INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.
U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z 27 czerwca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Jednostki do spółki kapitałowej – jest prawidłowe.
UZASADNIENIE W dniu 7 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci Jednostki do spółki kapitałowej. We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością podlegającą w RP nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Ponadto Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami.
Wpis do Krajowego Rejestru Sądowego Wnioskodawcy zawiera następujące określenie wykonywania działalności według kodów PKD – 68.20.7 wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Obecnie w Spółce – Wnioskodawcy planowana jest reorganizacja, w związku z czym Spółka zamierza wydzielić jednostkę organizacyjną (dalej: Jednostka), w której skoncentrowałyby się kluczowe z perspektywy działalności Spółki nieruchomości. Ponadto Jednostka ta będzie odpowiedzialna za związane z nimi planowanie strategiczne, działalność marketingową, analizę potrzeb rynku.
Jednostka będzie odpowiedzialna za realizację zadań związanych z przedmiotem działalności Spółki; w związku z tym do Jednostki alokowana zostanie niezbędna infrastruktura oraz składniki majątkowe dotyczące tej działalności Spółki. Jednostka zostanie powołana uchwałą zarządu Spółki, w której zostanie wskazana również osoba odpowiedzialna za koordynację działań Jednostki. Jednostka będzie prowadziła wewnętrzną sprawozdawczość finansową, gdyż system księgowy Spółki będzie umożliwiać tworzenie odpowiednich dokumentów w postaci odpowiedników bilansu (tzn. zestawienia wartości aktywów i pasywów Jednostki) oraz rachunku zysków i strat (przychodów i kosztów alokowanych do Jednostki).
Do Jednostki będzie przypisany własny rachunek bankowy (lub rachunki bankowe), który będzie wykorzystywany w działalności Jednostki. Kolejnym etapem reorganizacji Spółki będzie wniesienie Jednostki aportem do innej spółki kapitałowej (dalej: Spółka B lub Spółka celowa).
W momencie aportu w skład Jednostki wchodzić będą w szczególności następujące składniki niezbędne dla samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej przez Jednostkę: prawo własności nieruchomości, środki trwałe, a także niskocenne składniki majątku trwałego (np. wyposażenie), środki pieniężne zgromadzone na odrębnym rachunku bankowym, wierzytelności, należności i zobowiązania związane z prowadzoną przez jednostkę działalnością, grupa aktualnych kontrahentów. W ramach przeniesienia Jednostki dojdzie również do przeniesienia praw wynikających z umów związanych z działalnością Jednostki.
Do Jednostki będzie również przyporządkowana kadra pracownicza posiadająca wiedzę i doświadczenie umożliwiające Jednostce realizację zadań gospodarczych. Dokonanie aportu będzie wiązało się z przejściem zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jednolity Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.). Po dokonaniu aportu Jednostka będzie kontynuowała prowadzenie działalności w takim zakresie, w jakim obecnie prowadzona jest działalność Jednostki w ramach Spółki. W wyniku realizacji powyższych, wyodrębnienie na poszczególnych płaszczyznach będzie następujące: Wyodrębnienie Jednostki na płaszczyźnie organizacyjnej.
Jednostka przed planowaną transakcją aportu zostanie wyodrębniona na płaszczyźnie organizacyjnej, tj. stanowić będzie wyodrębnioną organizacyjnie część Spółki rozumianą jako wyodrębniona w sposób faktyczny działalność operacyjna, do której można przyporządkować poszczególne składniki majątkowe. Zatem, składniki wchodzące w skład jednostki będą posiadać cechę zorganizowania, co znajdzie odzwierciedlenie m.in. w regulacjach wewnętrznych Spółki, tj. w uchwale zarządu, która będzie zawierała także informacje o osobie, której zostanie powierzone koordynowanie działalności Jednostki (co podkreślono powyżej).
Spółka w złożonym wniosku zaznaczyła również, że do Jednostki zostaną przydzielone niezbędne w jej działalności składniki, w odniesieniu do których Jednostka uzyska możliwość samodzielnego zarządzania. Wyodrębnienie Jednostki na płaszczyźnie finansowej. Jednostka przed planowaną transakcją aportu zostanie wyodrębniona na płaszczyźnie finansowej. A zatem możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej oraz w konsekwencji, określenie wyniku finansowego Jednostki.
Tak jak podkreślono we wniosku o wydanie interpretacji, Jednostka będzie prowadziła wewnętrzną sprawozdawczość finansową, gdyż system księgowy Spółki będzie umożliwiać tworzenie odpowiednich dokumentów w postaci odpowiedników bilansu (tzn. zestawienia wartości aktywów i pasywów Jednostki) oraz rachunku z zysków i strat (przychodów i kosztów alokowanych do Jednostki). Do Jednostki będzie przypisany własny rachunek bankowy (lub rachunki bankowe), który będzie wykorzystywany w działalności Jednostki. Wyodrębnienie Jednostki na płaszczyźnie funkcjonalnej.
Jednostka przed planowaną transakcją aportu zostanie wyodrębniona na płaszczyźnie funkcjonalnej, a zatem stanowić będzie potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Jednostka będzie zdolna do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, gdyż będzie obejmowała niezbędny do tego zespół składników, w tym nieruchomości, wyposażenie, zapasy produktów, należności i zobowiązania, a także kapitał ludzki. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych.
