INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2010 r. (data wpływu 15.02.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych w związku z otrzymaniem dotacji – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 15 lutego 2010 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismami z dnia 12 marca 2010 r. (data wpływu) oraz 02 kwietnia 2010 r. (data wpływu 06.04.2010 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych w związku z otrzymaniem dotacji. W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.
Spółka złożyła wniosek o refundację poniesionych nakładów finansowych ze środków własnych oraz zaciągniętego kredytu na realizację inwestycji mieszczących się w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2. Spółka otrzymała odpowiedź, że Jej wniosek po korekcie został pozytywnie zaopiniowany i otrzymał akceptację Instytucji Wdrażającej. w związku z tym, Wnioskodawca chciałby się przygotować do prawidłowego rozliczenia otrzymanych funduszy w ramach refundacji za zrealizowane inwestycje i przyjęte do użytkowania środki trwałe oraz prawidłowego podziału kosztów na kwalifikowane i niekwalifikowane w ramach prowadzonej inwestycji z Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2. Pismem stanowiącym uzupełnienie wniosku Spółka wskazała, iż środki, o które się ubiega w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko zostaną uzyskane na podstawie ustawy z dnia 06 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. u. z 2006 r. Nr 227, poz. 1658 ze zm.).
Spółka wskazała, iż nie podpisała jeszcze żadnej umowy o refundację poniesionych nakładów inwestycyjnych. Instytucją Wdrażającą według wiedzy Spółki na obecną chwilę będzie Wojewódzki Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, a dokonującą płatności po zmianach od 01.01.2010 r. będzie Bank. Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych przyjętych do użytkowania od października 2007 r. Odpisy amortyzacyjne stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki. W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Czy otrzymana dotacja w ramach refundacji stanowi podstawę do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Czy w przypadku zmiany ustawy o finansach publicznych od 01.01.2010 r. środki z dotacji Beneficjentom przekazywane będą przez Bank i czy wówczas będzie obowiązywało zwolnienie przedmiotowe? Jakie koszty stanowią koszty uzyskania przychodów przy otrzymaniu refundacji środków finansowych, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, a jakie zgodnie z art. 16 w zakresie amortyzacji naliczonej – z chwilą przyjęcia do użytkowania środków trwałych amortyzacja stanowi koszt uzyskania przychodów, czy należy amortyzację skorygować za cały okres użytkowania? Czy amortyzacja nie będzie kosztem uzyskania od momentu otrzymania refundacji?
Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1. Dotacja otrzymana będzie przychodem zwolnionym przedmiotowo, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2. Dotacja otrzymana po zmianach ustawy o finansach publicznych od 01.01.2010 r. również będzie przychodem zwolnionym przedmiotowo, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3. Koszty amortyzacji będą stanowiły koszty uzyskania przychodu do chwili otrzymania gotówki i nie należy korygować poprzedniego okresu naliczonej amortyzacji stanowiącej koszt uzyskania przychodu.
Dopiero z chwilą otrzymania środków na konto bankowe należy skorygować plany amortyzacji dotyczące środków trwałych zrefundowanych środkami z dotacji. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.
W przedmiocie sprawy ma zastosowanie nowa ustawa z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. u. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), która weszła w życie z dniem 01 stycznia 2010 r. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).
Istotną zmianą wprowadzoną nową ustawą o finansach publicznych jest wprowadzenie w art. 2 pkt 5 przywołanej ustawy definicji „środków europejskich”, do których zalicza się środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4, czyli: środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b; niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d: Norweskiego Mechanizmu Finansowego 2009 - 2014, Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego 2009 - 2014, Szwajcarsko - Polskiego Programu Współpracy; środki na realizację Wspólnej Polityki Rolnej: Europejskiego Funduszu Orientacji i Gwarancji Rolnej „Sekcja Gwarancji”, Europejskiego Funduszu Rolniczego Gwarancji, Europejskiego Funduszu Rolniczego Rozwoju Obszarów Wiejskich.
Nowa ustawa o finansach publicznych wprowadziła zmianę charakteru środków przeznaczonych na realizację programów operacyjnych i w obecnie obowiązującym stanie prawnym środki europejskie, co do zasady nie zostały włączone do budżetu państwa, ale stanowić mają jego odrębną część w formie budżetu środków europejskich. Zgodnie z art. 117 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej.
Ust. 2 wymienionego w zdaniu poprzednim artykułu stanowi, iż w budżecie środków europejskich ujmuje się: dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich; wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji. Programy finansowane z udziałem środków europejskich są ujmowane w załączniku do ustawy budżetowej (art. 121 ust. 1 ustawy o finansach publicznych). Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka złożyła wniosek o refundację poniesionych nakładów finansowych na realizację inwestycji w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko.
Wniosek po korekcie został pozytywnie zaopiniowany i otrzymał akceptację Instytucji Wdrażającej. Stwierdzić należy, iż środki które Spółka uzyska będą miały charakter „środków europejskich”, uregulowanych w nowej ustawie o finansach publicznych w formie budżetu środków europejskich jako odrębna część budżetu państwa.
Zgodnie z art. 188 ust. 1 nowej ustawy o finansach publicznych, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności, z zastrzeżeniem, że w przypadku gdy projekt realizuje instytucja zarządzająca lub instytucja pośrednicząca będąca zarządem województwa lub przez zarząd województwa upoważniona, zlecenia płatności są wystawiane przez zarząd województwa.
