcia takiego kroku. W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie wartości początkowej środków trwałych. Czy prawidłowo zostanie ustalona wartość początkowa przedmiotowej nieruchomości, która zostanie wprowadzona do ewidencji środków trwałych spółki, jako jej łączna wartość rynkowa (a nie połowa łącznej wartości rynkowej)?
Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkową wniesionej przez Wnioskodawcę do spółki cywilnej przedmiotowej nieruchomości należy ustalić w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa na dzień wniesienia wkładu, co oznacza, że jeżeli wartość ta będzie równa dokładnie wartości rynkowej Wnioskodawca postąpi prawidłowo. Z faktu, że Wnioskodawca otrzymał wcześniej przedmiotową nieruchomość w darowiźnie nie można wysnuć wniosku, że jej wartość początkowa w spółce cywilnej po wniesieniu aportem powinna być równa zero.
Przepis art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT stanowi, że za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej - ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.
W myśl art. 22g ust. 16 powołanej ustawy, przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, zastosowanie ma przepis art. 19. Zgodnie z art. 19 ust. 3 wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
Natomiast jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych.
Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający, o czym stanowi art. 19 ust. 4 wyżej cytowanej ustawy. Pod uwagę należy wziąć również regulacje zawarte w art. 22g ust. 12 i ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z art. 22g ust. 12 ustawy wynika, że w razie zmiany formy prawnej, a także połączenia lub podziału podmiotów dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji (wykazie) podmiotu o zmienionej formie prawnej, podzielonego albo połączonego.
Przepis ust. 12 stosuje się odpowiednio w razie: podjęcia działalności przez podmiot po przerwie trwającej nie dłużej niż 3 lata, zmiany formy prawnej prowadzonej działalności, polegającej na połączeniu lub podziale dotychczasowych podmiotów albo zmianie wspólników spółki nie będącej osobą prawną, zmiany działalności wykonywanej samodzielnie przez jednego z małżonków na działalność wykonywaną samodzielnie przez drugiego z małżonków - jeżeli przed przerwą lub zmianą składniki majątku byty wprowadzone do ewidencji (wykazu), o czym stanowi art. 22g ust. 13 ww. ustawy.
Przepis ust. 12 ma zastosowanie, jeżeli z odrębnych przepisów wynika, że podmiot powstały w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia lub podmiot istniejący, do którego przeniesiono w wyniku wydzielenia część majątku podmiotu dzielonego, wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki podmiotu o zmienionej formie prawnej, połączonego albo podzielonego (art. 22g ust. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że wspólnicy mogą, co do zasady, ustalić wartość początkową środków trwałych wniesionych do spółki cywilnej w postaci aportu maksymalnie w jego wartości rynkowej, ustalonej na dzień jego wniesienia.
Należy jednakże mieć na uwadze, iż zasadnicze regulacje określone w art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT - w ściśle zdefiniowanych przypadkach - zostają wyłączone ze stosowania przez normy szczególne zapisane w art. 22g ust. 12 i 13 ww. ustawy. Skoro przedmiotowa sytuacja wyczerpuje znamiona cytowanego uprzednio art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, a jednocześnie nie znajdują tu zastosowania przepisy art. 22g ust. 12, 13 i 22 ww. ustawy, Wnioskodawca ma uprawnienie, jako wspólnik spółki cywilnej wraz z drugim wspólnikiem tej spółki, do ustalenia wartości początkowej przedmiotowej nieruchomości na dzień wniesienia aportu w wysokości nie wyższej od wartości rynkowej.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. u. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Podstawę naliczenia odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do osobowej spółki handlowej ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.
Zatem, wartość początkową przedmiotowych nieruchomości wniesionych do spółki cywilnej będzie stanowić w myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wartość całej nieruchomości ustalona przez wspólników na moment wniesienia aportu, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Tut.
Organ informuje, że w zakresie pozostałej problematyki dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (tj. określenia przychodu, a także skutków podatkowych wniesienia nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego do spółki cywilnej) wniosek rozstrzygnięto interpretacjami indywidualnymi z dnia 29 września 2010 r. nr ILPB1/415-809/10-5/AG, ILPB1/415-809/10-6/AG, natomiast w części dotyczącej podatku od towarów i usług wniosek zostanie rozstrzygnięty odrębnym pismem. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.