INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2012 r. (data wpływu 27 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej - jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 27 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego. X S.A. z siedzibą w (…) (dalej: Spółka) jest udziałowcem większościowym w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: SP. Z O.O.). Udziały w SP. Z O.O. zostały nabyte przez Spółkę za gotówkę.
Obecnie realizowany jest proces przekształcenia SP. Z O.O. w spółkę komandytową (SPK) zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). W następstwie omawianego przekształcenia Spółka zostanie wspólnikiem SPK. Spółka pragnie niniejszym potwierdzić zasady ustalania dochodu dla celów podatku dochodowego od osób prawnych dla przyszłej transakcji zbycia ogółu praw i obowiązków w SPK. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. W jaki sposób dla celów podatku dochodowego od osób prawnych Spółka powinna ustalić dochód z tytułu odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków w SPK?
Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych dochód z tytułu odpłatnego zbycia przez Spółkę ogółu praw i obowiązków w SPK powinien zostać ustalony jako różnica pomiędzy ceną zbycia wyrażoną w umowie sprzedaży, określoną w wysokości wartości rynkowej ogółu praw i obowiązków w SPK, a kosztami uzyskania przychodów w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie udziałów w SP. Z O.O. W opinii Spółki, powyższe stanowisko uzasadniają w szczególności argumenty przytoczone poniżej.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera żadnych szczególnych regulacji dotyczących kwestii opodatkowania operacji gospodarczej polegającej na przeniesieniu przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych ogółu praw i obowiązków z tytułu jego uczestnictwa w spółce osobowej (np. spółce komandytowej). W związku z powyższym, w odniesieniu do omawianej transakcji zastosowanie powinny znaleźć zasady ogólne dotyczące określania przychodów i kosztów uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.
Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest zasadniczo dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Jednocześnie zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem jest generalnie nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
Jednocześnie zgodnie z art. 14 ust. 1 cyt. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych jest zasadniczo ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.
Jednocześnie, w związku z brakiem szczególnych uregulowań w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do kalkulacji kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej, w opinii Spółki, dla określenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu omawianej transakcji zastosowanie powinny znaleźć uregulowania art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Zgodnie ze wskazanym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Uwzględniając brzmienie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uznać, że w celu uznania określonego wydatku za koszt uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych wymagane jest łączne spełnienie następujących przesłanek: wydatek powinien zostać poniesiony, poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na osiągane przez podatnika przychody lub też ma na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, wydatek nie może być wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
W świetle powyższego, zdaniem Spółki, kosztem uzyskania przychodów z tytułu transakcji zbycia ogółu praw i obowiązków w SPK będą wydatki poniesione przez Spółkę na nabycie udziałów w SP. Z O.O., która następnie została przekształcona w SPK, jako spełniające powyższe przesłanki, jak wskazano poniżej.
W związku z faktem, iż w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest przepisów szczególnych, regulujących sposób ustalania kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej, zdaniem Spółki, zasadnym jest określenie wskazanych kosztów w wysokości kosztów „historycznych”, tj. wydatków poniesionych przez Spółkę na zakup udziałów w SP. Z O.O. Spółka pragnie zaznaczyć, że w momencie zakupu udziałów w SP. Z O.O. nie miała możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych wydatków poniesionych na zakup omawianych udziałów (ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 16 ust. 1 pkt 8 przewiduje odroczenie momentu rozpoznania wskazanych wydatków do momentu odpłatnego zbycia udziałów).
Jednocześnie w specyficznej sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację, w następstwie przekształcenia SP. Z O.O. w SPK przedmiotem omawianej sprzedaży nie będą mogły być udziały w SP. Z O.O., lecz ogół praw i obowiązków w SPK.
W związku z powyższym, w opinii Spółki, uzasadnione jest przyjęcie podejścia, gdzie wskazane wydatki na nabycie przez Spółkę udziałów w SP. Z O.O. (niezaliczone wcześniej do kosztów uzyskania przychodów ze względu na uregulowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) będą stanowić koszt uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia przez Spółkę ogółu praw i obowiązków w SPK, która powstała z przekształcenia SP. Z O.O. Na poparcie swojego stanowiska w odniesieniu do omawianej kwestii, Spółka pragnie powołać wybrane interpretacje wydane w imieniu Ministra Finansów oraz wybrane wyroki sądów administracyjnych.
Wskazane interpretacje oraz wyroki nie odnoszą się wprawdzie do specyficznego przypadku Spółki (zbycie ogółu praw i obowiązków w SPK powstałej w wyniku przekształcenia SP. Z O.O.), gdyż dotyczą co do zasady zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej, do której wspólnik dokonujący zbycia wniósł określone składniki majątkowe w formie wkładu niepieniężnego, niemniej jednak powołane interpretacje oraz wyroki prezentują pogląd, że kosztem uzyskania przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej jest koszt „historyczny”, tj. wydatki poniesione na nabycie wnoszonych aportem składników majątkowych, niezaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów (np. interpretacja z dnia 29 listopada 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPB3/423-660/10-2/DP; interpretacja z dnia 7 grudnia 2010 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPB3/423-535/10/AW; Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Wr 145/10).
W konsekwencji, zdaniem Spółki, stosując podejście wskazane w powołanych interpretacjach i wyrokach odpowiednio do sytuacji Spółki należy uznać, że kosztem uzyskania przychodów z tytułu zbycia ogółu praw i obowiązków w SPK powinien być koszt „historyczny”, tj. wydatki poniesione na nabycie udziałów w SP. Z O.O., która następnie została przekształcona w SPK.
Reasumując powyższe, w opinii Spółki, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych dochód z tytułu odpłatnego zbycia przez Spółkę ogółu praw i obowiązków w SPK powinien zostać ustalony jako różnica pomiędzy ceną zbycia wyrażoną w umowie sprzedaży, określoną w wysokości wartości rynkowej ogółu praw i obowiązków w SPK, a kosztami uzyskania przychodów w wysokości wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie udziałów w SP. Z O.O., niezaliczonych wcześniej do kosztów uzyskania przychodów. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroku sądu administracyjnego, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.