INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2010 r. (data wpływu 28 stycznia 2010 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2009 r. (data wpływu 28 stycznia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania umorzonych zobowiązań – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 28 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania umorzonych zobowiązań. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Postanowieniem sądu rejonowego z dnia x 2008 r. zostało zakończone toczące się od 2004 r. postępowanie upadłościowe częściowym umorzeniem zaległości. Na skutek zażalenia Wnioskodawcy, dotyczącego wysokości umorzonych zobowiązań sąd okręgowy uchylił zaskarżone postępowanie w części dotyczącej umorzenia zaległości i przekazał do ponownego rozpatrzenia sądowi rejonowemu.
Sąd rejonowy postanowieniem z dnia x 2008 r. w całości umorzył zobowiązania Wnioskodawcy, które nie zostały zaspokojone w postępowaniu upadłościowym. Zainteresowany wskazuje, iż postanowieniem sądu rejonowego z dnia x 2003 r. zostało otwarte wobec Jego osoby i firmy postępowanie układowe. Następnie postanowieniem sądu rejonowego z dnia x 2008 r. nastąpiło ogłoszenie upadłości z likwidacją majątku. W dniu x 2009 r. Wnioskodawca złożył zeznanie podatkowe PIT-36L za 2008 r. wykazujące podatek w kwocie 482 160,00 zł naliczony w wysokości 19% od umorzonej kwoty w postępowaniu upadłościowym.
W dniu x 2009 r. w oparciu o uzasadnienie postanowienia sądu rejonowego z dnia x 2009 r. umarzającego zobowiązania Zainteresowanego, które nie zostały zaspokojone w postępowaniu upadłościowym oraz brakiem jakichkolwiek możliwości finansowych, Wnioskodawca złożył wniosek do naczelnika urzędu skarbowego o umorzenie zaległości podatkowej wynikającej ze złożonego zeznania podatkowego za 2008 r. Nie czekając na rozpatrzenie wniosku o umorzenie zaległości podatkowych za rok 2008, w dniu x 2009 r. złożył On korektę wcześniej złożonego zeznania podatkowego PIT-36L, nie wykazując podatku do zapłaty za 2008 r., wraz z wyjaśnieniem do korekty, powołując się na przepisy art. 14 ust. 2 pkt 6, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się kwoty zobowiązań, w tym także pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego. W dniu x 2009 r. Zainteresowany otrzymał od naczelnika urzędu skarbowego decyzję o umorzeniu jako bezprzedmiotowego postępowania podatkowego wszczętego na Jego wniosek z dnia x 2009 r. w sprawie umorzenia zaległości podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, w kwocie 482 160,00 zł.
W dniu x 2009 r. pełnomocnik Wnioskodawcy otrzymał od naczelnika urzędu skarbowego wezwanie z dnia x 2009 r., do złożenia w ciągu 7 dni korekty zeznania PIT-36L za 2008 r. Zdaniem naczelnika nie zaistniały okoliczności wynikające z zapisów art. 14 ust. 3 pkt 6, zgodnie z którym do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się kwoty stanowiącej równowartość umorzonych pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego, dlatego że x 2004 r. sąd rejonowy ogłosił Jego upadłość z likwidacją majątku.
W dniu x 2009 r. odpowiadając na wezwanie naczelnika urzędu skarbowego z dnia x 2009 r., pełnomocnik Zainteresowanego złożył korektę rozliczenia podatkowego wraz ze stosownym wyjaśnieniem. W tym samym dniu wystąpił do naczelnika z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych, w którym powołując się na wcześniej przytoczone przepisy art. 14 ust. 3 pkt 6 i stanowiska sądu rejonowego z dnia x 2008 r. dotyczące umorzenia w całości niespłaconych przez Wnioskodawcę zobowiązań z powodu braku możliwości finansowych w wyniku całkowitej likwidacji Jego majątku w postępowaniu upadłościowym oraz z powodu sytuacji życiowej, w jakiej się znalazł z przyczyn od Niego niezależnych.
W dniu x 2009 r. Wnioskodawca otrzymał od naczelnika urzędu skarbowego wezwanie do złożenia w terminie 7 dni oświadczenia o swojej sytuacji materialnej (według załączonego wzoru), oświadczenia majątkowego, zaświadczenia z ośrodka pomocy społecznej, wskazania przesłanek przemawiających za przyznaniem ulgi podatkowej.