Instytucja, o której mowa w ust. 1, informuje właściwego dysponenta części budżetowej o zleceniach płatności przekazywanych do Banku, a w przypadku programów finansowanych z udziałem środków europejskich, dla których instytucją zarządzającą lub pośredniczącą jest zarząd województwa, także zarząd województwa (art. 188 ust. 4 ww. ustawy). Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) nie definiuje pojęcia przychód podatkowy. Art. 12 ww. ustawy zawiera przykładowe wyliczenie różnych rodzajów przychodów. Powyższy przepis nie jest zatem przepisem definiującym przychody.
Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do przykładowego wyliczenia w art. 12 ust. 1 powołanej ustawy przysporzeń majątkowych „w szczególności” zaliczanych do tej kategorii. Na mocy art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Wobec powyższego, środki finansowe które otrzyma Wnioskodawca na refundację poniesionych nakładów na realizację inwestycji mieszczących się w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko, co do zasady, będą stanowiły przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.
Jednakże, jak to wynika z opisu zdarzenia przyszłego, wartość otrzymanej od Instytucji dokonującej płatności – Banku – dotacji będzie jednocześnie zwolniona od tego podatku. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców. Podsumowując, środki finansowe które otrzyma Spółka w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko będą stanowiły Jej przychód podatkowy, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w dacie otrzymania.
Jednakże dochód z tego tytułu wolny będzie od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 52 ww. ustawy.
Odnosząc się do kwestii podatkowego ujmowania kosztów wskazać należy, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka dokonuje dla celów podatku dochodowego odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych przyjętych do użytkowania od października 2007 r. Spółka złożyła wniosek o refundację poniesionych nakładów finansowych na realizację przedmiotowej inwestycji w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko. w związku z powyższym, Spółka otrzyma środki pieniężne w ramach refundacji za zrealizowane inwestycje i przyjęte do użytkowania ww. środki trwałe.
W tym miejscu wskazać należy, iż w myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16. Zgodnie natomiast z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 48 tej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a - 16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
Wobec powyższego, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych w tej części, w której Spółka otrzyma zwrot poniesionych wydatków, nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Pozostała część niezwróconych wydatków stanowić będzie koszt uzyskania przychodów poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne. Należy zwrócić uwagę, iż częściowe sfinansowanie zakupu (wytworzenia) środka trwałego środkami poprzez otrzymanie zwrotu poniesionych wydatków pozostanie bez wypływu na ustaloną wartość początkową.
Art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie miał zastosowanie od momentu, gdy Spółka otrzyma zwrot poniesionych wydatków. w konsekwencji, Spółka jako podmiot otrzymujący środki finansowe będzie zobowiązana rozliczyć podatkowo otrzymaną pomoc, stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy. Innymi słowy, odpisy amortyzacyjne dokonywane od części wartości środków, która zostanie zwrócona Spółce nie będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Spółka będzie musiała wydzielić z odpisów amortyzacyjnych zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów taką ich część, która będzie równa kwotowo otrzymanej dotacji.
Jako, że odpisy amortyzacyjne od wartości przedmiotowych środków trwałych, naliczone do dnia otrzymania dotacji są dokonywane zgodnie z obowiązującym stanem faktycznym i prawnym, to winny one stanowić koszt uzyskania przychodów w pełnej wysokości w okresie, w którym są dokonywane. Wobec tego, z chwilą otrzymania dotacji, Spółka nie będzie zobowiązana do dokonywania korekty wstecz odpisów amortyzacyjnych. Natomiast począwszy od miesiąca, w którym Spółka otrzyma dotację do kosztów uzyskania przychodów nie będzie mogła zaliczyć kwoty odpisów amortyzacyjnych ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostanie kwota otrzymanej dotacji do wartości początkowej środków trwałych.
Jednocześnie, w miesiącu otrzymania środków finansowych, Spółka powinna zmniejszyć bieżące koszty uzyskania przychodów, o taką kwotę (część) dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych, w jakiej proporcji pozostaje kwota otrzymanego na dany środek trwały dotacji do wysokości wartości początkowej tego środka. Reasumując, odpisy amortyzacyjne dokonywane od środków trwałych, których wytworzenie zostanie zrefundowane z Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko stanowić będą w całości koszty uzyskania przychodów do dnia otrzymania dotacji bez konieczności ich korygowania wstecz.
Natomiast w miesiącu w którym Spółka otrzyma dotację należy zmniejszyć bieżące koszty uzyskania przychodów, o taką kwotę (część) dot. odpisów amortyzacyjnych, w jakiej proporcji pozostaje kwota otrzymanej na środek trwały dotacji do wysokości wartości początkowej tego środka. Począwszy od miesiąca, w którym Spółka otrzyma dotację, do kosztów uzyskania przychodów Spółka nie będzie mogła zaliczać kwoty odpisów amortyzacyjnych ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanej na środek trwały dotacji do wartości początkowej tego środka trwałego.
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Natomiast w zakresie pytania nr 2 w części „czy w przypadku zmiany ustawy o finansach publicznych od 01.01.2010 r. środki z dotacji Beneficjentom przekazywane będą przez Bank”, wydane zostało postanowienie z dnia 21 maja 2010 r. nr ILPB3/423-162/10-6/KS odmawiające wszczęcia postępowania w tej części. Jednocześnie nadmienia się, iż wniosek w zakresie podatku do towarów i usług został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 19 kwietnia 2010 r. nr ILPP1/443-167/10-5/NS.
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.