INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U.
Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z 12 września 2013 r. (data wpływu 16 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe. UZASADNIENIE W dniu 16 września 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego. Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży profesjonalnych, inwestycyjnych opraw oświetleniowych. Spółka jest notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych (dalej „GPW”). Na podstawie umowy z dnia 12 stycznia 2006 r. (dalej „Umowa”) Spółka zleciła Domowi Maklerskiemu (dalej „DM”) pełnienie funkcji animatora emitenta (dalej „AE”) w zamian za uiszczane co miesiąc przez Spółkę zryczałtowane wynagrodzenie, którego wysokość określa Załącznik nr 2 do Umowy (dalej „Wynagrodzenie”).
Zgodnie z § 1 Umowy, DM pełni funkcję AE na GPW dla akcji Spółki na okaziciela, stosownie do obowiązujących przepisów prawa, a także postanowień Regulaminu GPW oraz innych uregulowań wydanych przez Komisję Papierów Wartościowych i Giełd, właściwe organy GPW oraz K. S.A. Zgodnie z § 2 Umowy, zakres obowiązków DM jako AE obejmuje w szczególności podtrzymywanie wolumenu i płynności obrotu akcjami Spółki, poprzez składanie zleceń kupna i sprzedaży – we własnym imieniu i na własny rachunek (szczegółowe obowiązki DM określa Załącznik nr 1 do Umowy).
Nabycie przez Spółkę przedmiotowych usług od DM związane jest m.in. z faktem, że na GPW prowadzone są dwa różne systemy notowań akcji: notowanie w systemie ciągłym, notowania w systemie jednolitym (tzw. fixingi). O tym, w jakim systemie są notowane akcje danej spółki, decydują władze GPW, przy czym głównym kryterium jest płynność obrotu akcjami danej spółki. Spółki o wysokiej płynności obrotu notowane są w systemie 1) a pozostałe spółki w systemie 2). Spółki notowane w systemie 1) uważane są zatem powszechnie za „l ligę” a spółki notowane w systemie 2) za „2 ligę” wśród spółek notowanych na GPW.
Przeniesienie akcji z systemu notowań 1) (ciągłych) do systemu notowań 2) (jednolitych) dokonywane jest przez władze GPW w sytuacji znaczącego spadku płynności obrotu. Sytuacja taka jest powszechnie postrzegana jako „degradacja” danej Spółki. W konsekwencji, dla spółek, których akcje są notowane na GPW, korzystniejsze jest objęcie systemem 1) niż systemem 2). Spółki notowane w systemie 1) cieszą się bowiem większym prestiżem i wiarygodnością zarówno wśród uczestników obrotu giełdowego, jak i innych podmiotów (np. partnerzy handlowi, banki). Istotą usług świadczonych przez AE jest (zgodnie z § 88 i nast.
Regulaminu GPW) wspomaganie płynności akcji danej spółki – emitenta, na podstawie zawartej z nią umowy. Usługi AE świadczone przez DM na rzecz Spółki pozwalają na stałe utrzymanie płynności obrotu akcjami Spółki na poziomie, dzięki któremu akcje te są notowane w systemie 1), tj. w systemie ciągłym. Spółka dokonywała w przeszłości emisji nowych akcji poprzez GPW, a zatem emisji wiążących się z podwyższeniem jej kapitału zakładowego. Nie można wykluczyć, że Spółka będzie dokonywać takich emisji także w przyszłości. Należy jednak podkreślić, że obecnie usługi DM jako AE w żaden sposób nie są związane z emisją nowych akcji i podwyższaniem kapitału zakładowego Spółki.
Usługi te dotyczą jedynie bieżącego funkcjonowania Spółki na GPW. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. Czy przepisy art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że koszty ponoszone z tytułu Wynagrodzenia stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów? Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy interpretować w ten sposób, że koszty ponoszone z tytułu Wynagrodzenia stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.
Podatnicy mogą zaliczać ponoszone przez siebie koszty do kosztów uzyskania przychodów w przypadku łącznego spełnienia następujących 2 warunków: koszty zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 ww. ustawy), koszty nie zostały wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 tej ustawy). Zdaniem Spółki, nie ulega wątpliwości, że w przypadku ponoszonych przez nią kosztów Wynagrodzenia obydwa ww. warunki są spełnione, co potwierdza poniższa argumentacja. ad.