W odpowiedzi na wezwanie naczelnika urzędu skarbowego z dnia x 2009 r. pełnomocnik Zainteresowanego wysłał w dniu x 2009 r. następujące dokumenty: oświadczenie o stanie majątkowym Wnioskodawcy, oświadczenia o aktualnej sytuacji majątkowej i rodzinnej, umowę pożyczki, którą Wnioskodawca zaciągnął po postanowieniu sądu rejonowego z dnia x 2008 r. na spłatę zaległych alimentów wraz z dowodem otrzymania i przekazania, dowody częściowego zwrotu pożyczki, świadectwo pracy, zaświadczenie z ośrodka pomocy społecznej, postanowienie sądu rejonowego z dnia x 2008 r. o zakończeniu postępowania upadłościowego, postanowienie sądu rejonowego z dnia x 2008 r. o umorzeniu w całości moich zobowiązań, które nie zostały zaspokojone w postępowaniu upadłościowym, nieprawomocny wyrok sądu okręgowego z dnia x 2009 r. z powództwa banku, dowód wypłaty ostatniej emerytury, wyrok sądu okręgowego z dnia x 2003 r. w sprawie orzeczenia separacji i zasądzenia świadczenia alimentacyjnego na rzecz uczącej się córki, umowę najmu pokoju mieszkalnego.
W dniu x 2009 r. na telefoniczne wezwanie naczelnika urzędu skarbowego do usunięcia błędu merytorycznego, pełnomocnik Wnioskodawcy złożył kolejną korektę zeznania PIT-36L za 2008 r., wykazując za 2008 r. podatek należny w kwocie 482 160,00 zł wraz z wyjaśnieniem. W dniu x 2009 r. od naczelnika urzędu skarbowego Zainteresowany otrzymał upomnienie wzywające do zapłaty podatku za 2008 r. w kwocie 482 160,00 zł plus koszty upomnienia, w terminie 7 dni. W dniu x 2009 r. pełnomocnik Wnioskodawcy wystosował do naczelnika urzędu skarbowego, w ramach odpowiedzi na wezwanie, pismo wyjaśniające sytuację życiową i materialną Zainteresowanego po zakończeniu upadłości.
W dniu x 2009 r. wezwaniem naczelnika urzędu skarbowego, Wnioskodawca został zobowiązany do uzupełnienia dokumentów potrzebnych do umorzenia w całości zaległości podatkowych za 2008 r. Dokumenty żądane przez naczelnika zostały wysłane w dniu x 2009 r. Postanowieniem naczelnika z dnia x 2009 r. Zainteresowany został poinformowany, że ze względu na skomplikowany charakter przedmiotowej sprawy termin zakończenia sprawy wyznaczono na x 2009 r. W dniu x 2009 r. Wnioskodawca otrzymał od naczelnika urzędu skarbowego tytuł wykonawczy na kwotę 482 16,00 zł plus odsetki w kwocie 23 216,30 zł wraz z zawiadomieniem o zajęciu Jego kont bankowych oraz świadczenia emerytalnego.
Pismem skierowanym do urzędu skarbowego z dnia x 2009 r. Zainteresowany zgłosił zarzuty do tytułu wykonawczego, powołując się na ppkt 7 tytułu wykonawczego, iż z powodu wątpliwości prawnych, wynikających z zastosowania przepisów Ordynacji podatkowej (Dz. U. Nr 8 z 2005 r.) do wystawienia tytułu wykonawczego oraz bardzo skomplikowanej i dramatycznie trudnej sytuacji życiowej, w której się znalazł ponosząc skutki upadłości, zastosowanie tak surowego środka jak egzekucja ze świadczenia emerytalnego, jest dla Niego wysoce krzywdzące. Pismem naczelnika z dnia x 2009 r. Zainteresowany został wezwany do złożenia dodatkowych wyjaśnień dotyczących swojej sytuacji materialnej.
Jego pełnomocnik, w piśmie z dnia x 2009 r. złożył stosowne wyjaśnienia, w odpowiedzi na pismo urzędu skarbowego z dnia x 2009 r. Pismem urzędu skarbowego z dnia x 2009 r. Wnioskodawca został wezwany do sprecyzowania zgłoszonych w dniu x 2009 r. zarzutów do tytułu wykonawczego z dnia x 2009 r. W dniu x 2009 r. Zainteresowany dokonał korekty zaznania podatkowego PIT-36L za rok 2008 nie wykazując przychodu, natomiast wykazując podatek do zapłaty równy 0, którą wraz z obszernym wyjaśnieniem złożył do naczelnika urzędu skarbowego, opartym na uzasadnieniu, iż na skutek ogłoszenia wobec Niego upadłości obejmującej likwidację masy upadłościowej, utracił On status przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a czynności podejmowane od tamtej pory wobec Jego majątku nie mogą być klasyfikowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ: syndyk nie prowadził dalej przedsiębiorstwa, co oznacza, iż nie prowadził działalności gospodarczej zorientowanej na osiągnięcie zysku, czynności wobec majątku Wnioskodawcy nie były wykonywane przeze Niego osobiście, czynności syndyka nie miały charakteru zorganizowanego i ciągłego, dlatego też, w sprawie Wnioskodawcy nie została spełniona żadna z przesłanek art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W przypadku ogłoszenia upadłości z możliwością zawarcia układu i umorzenia wierzytelności w drodze zawartego układu z uwagi na kontynuację działalności wartość umorzonych wierzytelności stanowi przychód, dlatego też ustawodawca wprowadził jako wyjątek dyspozycję art. 14 ust 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku umorzenia wierzytelności w drodze postępowania obejmującego likwidację majątku dłużnika nie było takiej konieczności.