Czy wkład niepieniężny w postaci Jednostki obejmującej wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne i niematerialne będzie stanowił zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji wniesienie jej do Spółki celowej nie będzie skutkowało po stronie Spółki powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy?
Zdaniem Wnioskodawcy, Jednostka obejmująca zespół składników wskazany w opisie zdarzenia przyszłego stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w konsekwencji wniesienie jej do Spółki B nie będzie skutkowało po stronie Spółki – Wnioskodawcy powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust.1 pkt 7 ustawy. Uzasadnienie.
Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W świetle powyżej przetoczonego przepisu, wkład niepieniężny co do zasady powoduje powstanie przychodu po stronie podmiotu wnoszącego aport w wysokości wartości nominalnej objętych przez niego udziałów. Jednak przychód nie powstaje w sytuacji, gdy przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.
Natomiast na podstawie art. 4a pkt 4 ww. ustawy, pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
Na gruncie powyższych przepisów oraz w zgodzie z utrwalonym stanowiskiem doktryny i orzecznictwa, przesłankami do uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa są: istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, organizacyjne wyodrębnienie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie, finansowe wyodrębnienie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie, możliwość samodzielnego funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze.
Zdaniem Wnioskodawcy, istnieją przesłanki uzasadniające spełnienie powyższych kryteriów przez Jednostkę. Istnienie składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Zarówno w doktrynie, jak i w praktyce organów podatkowych przyjmuje się, że w celu uznania określonego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zespół ten powinien obejmować co najmniej jeden składnik materialny oraz niematerialny. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Jednostka jako zespół składników będzie obejmowała zarówno składniki o charakterze materialnym (w tym nieruchomość, wyposażenie), jak i składniki niematerialne (w tym zobowiązania).
Co więcej, składniki te będą są ze sobą funkcjonalnie powiązane – służyć bowiem mają do realizacji określonych zadań gospodarczych. Składniki te pozostają, zdaniem Wnioskodawcy, w takich relacjach, że umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej. Spółka stoi zatem na stanowisku, iż warunek istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych pozostających wobec siebie w relacjach umożliwiających realizację zadań gospodarczych jest spełniony w odniesieniu do Jednostki. Wyodrębnienie organizacyjne.
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji wyodrębnienia organizacyjnego, jednakże praktyka organów podatkowych wskazuje, iż: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana cześć przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość” (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 18 października 2013 r. sygn. ILPB3/423-340/13-2/JG).
W ocenie Spółki, mając na uwadze powyższe, kryteria wyodrębnienia organizacyjnego Jednostki zostaną spełnione. Struktura organizacyjna przedsiębiorstwa Spółki, uwzględniająca Jednostkę jako wyodrębnioną, zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zostanie potwierdzona w regulacjach wewnętrznych Spółki, tj. w uchwale zarządu, która będzie zawierała także informacje o osobie, której zostanie powierzone koordynowanie działalności Jednostki. Do Jednostki zostaną przydzielone niezbędne w jej działalności składniki, w odniesieniu do których Jednostka uzyska możliwość samodzielnego zarządzania. Wyodrębnienie finansowe.
Chociaż w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zostało sprecyzowane co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe, o którym mowa w art. 4a pkt 4 tej ustawy, to przyjmuje się, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 października 2013 r. sygn. ILPB3/423-340/13-2/JG).
O wyodrębnieniu finansów Jednostki świadczą, zdaniem Wnioskodawcy, następujące elementy: na moment aportu Jednostka będzie posiadać własne środki pieniężne, które będą zdeponowane na rachunku bankowym przy pisanym do Jednostki, odrębnym od innych rachunków Spółki; na moment dokonania aportu Spółka będzie w stanie wyodrębnić aktywa i pasywa (w tym zobowiązania) oraz koszty i przychody związane z funkcjonowaniem Jednostki; Jednostka będzie również generować raporty finansowe w postaci odpowiedników bilansu oraz rachunku zysków i strat. Wyodrębnienie funkcjonalne.
W świetle powyżej przytoczonych przepisów, zespół składników materialnych i niematerialnych, aby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinien być wyodrębniony w sposób funkcjonalny, tj. powinien być przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i mieć zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Takie rozumienie wyodrębnienia funkcjonalnego potwierdza m.in. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 7 listopada 2013 r. o sygn. ILPB3/423-368/13-2/EK.
Jak wskazano w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, w chwili aportu Jednostka będzie zdolna do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, gdyż będzie obejmowała niezbędny do tego zespół składników, w tym nieruchomości, wyposażenie, zapasy produktów, należności i zobowiązania, a także kapitał ludzki. Po dokonaniu aportu część działalności gospodarczej przypisana Jednostce (m.in. działalność zakupowa, marketingowa) nie będzie wykonywana w ramach Spółki, lecz w ramach Spółki celowej.
Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Jednostka obejmująca wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne i niematerialne stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z czym wniesienie przez Spółkę aportu w postaci Jednostki do Spółki B nie powinno skutkować powstaniem po stronie Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.
Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy. Odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
Jednocześnie informuje się, że wniosek Spółki w zakresie podatku od towarów i usług został rozpatrzony odrębnym pismem. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.
52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.