1) Spółka podziela pogląd, który obecnie jest jednolicie reprezentowany w interpretacjach organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którym: Zasadniczo wszelkie koszty związane z obecnością podatników na GPW spełniają warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tzn. są to koszty „poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów”. Nie ma przy tym znaczenia, że ww. związek ma charakter pośredni. Obecnie nie jest bowiem kwestionowane twierdzenie, że związek kosztów z przychodami, o którym mowa przedmiotowym przepisie może mieć charakter zarówno bezpośredni, jak i pośredni.
Obecność Spółki na GPW oraz objęcie jej systemem notowań ciągłych ma m.in. następujący wpływ na wysokość przychodów podatkowych Spółki: Szeroko obecne w mediach informacje o notowaniach akcji Spółki przyczyniają się do zwiększenia rozpoznawalności Spółki na rynku. Obecność na GPW jest związana ze zwiększoną przejrzystością, jawnością i podwyższonymi standardami sprawozdawczości Spółki. Przyczynia się to do zwiększenia wiarygodności Spółki wobec obecnych i potencjalnych partnerów biznesowych, a także dla instytucji finansowych (np. banków), co ułatwia Spółce ustalenie korzystnych dla niej warunków transakcji z tymi podmiotami. Obecność na GPW wzmacnia strategię ekspansji rynkowej Spółki.
Jedyny wyjątek od powyższej ogólnej zasady stanowią koszty, których poniesienie jest niezbędne dla dokonania emisji nowych akcji. Ww. koszty nie stanowią dla spółek-emitentów kosztów uzyskania przychodów, ponieważ: są one kosztami bezpośrednio związanymi z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki-emitenta; wartość otrzymanego kapitału nie stanowi dla spółki – emitenta przychodu (art. 12 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy); w konsekwencji omawiane koszty nie stanowią w ogóle kosztów uzyskania przychodów (art. 7 ust. 1 i 2 tej ustawy).
Powyższa zasada została jednoznacznie potwierdzona przez NSA w uchwale 7 sędziów z 24 stycznia 2011 r. sygn. akt II FPS 6/10 (podobnie NSA w wyrokach: z 8 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 1361/12; z 5 lipca 2013 r. sygn. akt II FSK 2306/11; z 9 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1726/11; z 5 kwietnia 2013 r. sygn. akt II FSK 1365/11). Usługi AE świadczone na rzecz Spółki przez DM nie mają związku z emisją nowych akcji. W związku z tym wyjątek opisany powyższej w pkt 2) nie znajduje w odniesieniu do Spółki zastosowania.
Należy w tym miejscu podkreślić, że AE należy odróżnić od podobnie nazywających się (i również działających na GPW) „animatorów rynku” oraz „agentów emisji”, których czynności – inaczej niż czynności AE – mogą być związane z emisją nowych akcji. ad. 2) Wśród kosztów, które zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, brak jest kosztów związanych z funkcjonowaniem podatnika na GPW, w tym kosztów utrzymania płynności obrotu akcjami. Wobec powyższego należy uznać, że w art. 16 ust. 1 ww. ustawy brak jest wyłączeń, które mogłyby zostać zastosowane do ponoszonych przez Spółkę kosztów Wynagrodzenia.
Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w: Interpretacji Dyrektora w Poznaniu z 8 stycznia 2009 r., sygn. ILPB3/423-672/08-4/KS. Powyższa interpretacja dotyczy bezpośrednio kwestii, czy koszty wynagrodzenia dla AE stanowią dla podatnika koszty uzyskania przychodów. Dyrektor Izby Skarbowej jednoznacznie potwierdził w niej, że koszty usług AE (oraz inne koszty związane z funkcjonowaniem na GPW) stanowią koszty uzyskania przychodów, stwierdzając w uzasadnieniu m.in.: „Przedmiotowe wydatki są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z której przychody podlegają opodatkowaniu, wobec czego wydatki te ponoszone są w celu uzyskania przychodów.
W świetle powyższego (…) stwierdza się, iż wydatki (...) związane z usługami doradczymi w zakresie funkcjonowania na rynku publicznym, opłaty roczne za uczestnictwo emitenta na rzecz K. S.A. oraz wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji animatora na Giełdzie Papierów Wartościowych, niezwiązane z podwyższeniem kapitału zakładowego w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych stanowią koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.
Z opisu stanu faktycznego zawartego w ww. interpretacji wynika jednoznacznie, że ww. „wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji animatora na Giełdzie Papierów Wartościowych” odnosi się do wynagrodzenia AE (a nie np. do animatora rynku). Licznych indywidualnych interpretacjach (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 maja 2012 r. sygn. IPPB3/423-167/12-2/MC), które wprawdzie nie dotyczą kosztów wynagrodzenia dla AE, lecz potwierdzają, że wszelkie koszty związane z funkcjonowaniem na GPW (inne niż związane z podwyższeniem kapitału zakładowego) stanowią dla podatników koszty uzyskania przychodów.