Z uwagi na stan faktyczny dotyczący osoby Wnioskodawcy dyspozycja art. 14 ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma w ogóle zastosowania, co oznacza, że kwota umorzonych w postępowaniu upadłościowym zobowiązań nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu. W dniu x 2009 r. Zainteresowany wysłał do naczelnika urzędu skarbowego wniosek o umorzenie egzekucji oraz odpowiedź na pismo naczelnika z dnia x 2009 r. dotyczące postępowania egzekucyjnego. W dniu x 2009 r. otrzymał On postanowienie naczelnika urzędu skarbowego z dnia x 2009 r. o uchyleniu prowadzonego wobec Niego postępowania egzekucyjnego.
W dniu x 2009 r. Zainteresowany otrzymał decyzję naczelnika urzędu skarbowego z dnia x 2009 r. o umorzeniu jako bezprzedmiotowego postępowania podatkowego wszczętego na wniosek strony z dnia x 2009 r. w sprawie umorzenia w całości zaległości podatkowej od osób fizycznych za 2008 r. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy w związku z postanowieniem sądu rejonowego z dnia x 2008 r. umarzającym w całości moje zobowiązania, które nie zostały zaspokojone w postępowaniu upadłościowym występuje podatek w wysokości 19 % umorzonej kwoty?
Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z Jego sytuacją spowodowaną ogłoszeniem upadłości przez sąd rejonowy w dniu x 2004 r., nie była spełniona żadna z przesłanek art. 5a pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ponieważ: syndyk nie prowadził dalej przedsiębiorstwa co oznacza, że nie prowadził działalności gospodarczej zorientowanej na zysk, czynności wobec majątku Wnioskodawcy nie były wykonywane przez Niego osobiście, czynności syndyka nie miały charakteru zorganizowanego i ciągłego.
W opinii Zainteresowanego, powyższe okoliczności wskazują jednoznacznie, że na skutek ogłoszenia wobec Niego upadłości obejmującej masę upadłościową, utracił On przymiot przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, a czynności podejmowane od tamtej pory wobec Jego majątku nie mogą być klasyfikowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy. Z uwagi na powyższe w stanie faktycznym dotyczącym osoby Wnioskodawcy dyspozycja art. 14 ust 2 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania, co oznacza, że kwota umorzonych zobowiązań nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu, dlatego też nie występuje żaden podatek dochodowy.
W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, błędem było wykazanie w zeznaniu podatkowym za 2008 r. podatku w wysokości 19% od kwoty umorzonych postanowieniem sądu rejonowego z dnia x 2008 r. zaległości niespłaconych w postępowaniu upadłościowym. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307), za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.
Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. W świetle powyższego należy uznać, że korzyści jakie osiąga dłużnik z tytułu umorzenia zobowiązań stanowią dla niego realne przysporzenie majątkowe podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W efekcie zwolnienia dłużnika z całości lub części długu następuje u niego trwały przyrost majątku.
Umorzenie zobowiązania oznacza zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego, skutkiem czego jest wystąpienie po stronie dłużnika określonej korzyści. W przypadku, gdy umarzane zobowiązanie związane jest lub było z prowadzoną przez podatnika pozarolniczą działalnością gospodarczą, kwota umorzenia stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.
Stosownie jednak do treści art. 14 ust. 3 pkt 6 ww. ustawy, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się kwoty stanowiącej równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także umorzonych pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z postępowaniem upadłościowym z możliwością zawarcia układu w rozumieniu przepisów prawa upadłościowego i naprawczego. Zgodnie z art. 10 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.), upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny.
W myśl art. 14 ww. ustawy, jeżeli zostanie uprawdopodobnione, że w drodze układu wierzyciele zostaną zaspokojeni w wyższym stopniu, niż zostaliby zaspokojeni po przeprowadzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku dłużnika, ogłasza się upadłość dłużnika z możliwością zawarcia układu. W razie gdy brak jest podstaw do ogłoszenia upadłości z możliwością zawarcia układu, ogłasza się upadłość obejmującą likwidację majątku dłużnika (15 ww. ustawy).
Biorąc pod uwagę treść wskazanych wyżej przepisów stwierdzić należy, iż art. 14 ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie tylko w sytuacji, gdy w stosunku do podatnika zostanie ogłoszona upadłość z możliwością zawarcia układu. W związku z tym przepis ten nie ma zastosowania w przypadku Wnioskodawcy, bowiem wobec Niego ogłoszona została upadłość z likwidacją majątku. Reasumując, kwota umorzonych zobowiązań stanowi dla Wnioskodawcy przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, od której należy odprowadzić 19% podatek.
Z uwagi na to, iż w stosunku do Zainteresowanego ogłoszona została upadłość z likwidacją majątku, w Jego przypadku nie ma zastosowania art. 14 ust. 3 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art.
53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.