INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 08 grudnia 2009 r. (data wpływu 10.12.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu przeliczania kosztów poniesionych w walutach obcych na złote - jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 10 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu przeliczania kosztów poniesionych w walutach obcych na złote. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny. Spółka dokonuje zakupu komponentów produkcyjnych i towarów handlowych od firm: x (Korea), y (Indonezja), z (Chiny). Spółka dokonuje zakupu na warunkach incoterms 2000: FOB. FOB - Free on Board (… named port of shipment) – Franco Statek (… oznaczony port załadunku).
Zgodnie z warunkami FOB, kupujący, czyli Spółka, ponosi ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru (materiału) w momencie, gdy towar (materiał) przekroczy linię nadburcia statku („ship’s rail”) w porcie załadunku. Ponadto kupujący ponosi dodatkowe ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru (materiału), gdy nie zawiadomił sprzedającego o nazwie statku, miejscu załadunku, wymaganym terminie dostawy lub wyznaczony przez niego statek nie przybył o czasie, nie mógł przyjąć towaru (materiału), zakończyć przyjmowanie załadunku wcześniej niż to przewidywał rozkład (pod warunkiem, że towar został należycie wyodrębniony, tzn. wyraźnie oddzielony lub w inny sposób zidentyfikowany jako przedmiot umowy).
Reasumując, wszelkie prawa i obowiązki oraz ryzyko związane z zakupionym przez Spółkę towarem (materiałem) przechodzą na Spółkę (kupującego) w momencie załadunku towaru (materiału) na wskazany statek. Zgodnie z zasadami korporacyjnymi oraz warunkami dostawy incoterms 2000: FOB, Spółka stoi na stanowisku, że ponosi koszt zakupu towarów i materiałów w momencie załadunku towaru (materiału) na burtę statku, czyli w momencie wysyłki. Stąd Spółka przelicza poniesione koszty w walutach obcych na złote według kursu średniego ogłoszonego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, tj. z dnia poprzedzającego dzień wysyłki.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, która przelicza poniesione koszty zakupionych materiałów i towarów w walutach obcych na złote według kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, tj. w przypadku Spółki z dnia poprzedzającego dzień wysyłki towaru (materiału) i załadunku na pokład statku? Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z warunkami zakupu (incoterms 2000 – FOB), w momencie załadunku na statek towaru (materiału), na Spółkę przechodzą wszelkie prawa, obowiązki i ryzyko związane z utratą towaru (materiału).
Stąd za dzień poniesienia kosztu Spółka identyfikuje dzień, w którym towar (materiał) został dostarczony na pokład statku (dzień wysyłki). Spółka przelicza koszty poniesione w walutach obcych na złote według kursu średniego ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu (tj. z dnia poprzedzającego dzień wysyłki). W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.
Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.
W myśl art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Natomiast w myśl art. 15 ust. 4d ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia.
Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
Dniem poniesienia kosztu jest, zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem ust. 4f - 4h, dzień na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Przepisy podatkowe odsyłają zatem w tym względzie do przepisów ustawy o rachunkowości.
Powyższe regulacje dotyczą podziału na koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami oraz inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (tj. koszty pośrednie). Przepisy te określają również rozliczanie kosztów podatkowych w czasie. Zasadą jest potrącanie poniesionych kosztów bezpośrednich w roku, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, zaś kosztów pośrednich - w dacie ich poniesienia. Ponadto, koszty pośrednie są rozliczane proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
W tym miejscu należy jednak wskazać, iż rozróżnienia wymagają reguły określające zasady potrącalności kosztów podatkowych oraz reguły określania wartości kosztu poniesionego w walucie obcej jako zobowiązania przeliczanego na złote. W związku z powyższym, nie można ustalić wartości transakcji walutowej w przeliczeniu na złotówki w oderwaniu od zasad ustalania różnic kursowych. Te bowiem w omawianym przypadku powstają na skutek zmiany kursów waluty pomiędzy momentem pierwotnej wyceny kosztu a zapłatą zobowiązania wynikającego z poniesionego kosztu.
W odniesieniu do różnic kursowych przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią, że dodatnie (ujemne) różnice kursowe powstają, jeżeli wartość poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP będzie wyższa (niższa) od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Z kolei w art. 15a ust. 7 tej ustawy zawarta została definicja pojęcia „kosztu poniesionego”, zgodnie z którą za koszt poniesiony uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku braku faktury.
Zatem do przeliczenia wartości kosztu poniesionego w walucie obcej, udokumentowanego fakturą (rachunkiem), należy przyjąć datę poprzedzającą datę faktury (rachunku), a dopiero w przypadku jej braku - innego dokumentu. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka dokonuje zakupu komponentów produkcyjnych i towarów handlowych na warunkach incoterms 2000: FOB. Zgodnie z warunkami FOB, kupujący ponosi ryzyko utraty lub uszkodzenia towaru (materiału) w momencie, gdy towar (materiał) przekroczy linię nadburcia statku w porcie załadunku. Tym samym, Spółka ponosi koszt zakupu towarów i materiałów w momencie załadunku towaru (materiału) na burtę statku, czyli w momencie wysyłki.
Wskazane przez Spółkę warunki zakupu komponentów produkcyjnych i towarów handlowych nie decydują o przeliczaniu kosztów zakupu wyrażonych w walucie obcej na złotówki, bowiem okolicznością związaną z powstaniem zobowiązania jest data wystawienia faktury.
Reasumując, stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poniesione koszty zakupu przedmiotowych materiałów i towarów na warunkach incoterms 2000: FOB powinny być przeliczone na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, tj. wg kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury. Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.