INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością , reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2009 r. (data wpływu 20 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 20 października 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu. W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.
Spółka planuje zawarcie z Bankiem, podmiotem powiązanym z grupy kapitałowej (pełniącym funkcję „cash pool leadera") oraz innymi podmiotami z grupy kapitałowej umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową w ramach grupy kapitałowej (cash pooling; zwanej dalej „Umową”), opartej na następującej strukturze: Spółka oraz inne podmioty wchodzące w skład Grupy „A” (zwane dalej łącznie „Spółkami” albo „Grupą Spółek”), otwierają w Banku bankowe rachunki bieżące prowadzone w PLN (zwane dalej „Rachunkami Szczegółowymi” bądź „Rachunkiem Szczegółowym”).
Dla celów realizacji Umowy, spółka szwedzka należąca do Grupy „A” (dalej: SE), pełniąca funkcję „cash pool leadera” otwiera rachunek główny (zwany dalej „Rachunkiem Głównym”), powiązany z Rachunkami Szczegółowymi. Usługa wspólnego zarządzania płynnością finansową (cash pooling) ma na celu optymalizację płynności finansowej Spółek poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy sald (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) na Rachunkach Szczegółowych podmiotów z grupy „A”. W tym celu po każdej transakcji następuje przeniesienie salda dodatniego bądź ujemnego, powstałego na danym Rachunku Szczegółowym, na Rachunek Główny, którego saldo jest podstawą dokonywania rozliczeń pomiędzy Bankiem a xxx.
W sytuacji, w której na Rachunku Głównym wystąpi saldo ujemne, Bank będzie naliczał odsetki, do zapłaty których zobowiązany będzie xxx. W sytuacji wystąpienia dodatniego salda na Rachunku Głównym, xxx będą przysługiwały odsetki od Banku. W odniesieniu do zobowiązań i wierzytelności powstających między xxx a Spółką w konsekwencji zerowania salda Rachunku Szczegółowego, strony będą naliczały odpowiednie oprocentowanie wg ustaleń między nimi. Funkcjonowanie cash poolingu w ramach Umowy przedstawia się następująco: Wszelkie wpłaty dokonywane na Rachunek Szczegółowy będą jednocześnie zapisywane przez Bank w ciężar tego rachunku i w dobro rachunku Głównego.
Podobnie wypłaty z Rachunku Szczegółowego będą jednocześnie zapisywane w dobro tego rachunku oraz w ciężar Rachunku Głównego. Saldo na Rachunku Głównym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a xxx, natomiast saldo na Rachunku Szczegółowym będzie zawsze wynosiło zero. Dysponowanie Rachunkiem Głównym może odbywać się wyłącznie poprzez uznania i obciążenia Rachunku Szczegółowego. Wypłat z Rachunku Szczegółowego można dokonać jedynie wówczas, gdy w chwili transakcji na Rachunku Głównym są dostępne wystarczające środki, przy czym wyłącznym właścicielem salda dodatniego jest xxx. Ewentualny limit kredytowy na Rachunku Głównym jest uzgadniany odrębnie poprzez Bank i xxx.
Transakcje obciążające Rachunek Główny lub zapisywane w dobro tego rachunku, powstałe w konsekwencji wypłat i wpłat dokonywanych z i na Rachunki szczegółowe, stanowią wierzytelności bądź zobowiązania pomiędzy SE i daną spółką z grupy (w tym Spółką). Zasady dokonywania rozliczeń pomiędzy Rachunkiem Głównym, należącym do xxx, a Rachunkami Szczegółowymi, należącymi do pozostałych uczestników Umowy (w tym Spółki) uregulowane będą odrębnie pomiędzy daną spółką a xxx. Wysokość zobowiązania powstałego po stronie Spółki nie może przekroczyć przyznanego jej limitu, jeśli taki limit zostanie ustalony. W związku z powyższym zadano następujące pytanie.
W świetle przedstawionego wyżej zdarzenia przyszłego Spółka wnosi o potwierdzenie, że żadne czynności wykonywane w ramach wspólnego zarządzania płynnością finansową nie podlegają podatkowaniu podatkiem PCC? Zdaniem Wnioskodawcy, usługa zarządzania płynnością finansową spółek z grupy kapitałowej (cash pooling) nie podlega opodatkowaniu PCC. W myśl art. 1 ustawy o PCC, opodatkowaniu tym podatkiem podlega zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych. Spółka stoi zaś na stanowisku, że czynność polegająca na zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej, która nie znajduje odpowiednika w Kodeksie cywilnym, pozostając umową nienazwaną, nie mieści się w zamkniętym katalogu art. 1 ustawy o PCC.
Zdaniem Spółki, celem ustawodawcy tworzącego opisywaną normę prawną w takiej właśnie postaci było precyzyjne określenie czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu. Treść Umowy oraz dodatkowe uzgodnienia między xxx a Spółką służące wykonaniu Umowy wskazują, że jest to rozbudowany, wielostopniowy system rozliczeń finansowych w obrębie danej grupy kapitałowej. Nie jest to zatem żadna z umów wymienionych w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu PCC.