Należy także podkreślić, że w ostatnim czasie brak jest opublikowanych indywidualnych interpretacji, w których zostałoby wyrażone stanowisko odmienne. Licznych prawomocnych wyrokach NSA, które wprawdzie nie dotyczą kosztów wynagrodzenia dla AE, lecz potwierdzają, że wszelkie koszty związane z funkcjonowaniem na GPW (inne niż związane z podwyższeniem kapitału zakładowego) stanowią dla podatników kosztów uzyskania przychodów (np. wyroki NSA z 8 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1361/12; z 5 lipca 2013 r. sygn. akt II FSK 2306/11; z 9 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1726/11, z 5 kwietnia 2013 r. sygn. akt II FSK 1365/11).
Składy orzekające NSA, powołując się na uchwalę NSA z 24 stycznia 2011 r. (II FPS 6/10) podkreślają, iż opłaty fakultatywne, bez których można przeprowadzić podwyższenie kapitału zakładowego, stanowią ogólne koszty funkcjonowania osoby prawnej, służące zapewnieniu jej prawidłowego działania (przesłanki gospodarcze), a więc mają na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, mimo iż nie wykazują związku z konkretnym przychodem (koszty pośrednie). Zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodu zdaniem NSA wymaga zwykle korzystania z usług doradców, uzyskiwania informacji o najbardziej korzystnym sposobie pozyskania i wykorzystania kapitału.
Zasięganie porad i usług podmiotów specjalizujących się w danej dziedzinie w celu najkorzystniejszego wykorzystania kapitału, wyeliminowania lub zminimalizowania straty związanej z wadliwą koncepcją rozwoju, jest w ocenie NSA działaniem typowym dla racjonalnie działającego podatnika. Wobec powyższego stanowisko Spółki należy uznać za w pełni uzasadnione. W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.
Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.
Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.
Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.
Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.
Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki: został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika, jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona, pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, został właściwie udokumentowany, nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony.
Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości. Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Spółka jest notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych. Spółka zleciła Domowi Maklerskiemu (dalej „DM”) pełnienie funkcji animatora emitenta (dalej „AE”) w zamian za uiszczane co miesiąc przez Spółkę zryczałtowane wynagrodzenie, którego wysokość określa Załącznik nr 2 do Umowy (dalej „Wynagrodzenie”).
Zgodnie z § 1 Umowy, DM pełni funkcję AE na GPW dla akcji Spółki na okaziciela, stosownie do obowiązujących przepisów prawa, a także postanowień Regulaminu GPW oraz innych uregulowań wydanych przez Komisję Papierów Wartościowych i Giełd, właściwe organy GPW oraz K. S.A. Zgodnie z § 2 Umowy, zakres obowiązków DM jako AE obejmuje w szczególności podtrzymywanie wolumenu i płynności obrotu akcjami Spółki, poprzez składanie zleceń kupna i sprzedaży – we własnym imieniu i na własny rachunek (szczegółowe obowiązki DM określa Załącznik nr 1 do Umowy). Istotą usług świadczonych przez AE jest (zgodnie z § 88 i nast.
Regulaminu GPW) wspomaganie płynności akcji danej spółki - emitenta, na podstawie zawartej z nią umowy. Usługi AE świadczone przez DM na rzecz Spółki pozwalają na stałe utrzymanie płynności obrotu akcjami Spółki na poziomie, dzięki któremu akcje te są notowane w systemie 1), tj. w systemie ciągłym. Wydatki na wynagrodzenia w zakresie funkcjonowania na rynku publicznym obrotu papierami wartościowymi, tj. utrzymania płynności obrotu akcjami Spółki, ponoszone są przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w celu osiągnięcia przychodów. Wydatki te nie zostały również wskazane w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, jako wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
Podsumowując, wydatki - jakie Spółka ponosi/będzie ponosić na wynagrodzenia dla Domu Maklerskiego z tytułu pełnienia funkcji animatora emitenta na Giełdzie Papierów Wartościowych - niezwiązane z emisją akcji i podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki stanowią/będą stanowić koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy jednocześnie zaznaczyć, że prawidłowe zaliczenie wydatku do kosztów uzyskania przychodów uwarunkowane jest wykazaniem jego celowości i związku z przychodem, jak i prawidłowym udokumentowaniem.
Trzeba pamiętać, że to na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego. Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Jednocześnie należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.
Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem tut. Organu podatkowego, tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Interpretacja dotyczy: zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.
Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).
Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.