Ponadto, Spółka pragnie zauważyć, iż organy statystyczne już wielokrotnie klasyfikowały czynności polegające na wspólnym zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej (cash pooling) jako usługę pośrednictwa finansowego. W opinii Spółki, jest to dodatkowe potwierdzenie, iż usługa świadczona przez Bank w ramach Umowy, obejmująca w szczególności rozliczenia dokonywane pomiędzy Rachunkiem Głównym należącym do xxx, a Rachunkiem Szczegółowym należącym do Spółki oraz rozliczenia pomiędzy xxx a Spółką, nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu PCC. Zauważyć należy również, iż konstrukcja cash poolingu polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy.
Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy z nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto. W konsekwencji, sama umowa cash poolingu zawiera co prawda w sobie pewne elementy umowy pożyczki, jednak nie wyczerpuje równocześnie wszystkich jej znamion. W szczególności w opinii Spółki, czynności wykonywane przez Spółkę lub inne spółki z grupy „A” w wykonaniu umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową nie spełniają definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 - dalej: „Kodeks cywilny").
W myśl art. 720 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Należy podkreślić, iż w operacjach cash poolingu występują podmioty, wśród których, pewne podmioty posiadają wolne środki finansowe, pewne podmioty posiadają niedobór tych środków oraz podmioty występujące w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.
Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie posiada bowiem wiedzy czy środki te zostaną w ogóle wykorzystane i w jakiej wysokości. Tym samym nie jest spełniona jedna z przesłanek wynikających z art. 720 Kodeksu cywilnego, pozwalających na zakwalifikowanie danej umowy jako umowy pożyczki.
W szczególności nie stanowią pożyczki rozliczenia dokonywane pomiędzy Rachunkiem Głównym należącym do xxx, a Rachunkiem Szczegółowym należącym do Spółki jak również rozliczenia pomiędzy xxx i Spółką (w tym m.in. z tytułu odsetek). W szczególności nie stanowią pożyczki rozliczenia dokonywane pomiędzy Rachunkiem Głównym należącym do xxx, a Rachunkiem Szczegółowym należącym do Spółki jak również rozliczenia pomiędzy xxx i Spółką związane z realizacją Umowy, a nieuregulowane bezpośrednio w samej Umowie (w tym m.in. z tytułu odsetek). Zdaniem Spółki przedmiotowa usługa cash poolingu nie wyczerpuje także znamion żadnej z pozostałych czynności określonych w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC.
Reasumując, brak jest podstaw do zakwalifikowania transakcji dokonywanych w ramach operacji cash poolingu jako umów pożyczek, mimo że umowy te zawierają pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez inne. Ponadto, rozliczenia dokonywane pomiędzy podmiotami uczestniczącymi wynikające z Umowy nie znajdują odpowiednika w Kodeksie cywilnym, a w konsekwencji pozostają umową nienazwaną, która nie mieści się w zamkniętym katalogu art. 1 ustawy o PCC.
W odniesieniu do opodatkowania PCC operacji dokonywanych w ramach cash poolingu, Spółka pragnie wskazać przykładowe wiążące interpretacje, w których organy podatkowe potwierdziły stanowisko Spółki, w szczególności: interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 września 2009 r., sygn. IPPB2/436-241/09-2/MZ, w której wskazano, iż „Należy podkreślić, iż umowa Cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną.
Ustawa kodeks cywilny. w części zobowiązaniowej – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy (...) Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż umowy w ramach których dochodzi do przepływów finansowych i konsolidacji w związku z realizacją przez Cash Pa usług zarządzania płynnością finansową, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych". interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2009 r., sygn. IPPB2/436-211/09-3/AK, potwierdzającej, iż „Uczestnik Cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika.
Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.
Reasumując stwierdza się, iż czynności dokonywane w ramach cash poolingu nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu". interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 sierpnia 2009 r., sygn. IPPB2/436-187/09-2/AK, w której zajął on stanowisko, zgodnie z którym „(...) czynności dokonywane w ramach cash poolingu nie należą do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i tym samym nie podlegają opodatkowaniu.
Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. A zatem przedstawione we wniosku transakcje nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych". Spółka wymieniła szereg interpretacji organów podatkowych potwierdzających słuszność jej stanowiska. W świetle wskazanych wyżej argumentów Spółka stoi na stanowisku, że przedmiot opodatkowania PCC nie obejmuje czynności wykonywanych w ramach wspólnego zarządzania płynnością finansową wynikających z przedmiotowej Umowy. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają: następujące czynności cywilnoprawne: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, umowy dożywocia, umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat, ustanowienie hipoteki, ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, umowy depozytu nieprawidłowego, umowy spółki, zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4; orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2. Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.
Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki, w których - w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) - dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Należy podkreślić, iż umowa cash poolingu pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny – w części zobowiązaniowej – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.
Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.
W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika.
Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu. Reasumując, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy opisanej we wniosku dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu.
Tym samym – z powyższych przyczyn - wszystkie czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10.12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.